III SA/Po 1010/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Walentyna Długaszewska Sędzia WSA Marzenna Kosewska (spr.) Asesor WSA Piotr Ławrynowicz po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 18 stycznia 2022 roku sprawy ze skargi J. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania o stwierdzenie nieważności powiadomienia o wykreśleniu podatnika z rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej orzekł o utrzymaniu w mocy własnego postanowienia z [...] lutego 2021 r. o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności powiadomienia Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z [...] kwietnia 2014 r. o wykreśleniu podatnika J. G. z rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych. Jako podstawę prawną w zaskarżonym postanowieniu powołano art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), dalej: "o.p.". W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wskazano, co następuje. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] powiadomieniem z [...] kwietnia 2014 r. na podstawie art. 16 ust. 4a ustawy z dnia [...] grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), dalej: "u.p.a.", powiadomił podatnika J. G. o wykreśleniu z rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Celnego w [...]. Wobec podatnika nie wydano decyzji na podstawie art. 16a ust. 1 u.p.a. z uwagi na brak udokumentowania przesłanki, o której mowa w tym przepisie. W [...] listopada 2020 r. J. G. wniósł o stwierdzenie nieważności powiadomienia z [...] kwietnia 2014 r., na podstawie art. 247 § 1 pkt 2 i 3 w zw. z art. 219 o.p., z uwagi na niezachowanie przewidzianej prawem formy decyzji dla tego rodzaju rozstrzygnięcia. Stwierdzenie nieważności decyzji lub postanowienia jest instytucją procesową umożliwiającą usunięcie z obrotu prawnego decyzji lub postanowień ostatecznych, dotkniętych wadami określonymi w art. 247 § 1 pkt 1-8 o.p. Wszczęcie postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji lub postanowienia wymaga uprzedniej kontroli ze strony organu, czy zachodzą przesłanki formalnoprawne warunkujące jego dopuszczalność (art. 249 o.p.). W przypadku ich braku organ władny jest na podstawie art. 249 o.p. odmówić wszczęcia postępowania. Organ orzeka o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji z przyczyn o charakterze formalnym (procesowym), które czynią stosowny wniosek niedopuszczalnym. Postępowanie wyjaśniające poprzedzające odmowę wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji lub postanowienia może dotyczyć zatem jedynie kwestii formalnych, a nie zagadnienia, czy przyczyny nieważności decyzji lub postanowienia rzeczywiście miały miejsce. Organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli w szczególności żądanie zostało wniesione po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji (art. 249 § 1 pkt 1 o.p.). Powiadomienie z [...] kwietnia 2014 r. wysłano na adres podatnika [...] kwietnia 2014 r. Jak wynika ze znajdującej się w aktach sprawy notatki służbowej [...] maja 2014 r. przeprowadzono z podatnikiem rozmowę telefoniczną, który poinformował, że [...] maja 2014 r. przyjedzie do Urzędu Celnego w [...] złożyć ponownie powiadomienie o zamiarze rozpoczęcia działalności jako pośredniczący podmiot tytoniowy. Powiadomienie z [...] kwietnia 2014 r. doręczono zatem podatnikowi najpóźniej [...] maja 2014 r., w którym wiedział on o wykreśleniu go z listy pośredniczących podmiotów tytoniowych, stąd wniosek o stwierdzenie nieważności mógł zostać złożony najpóźniej do [...] maja 2019 r. W skardze na postanowienie organu z [...] kwietnia 2021 r. strona zarzuciła mające wpływ na wynik sprawy naruszenie art. 217 § 2 w zw. z art. 121 o.p. przez niezamieszczenie w zaskarżonym postanowieniu pełnego uzasadnienia faktycznego i prawnego odnoszącego się do przedmiotu sprawy, a w szczególności pominięcie w uzasadnieniu, że przy wydaniu powiadomienia z [...] kwietnia 2014 r. o wykreśleniu skarżącego z rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych naruszono przepisy, co winno skutkować stwierdzeniem jego nieważności, a tylko z uwagi na szczególną regulację art. 249 § 1 pkt 1 o.p. organ nie może wszcząć postępowania w przedmiocie stwierdzenia jego nieważności. W uzasadnieniu skargi wskazano, że: 1. skarżący podziela wykładnię art. 249 § 1 pkt 1 o.p. przyjętą przez organ w zakresie podstaw do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności powiadomienia z [...] kwietnia 2014 r. o wykreśleniu podatnika J. G. z rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych; 2. niemniej jednak niewskazanie, czy przy wydaniu kwestionowanego powiadomienia naruszono prawo skutkujące jego nieważnością narusza podstawowe prawa obywatelskie; wynika to z art. 217 § 2 w zw. z art. 121 o.p. stanowiący o obowiązku zamieszczenia uzasadnienia prawnego i uzasadnienia faktycznego wydanego postanowienia (art. 217 § 2 o.p.), przy jednoczesnym obowiązku prowadzenia postępowania sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 o.p.); 3. odnośna regulacja istnieje na gruncie Kodeksu postępowania administracyjnego, którego art. 156 § 2 również ogranicza czasową możliwość wszczęcia postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji czy postanowienia, jednak na gruncie K.p.a. ograniczenie wynikające z tego przepisu to 10 lat, a ponadto zgodnie z art. 158 § 2 K.p.a. jeżeli nie można stwierdzić nieważności decyzji na skutek okoliczności, o których mowa w art. 156 § 2 K.p.a., organ ograniczy się do stwierdzenia wydania zaskarżonej decyzji z naruszeniem prawa oraz wskazania okoliczności, z powodu których nie stwierdził nieważności decyzji; z jednej strony w przepisach o.p. brak jest przepisu, który swoją treści odpowiadałby art. 158 § 2 K.p.a., z drugiej zaś - nie można pozostać obojętnym na tego rodzaju błędy ustawodawcy i należy dokonywać wykładni istniejących przepisów zgodnie z podstawowymi zasadami demokratycznego państwa prawa, stąd obowiązek ustosunkowania się przez organ do podnoszonych przez stronę podstaw nieważności można wyprowadzić z art. 217 § 2 o.p. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia. W przypadku gdyby Sąd nie podzielił przedstawionego powyżej poglądu co do istnienia obowiązku ustosunkowania się do zajmowanego przez skarżącego stanowiska w zakresie istnienia podstaw do stwierdzenia nieważności kwestionowanego powiadomienia z [...] kwietnia 2014 r., skarżący wniósł o wystąpienie na podstawie art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej z pytaniem prejudycjalnym do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, czy art. 249 § 1 pkt 1 o.p., który zaledwie po upływie 5 lat liczonych od dnia doręczenia decyzji lub postanowienia uniemożliwia wszczęcie i przeprowadzenia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji lub postanowienia wydanego z rażącym naruszeniem prawa (art. 247 § 1 pkt 3 o.p.) nie narusza zasady państwa prawnego ujętej w art. 2 Traktatu o Unii Europejskiej. W tym kontekście stwierdzono, że przewidziany w art. 249 § 1 pkt 1 o.p. pięcioletni termin jest terminem rażąco krótki, zwłaszcza gdy art. 249 § 1 pkt 1 o.p. zawarty jest w akcie prawnym regulującym postępowania podatkowe, a te przy uwzględnieniu możliwości przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych są znacznie dłuższe i mogą sięgać lat 10. Strona zatem, która otrzymała wadliwą decyzję lub postanowienie może nie mieć możliwości stwierdzenia nieważności decyzji lub postanowienia leżącego u podstaw nałożenia na nią lub jej kontrahentów dodatkowych obowiązków, które jeszcze nie uległy przedawnieniu, a jednocześnie nie będzie mogła uzyskać rozstrzygnięcia korzystnego dla siebie, mimo że przy wydaniu decyzji lub postanowienia organy w sposób rażący naruszyły przepisy prawa. Opisana wyżej sytuacja ma miejsce w sprawie niniejszej, bowiem kontrahenta skarżącego bezzasadnie oskarżono o sprzedaż [...] maja 2014 r. tytoniu na rzecz skarżącego, mimo że ten miał zostać wykreślony z rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych, a skarżący informację o tym powziął dopiero [...] maja 2014 r., przy czym akt, na podstawie którego został wykreślony to sporne powiadomienie z [...] kwietnia 2014 r., a powinna to być decyzja wydana po przeprowadzeniu pełnego postępowania. Ma to o tyle istotne znaczenie, że kontrahent skarżącego, mimo że wydane powiadomienie wpływa również na jego obowiązki, nie ma i nie miał podstaw do wznowienia postępowania ani możliwości wystąpienia o stwierdzenie jego nieważności, a to z uwagi na art. 133 o.p. zawierającej wąską definicję strony, o czym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wskazał w uzasadnieniu wyroku wydanego w sprawie o sygn. akt III SA/Po 871/19. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje. Skarga podlega oddaleniu, gdyż zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem. Sąd podziela argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. W związku z obszernym ich omówieniem ich powtarzanie byłoby zbędne. Odnosząc się do zarzutów skargi należy podnieść, co następuje. Przede wszystkim prawidłowe jest rozstrzygnięcie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności powiadomienia z [...] kwietnia 2014 r. z uwagi na art. 249 § 1 pkt 1 w zw. z art. 219 o.p. stanowiący, że organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznego postanowienia, jeżeli w szczególności żądanie zostało wniesione po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji (art. 249 § 1 pkt 1 o.p.). Powiadomienie z [...] kwietnia 2014 r., będące w istocie postanowieniem, wysłano na adres podatnika [...] kwietnia 2014 r. Jak wynika ze znajdującej się w aktach sprawy notatki służbowej [...] maja 2014 r. przeprowadzono z podatnikiem rozmowę telefoniczną, który poinformował, że [...] maja 2014 r. przyjedzie do Urzędu Celnego w [...] złożyć ponownie powiadomienie o zamiarze rozpoczęcia działalności jako pośredniczący podmiot tytoniowy. Przyjąć zatem należało, jak to uczynił organ, a czego nie kwestionował skarżący, że powiadomienie z [...] kwietnia 2014 r. doręczono zatem podatnikowi najpóźniej [...] maja 2014 r., w którym wiedział on już o wykreśleniu go z listy pośredniczących podmiotów tytoniowych, stąd - jak zasadnie podniósł organ - wniosek o stwierdzenie nieważności mógł zostać złożony najpóźniej [...] maja 2019 r. Skoro zaś złożono go [...] listopada 2020 r. organ zasadnie odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia jego nieważności (art. 249 § 1 pkt 1 o.p.). W sprawie nie mają zastosowania przepisy K.p.a., w tym art. 158 § 2 K.p.a. stanowiący, że jeżeli nie można stwierdzić nieważności decyzji na skutek okoliczności, o których mowa w art. 156 § 2 K.p.a. (upływu 10 lat od doręczenia stronie decyzji), organ ograniczy się do stwierdzenia wydania zaskarżonej decyzji z naruszeniem prawa oraz wskazania okoliczności, z powodu których nie stwierdził nieważności decyzji. Przyczyną niemożności zastosowania przepisów K.p.a. jest to, że w sprawach wynikających z przepisów o akcyzie stosuje się przepisy o.p. (art. 6 u.p.a.). Nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 217 § 2 w zw. z art. 121 o.p. przez niezamieszczenie w zaskarżonym postanowieniu pełnego uzasadnienia faktycznego i prawnego odnoszącego się do przedmiotu sprawy, a w szczególności pominięcie w uzasadnieniu, że przy wydaniu powiadomienia z [...] kwietnia 2014 r. o wykreśleniu skarżącego z rejestru pośredniczących podmiotów tytoniowych naruszono przepisy, co winno skutkować stwierdzeniem jego nieważności, a tylko z uwagi na szczególną regulację art. 249 § 1 pkt 1 o.p. organ nie może wszcząć postępowania w przedmiocie stwierdzenia jego nieważności. Zarzut ten nie jest zasadny, gdyż w przypadku odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności postanowienia organ nie może dokonywać żadnych ustaleń dotyczących ewentualnej wadliwości kwestionowanego aktu, stąd - w braku tego rodzaju ustaleń - nie może dać im wyrazu w uzasadnieniu postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. Jednocześnie Sąd nie znalazł podstaw do wystąpienia na podstawie art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej z pytaniem prejudycjalnym do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, czy art. 249 § 1 pkt 1 o.p. nie narusza zasady państwa prawnego ujętej w art. 2 Traktatu o Unii Europejskiej. Wobec braku naruszenia wskazanych w skardze przepisów Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) oddalił skargę.