III SA/Po 1272/16

Dnia 4 kwietnia 2017 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Lorych-Olszanowska Sędziowie WSA Marzenna Kosewska WSA Walentyna Długaszewska (spr.) Protokolant: sekr. sąd. Sławomir Rajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2017 roku przy udziale sprawy ze skargi x na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiące [...]roku oddala skargę Uzasadnienie. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] po rozpatrzeniu odwołania [...]od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Powyższe rozstrzygnięcia zapadły w następującym stanie faktycznym. W [...] roku przeprowadzono w firmie podatnika kontrolę w zakresie podatku od towarów i usług VAT za okres [...]r. W trakcie kontroli w dokumentacji podatnika stwierdzono zaewidencjonowane faktury VAT dotyczące zakupu w [...] r. oleju napędowego od firmy x ( jako sprzedawcy ). Organ I instancji ustalił, że firma x nie posiadała koncesji na obrót paliwami ciekłymi, ani o taką koncesję nie występowała. Firma ta nie mogła być dostawcą przedmiotowego paliwa, które pochodziło wobec tego z niewiadomego źródła. Postanowieniem z dnia[...] r. wszczęto wobec podatnika postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiące od [...]roku. Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za okres [...]roku. Organ podatkowy I instancji w uzasadnieniu tak podjętego rozstrzygnięcia wskazał, że strona dokonała [...] transakcji zakupu oleju napędowego od x. W trakcie kontroli podatkowej ustalono, że faktury, na których jako dostawca oleju napędowego widnieje ten podmiot, nie odzwierciedlają w rzeczywiści przeprowadzonych transakcji gospodarczych. Faktury te miały jedynie służyć wprowadzeniu do obrotu oleju napędowego niewiadomego pochodzenia, od którego nie zapłacono podatku akcyzowego. W ocenie organu I instancji spowodowało to powstanie po stronie podatnika obowiązku podatkowego, aczkolwiek strona nie złożyła deklaracji podatkowych, ani nie wpłaciła należnej kwoty podatku akcyzowego od paliw silnikowych, których nabycie dokumentowały wskazane faktury VAT. W odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej podatnik wniósł o jej uchylenie i zwolnienie strony w całości od zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym. W ocenie strony dokonywała ona legalnych transakcji nabycia paliwa od firmy x, a za zakupiony olej wystawiano faktury VAT. Podatnik nie miał możliwości sprawdzenia skąd pochodzi nabywane paliwo, a tym bardziej ustalenia, że sprzedawca nabywał paliwo od nieistniejącej spółki y. Podatek akcyzowy winien być wobec tego egzekwowany jedynie od sprzedawcy, czyli od firmy x. Organ podatkowy II instancji w uzasadnieniu decyzji wskazał, że z zebranego materiału dowodowego wynika, iż w zakresie zafakturowanych transakcji pomiędzy x a odwołującym, dostawcą oleju napędowego nie był wystawca faktur VAT, to jest x W [...]roku spółka ta wystawiała faktury VAT nie dokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pomiędzy stronami wskazanymi na fakturach, wprowadzając do obrotu gospodarczego tzw. "puste faktury". Organ II instancji ustalił, że firma x nie posiadała infrastruktury technicznej umożliwiającej obrót paliwami ciekłymi, nie dysponowała osobą z uprawnieniami do przewozu paliw, nie posiadała koncesji na obrót paliwami ciekłymi i o taką koncesję nie występowała, nie była zarejestrowana jako płatnik podatku akcyzowego i nie składała deklaracji dla tego podatku. Firma x miała dokonywać zakupu paliwa od spółki y, która jednak od [...] r. nie prowadzi działalności pod adresem wskazanym jako siedziba spółki. Spółka ta została wykreślona [...] r. z ewidencji podatników VAT, wobec zaprzestania prowadzenia działalności podlegającej opodatkowaniu takim podatkiem. Nie posiadała ona w [...] r. koncesji na obrót paliwami płynnymi. Organ odwoławczy uznał, że działalność x miała charakter pozorny. Wystawiane przez tę spółkę faktury są nierzetelne, to jest nie potwierdzają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. W rezultacie, podatek akcyzowy od ilości paliwa nabytego przez odwołującego nie został odprowadzony na wcześniejszych etapach obrotu. Podatnik nie wskazał faktycznego źródła pochodzenia przedmiotowego paliwa, ani faktu uiszczenia od tego paliwa podatku akcyzowego. Podatnik miał współpracować z kierowcami firmy x, umowa o dostawę paliwa miała charakter wyłącznie ustny. Strona nie żądała okazania koncesji na obrót paliwami płynnymi, ani innej dokumentacji. Firma x oferowała paliwo tańsze o ok[...]. groszy od ceny na miejscowych stacjach paliwowych. Za faktury płacono jedynie gotówką. Podatnik został uniewinniony wyrokiem Sądu Rejonowego z dnia [...] jednak wynik postępowania karnego nie determinuje rozstrzygnięcia postępowania podatkowego. Uniewinnienie w postępowaniu karnym nie oznacza braku odpowiedzialności za niezapłacone podatki. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżący, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji podniósł zarzut bezpodstawnego nałożenia na niego zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oraz nieprawidłowego ustalenia osoby zobowiązanej do uiszczenia podatku. Dyrektor Izby Celnej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia[...] r., jak i utrzymana przez nią w mocy decyzja Naczelnika Urzędu Celnego z dnia[...] r., określająca skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za okres [...]roku, nie narusza prawa materialnego ani przepisów postępowania w stopniu, który w świetle art. 145 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), dalej: p..p.s.a., uzasadniałby jej uchylenie. W pierwszej kolejności należy wskazać, że organ podatkowy - działając zgodnie z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacji podatkowej (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) - w sposób wyczerpujący, z zachowaniem zasady szybkości postępowania, zebrał oraz rozpatrzył cały materiał dowodowy, dokonując na tej podstawie ustaleń faktycznych, pozostających w zgodzie z zasadami logicznego rozumowania oraz doświadczenia życiowego, czemu dał wyraz w uzasadnieniu decyzji, spełniającym wymogi wynikające z art. 124 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji, organ podatkowy wyprowadził prawidłowe ustalenia faktyczne, zgodnie z którymi, chociaż skarżący w okresie objętym rozstrzygnięciem faktycznie nabył sporny olej napędowy, to paliwo to nie pochodziło w rzeczywistości od wystawcy faktur VAT, to jest od spółki x, lecz pochodziło ze źródła nieujawnionego. Z ustaleń poczynionych przez organ podatkowy bezsprzecznie wynika, że w [...] roku spółka x wystawiała faktury VAT nie dokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pomiędzy stronami wskazanymi na fakturach, wprowadzając do obrotu gospodarczego tzw. "puste faktury". Przede wszystkim, spółka x miała dokonywać zakupu oleju napędowego, przeznaczonego do dalszej odsprzedaży, od spółki y Jednakże spółka y w [...] roku nie prowadziła działalności gospodarczej, nie dysponowała nawet w tym okresie koncesją na obrót paliwami ciekłymi. W ocenie Sądu, organ II instancji zasadnie wskazał również na to, że firma x nie posiadała infrastruktury technicznej umożliwiającej obrót paliwami ciekłymi, nie dysponowała osobą z uprawnieniami do przewozu paliw, nie posiadała koncesji na obrót paliwami ciekłymi i o taką koncesję nie występowała, nie była zarejestrowana jako płatnik podatku akcyzowego i nie składała deklaracji dla tego podatku. Z kolei spółka y od [...] r. nie prowadzi działalności pod adresem wskazanym jako siedziba spółki. Spółka ta została wykreślona [...] r. z ewidencji podatników VAT, wobec zaprzestania prowadzenia działalności podlegającej opodatkowaniu takim podatkiem. Konsekwentnie zatem, faktury VAT wystawiane przez spółkę x nie przedstawiają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, skoro olej napędowy nie mógł w rzeczywistości od tej spółki pochodzić. Zasadnie organ II instancji wskazał, że to podatnik nie dochował należytej staranności w sprawdzeniu, czy firma x mogła legalnie handlować paliwem ciekłym i czy od nabywanego paliwa odprowadzono akcyzę na wcześniejszym etapie obrotu gospodarczego. Strona nie żądała dokumentacji mogącej potwierdzić powyższe okoliczności. Zapłata za paliwo była dokonywana wyłącznie gotówką, a nie za pośrednictwem rachunków bankowych. Wybór nierzetelnego kontrahenta obciąża podatnika ( zob. wyrok NSA z dnia 31 sierpnia 2010 r., sygn. I GSK 1047/09 ). Wobec powyższego, z uwagi na to, że działalność spółki x była pozorna i w rzeczywistości podmiot ten nie trudnił się obrotem olejem napędowym, organ podatkowy zasadnie uznał, że nabyty przez skarżącego olej napędowy pochodzi z niewiadomego źródła. W toku postępowania nie udało się natomiast ustalić podmiotu, który faktycznie dostarczał stronie skarżącej olej napędowy. Również skarżący nie przedstawił żadnego dowodu na okoliczność źródła rzeczywistego pochodzenia oleju. Wobec skarżącego zaistniał zatem podatkowy stan faktyczny określony w art. 8 ust. 2 pkt. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.), dalej u..p.a., zgodnie z którym przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony. W takich okolicznościach podatnikiem akcyzy jest, m.in., osoba fizyczna, która nabywa lub posiada takie wyroby akcyzowe (art. 13 ust. 1 pkt 1 u.p.a.). Skoro nie udało się ustalić, czy na wcześniejszym etapie obrotu został odprowadzony podatek akcyzowy, jak również strona nie przedstawiła żadnego dowodu potwierdzającego tę okoliczność, organ podatkowy zasadnie przyjął, że strona stała się podatnikiem podatku akcyzowego. Dopiero wykazanie, że podatek akcyzowy został już zapłacony, zwalnia z takiego obowiązku podmiot występujący w kolejnej fazie obrotu (por. art. 8 ust. 6 u.p.a.). Przy czym ,ciężar dowodzenia faktu opłacenia akcyzy na poprzedniej fazie obrotu obarcza podatnika. Skoro natomiast skarżący nie przedstawił żadnego dowodu na okoliczność źródła pochodzenia oleju napędowego, tym samym nie wykazał w okolicznościach kontrolowanej sprawy, że od nabytego paliwa akcyza została opłacona. Skarżący jest przy tym podatnikiem nie ze względu na przypisanie mu złej, czy też dobrej wiary w prowadzonej działalności gospodarczej, a dlatego, że wszedł w posiadanie paliwa, za które na wcześniejszym etapie obrotu nie odprowadzono podatku akcyzowego. W tym kontekście, bez znaczenia dla wyniku przedmiotowej sprawy podatkowej jest powoływany w skardze wyrok Sądu Rejonowego z dnia[...]. Konkludując należy uznać, że w kontrolowanej sprawie nie doszło do naruszeń przepisów postępowania, ani też do naruszeń prawa materialnego, a organ podatkowy zasadnie i prawidłowo określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące [...] roku. Wobec powyższego, skarga jako niezasadna podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.