III SA/Po 255/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia NSA Tadeusz M. Geremek Sędziowie WSA Barbara Koś WSA Małgorzata Górecka (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Kamila Błaszkiewicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 października 2010 r. przy udziale sprawy ze skargi T. A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia r. nr w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za 2007 rok oddala skargę /-/ M. Górecka /-/ T. M. Geremek /-/ B. Koś Prezydent Miasta decyzją z dnia 26.06.2007 r. na podstawie art.13 § 1 pkt.1, art.21 § 1 i § 3 art. 47 § 3, art. 53 § 1 i § 4 w zw. z art.207 i art.210 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja Podatkowa /Dz. U z 2005 nr 8 poz.60 / i art.8,9,11 ustawy z 12.01.1991 r. o opłatach lokalnych /Dz. U. z 2006 nr 121, poz.844 /oraz uchwały nr CVI/1263/IV/2006 Rady Miasta Poznania z dnia 24.10.2006 r. w sprawie wysokości stawek od środków transportowych określił T. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za 2007 r. za pojazd o numerze rejestracyjnym ... w kwocie 662 zł płatne w dwóch ratach. W uzasadnieniu podano ,że T. jest właścicielem samochodu ciężarowego nr rejestracyjny .... Pomimo ciążącego na podatniku obowiązku złożenia do dnia 15 lutego właściwemu urzędowi deklaracji na podatek od środków transportu T. tego nie zrobił. Wobec tego w dniu 24.05.2007 r. wszczęto z urzędu wobec T. postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania w podatku od środków transportowych za 2007 rok. Zgodnie z art. 200 § 1 Ordynacji Podatkowej wyznaczono stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie, z czego strona skorzystała przedstawiając pismo z dnia 27.05.2007 r. Dalej podano ,że w sprawie ma zastosowanie ustawa z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych i przywołano treść art. 9 ust. 6 pkt. 1 i pkt.3. Stwierdzono, że mając na uwadze nowelizację ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wyłączającą z opodatkowania podatkiem od środków transportowych samochody ciężarowe o dopuszczalnej masie całkowitej równej 3,5 tony z dniem 1.01.2008 roku istnieją – zdaniem organu – przesłanki do wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe na 2007 rok wraz z odsetkami za zwłokę. Po rozpatrzeniu odwołania podatnika Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 3 września 2007 r. na podstawie art. 233 § 1 pkt.1 Ordynacji Podatkowej utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W motywach uzasadniających podano, że zgodnie z art. 8 ustawy z 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz. U Nr 121, poz. 844 z 2006 r./ opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych podlegają: 1. samochody o dopuszczalnej masie całkowitej od 3,5 tony i poniżej 12 ton 2. samochody ciężarowe o dopuszczalnej masie całkowitej równej lub wyższej niż 12 ton 3. ciągniki siodłowe i balastowe przystosowane do używania łącznie z naczepą lub przyczepą o dopuszczalnej masie całkowitej zespołu pojazdów od 3,5 tony i poniżej 12 ton. 4. ciągniki siodłowe i balastowe przystosowane do używania łącznie z naczepą lub przyczepą o dopuszczalnej masie całkowitej zespołu pojazdów równej lub wyższej niż 12 ton 5. przyczepy i naczepy ,które łącznie z pojazdem silnikowym posiadają dopuszczalna masę całkowitą od 7 ton i poniżej 12 ton, z wyjątkiem związanych wyłącznie z działalności rolniczą prowadzona przez podatnika podatku rolnego, 6. przyczepy i naczepy, które łącznie z pojazdem silnikowym posiadają dopuszczalna masę całkowitą równą lub wyższą niż 12 ton z wyjątkiem związanych wyłącznie z działalnością rolniczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego, 7. autobusy. W uzasadnieniu swojego stanowiska organ odwoławczy powołał się na wyrok NSA z dnia 20 lipca 2004 r. wydany w sprawie o sygn. akt FSK 154/04 wskazując, iż Sąd ten dał wyraz przekonaniu, iż opodatkowanie samochodów ciężarowych o DMC równej 3,5 t. wypływa z bezpośredniego rozumienia tekstu ustawy bez potrzeby dokonywania jego interpretacji albowiem w języku polskim zwrot "od 3,5 tony" obejmuje wszystkie pojazdy, które ważą 3,5 tony i więcej". Po rozpatrzeniu skargi podatnika WSA w Poznaniu wyrokiem z dnia 19 lutego 2008 r. uchylił decyzję organu II instancji (sygn. akt I SA/Po 1605/07 ). W uzasadnieniu wyroku wskazano, iż z dołączonych akt podatkowych wynika, że pismem z dnia 24.04.2007 r. Prezydent wezwał podatnika do złożenia deklaracji na podatek od środków transportu. W odpowiedzi na wezwanie podatnik podał w piśmie z dnia 2.05.2007 r., że nie posiada samochodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu środków transportowych od osób fizycznych. Podał także, że jego samochód mieści się w górnej granicy samochodów zwolnionych z opodatkowania tj. o masie całkowitej do 3,5 t. i na wypadek gdyby organ nie zgadzał się, że górną granicę samochodów stanowi DMC do 3,5 t – to wnosił o precyzyjne podanie górnej granicy DMC samochodów zwolnionych z opodatkowania. W odpowiedzi na powyższe Wydział Finansowy Urzędu Miasta pismem z dnia 14.05.2007 r. stwierdził, że T. jest właścicielem samochodu ciężarowego marki .... nr rej. ... i spełnia warunki do opodatkowania w bieżącym roku podatkowym podatkiem od środków transportu, wobec czego postanowieniem z dnia 16.05.2007 r. wszczął postępowanie podatkowe. Po wszczęciu postępowania organ podatkowy nie przeprowadził w istocie żadnego postępowania dowodowego, aby w sposób wyczerpujący ustalić stan faktyczny. Zaaprobowanie przez organ odwoławczy takiego postępowania i uznanie, że ustalenie stanu faktycznego jest wystarczające do zastosowania art. 8 pkt. 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych było- w ocenie Sądu – przedwczesne i naruszyło przepis art. 233 § 1 pkt.1 Ordynacji Podatkowej. Zgodnie z art. 8 pkt. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych – w brzmieniu obowiązującym do końca roku 2007 – opodatkowaniu podatkiem od środków transportu podlegają samochody ciężarowe o masie całkowitej od 3.5 tony i poniżej 12 ton. Ponieważ w toku postępowania przed organem pierwszej instancji podatnik kategorycznie oświadczył, że nie ma samochodu ciężarowego, który podlegałby opodatkowaniu i odmówił wypełnienia stosownej deklaracji należało – zdaniem Sądu – stosownie do art. 122 Ordynacji Podatkowej podjąć wszelkie niezbędne działania do ustalenia jaki w rzeczywistości pojazd jest własnością T. Sąd uznał, iż ustalenie tylko, że jest to samochód marki ... o wskazanym numerze rejestracyjnym to stanowczo zbyt mało, aby można w sposób ostateczny ustalić, czy spełnia on wymogi o jakich mówi ustawodawca w art. 8 ust.1 pkt.1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zgodnie z ustawą prawo o ruchu drogowym /Dz. U. z 2005, nr 108, poz.908/ dopuszczalna masa całkowita – jest największą określoną warunkami technicznymi masą pojazdu obciążonego osobami i ładunkiem, dopuszczonego do poruszania się po drodze. Mając na uwadze definicje masy własnej i dopuszczalnej ładowności, staje się jasne – zdaniem Sądu – że dopuszczalną masę całkowitą stanowią: masa pojazdu z jego normalnym wyposażeniem, paliwem, olejami, smarami, cieczami w ilościach nominalnych, bez kierującego ,oraz największa masa ładunku i osób jaką może przewieźć pojazd po drodze. Przewożony ładunek nie może przekroczyć dopuszczalnej masy całkowitej pojazdu – art. 61 ust.1 cyt. ustawy. Dopuszczalna masa całkowita jest wpisana w dowodzie rejestracyjnym pojazdu. W ocenie Sądu, organ podatkowy nie ustalił precyzyjnie czy i jakim dowodem rejestracyjnym właściciel pojazdu dysponuje. Sąd nadto zauważył, że wpisów w dowodzie należy dokonywać na podstawie świadectwa homologacji. Tylko bowiem po specjalistycznym badaniu technicznym można stwierdzić i zaświadczyć – właśnie świadectwem homologacji – jaka jest dopuszczalna masa całkowita pojazdu. W ocenianym przez Sąd stanie faktycznym, w sytuacji gdy podatnik zaprzeczał, aby masa całkowita jego pojazdu była tego rodzaju, że podlega opodatkowaniu należało- zdaniem Sądu – sprawę wyjaśnić i precyzyjnie tę okoliczność ustalić. Sąd nakazał aby przy ponownym rozpoznawaniu sprawy, zgodnie z art. 121 Ordynacji Podatkowej, przeprowadzić uzupełniające postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i na podstawie art. 122 Ordynacji podatkowej podjąć wszelkie działania zmierzające do ustalenia jaką masę całkowitą faktycznie pojazd podatnika ma. W tym celu, zgodnie z art. 189 § 1 Ordynacji podatkowej, Sąd wskazał aby wezwać podatnika do przedstawienia dowodu rejestracyjnego oraz ustalić czy zapisy w tym dokumencie pozostają w zgodzie ze świadectwem homologacji. Ubocznie Sąd podał, że trafne jest rozumowanie podatnika zawarte w odwołaniu przedstawione na zbiorze liczb rzeczywistych, że liczba 3,5 t nie może należeć jednocześnie do zbioru liczb, które ustawodawca zwolnił od podatku i jednocześnie opodatkował. W ocenie Sądu zmiana legislacyjna art. 8 ust.1 pkt.1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych , która weszła w życie z dniem 1.01.2008 r. i dotyczy stanów faktycznych od tej daty – stanowiąca, że opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych podlegają samochody o dopuszczalnej masie całkowitej powyżej 3,5 tony i poniżej 12 ton, może wskazywać, że ustawodawca dostrzegł i naprawił nieprecyzyjny zapis ustawy obowiązujący do końca roku 2007. Takiego rozumowania nie podważa uzasadnienie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20.07.2004 r. w sprawie FSK 154/04, ponieważ wyjaśnienie w nim zawarte, wynika z niespornego stanu faktycznego. Natomiast w niniejszej sprawie nie zostało precyzyjnie ustalone jaka jest masa całkowita pojazdu skarżącego. Nie można więc zastosować wykładni przepisu art. 8 ust. 1 pkt. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w sposób zaprezentowany w uzasadnieniu omawianego wyroku. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego została wydana z naruszeniem art. 233 § 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej, a w toku postępowania nastąpiło naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 189 § 1 tej ustawy co doprowadziło do naruszenia także przepisów prawa materialnego: art. 8 ust.1 pkt. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez niewłaściwe zastosowanie. Powyższe – zdaniem Sądu skutkowało koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji organu drugiej instancji na zasadzie art. 145 § 1 pkt.1 lit a i lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. nr 153 poz.1270/. Po wydaniu wyroku, realizując wytyczne Sądu, decyzją z dnia 1 sierpnia 2008 r. SKO w P. uchyliło zaskarżoną decyzję organu I instancji i przekazało mu sprawę do ponownego rozpatrzenia, wskazując na konieczność precyzyjnego ustalenia masy całkowitej spornego pojazdu (m. in. poprzez wezwanie strony do przedłożenia dowodu rejestracyjnego oraz ustalenie stopnia zgodności jego zapisów z danymi w świadectwie homologacji). Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Prezydent Miasta decyzją z 20 października 2008 r. określił T. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za 2007 r. za pojazd o numerze rejestracyjnym ... na kwotę 662 zł. W uzasadnieniu powyższej decyzji organ I instancji podał, iż podatnik jest właścicielem przedmiotowego samochodu ciężarowego od 20.04.1999 r. i ma on masę 3,5 t, wobec czego za 2007 rok należało zastosować stawkę podatkową dla samochodów ciężarowych o dopuszczalnej masie całkowitej pojazdu od 3,5 tony do 5,5 tony włącznie. Realizując wytyczne wyroku WSA w Poznaniu organ zwrócił się do Wydziału Komunikacji o dokumenty dotyczące dopuszczalnej masy całkowitej pojazdu. W odpowiedzi przesłano wydruk karty informacyjnej samochodu stwierdzając, iż dane na tej karcie są identyczne z danymi znajdującymi się na dowodzie rejestracyjnym pojazdu. Nie pozyskano jednak świadectwa homologacji i nie uzyskano go od właściciela pojazdu, który stwierdził, iż dokument ten nie może wnieść niczego nowego do sprawy. Z tego względu przyjęto ostatecznie, iż dopuszczalna masa całkowita wynosi 3,5 tony. Strona podniosła w odwołaniu, iż ustawodawca opodatkował pojazdy o masie od 3,5 tony, a nie dokładnie o tej masie. Według niego pojazd waży 3425 kg. SKO w P. decyzją z dnia 04 lutego 2010 r. utrzymało w mocy orzeczenie organu I instancji, podzielając generalnie jego ustalenia faktyczne i rozważania prawne. W jego ocenie opodatkowaniu podlegały pojazdy o masie 3,5 t i cięższe (zmiana w przepisach nastąpiła dopiero od 01.01.2008 r.). W skardze na decyzję organu II instancji T. powtórzył argumenty dotyczące braku podstaw do opodatkowania pojazdu o masie 3,5 t. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko i argumentację zawartą w uzasadnieniu skarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na jej uwzględnienie. Wskazać należy na wstępie, iż zgodnie z przepisem art. 8 pkt. 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /t. j. – D z. U. Nr 121, poz. 844 z 2006 r./ w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007 r. opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych podlegały samochody ciężarowe o dopuszczalnej masie całkowitej od 3,5 tony i poniżej 12 ton. Dopiero nowelizacja tego przepisu wprowadzona w życie od dnia 1 stycznia 2008 r. wprowadziła kategorię pojazdów stanowiących przedmiot opodatkowania "powyżej 3,5 tony i poniżej 12 ton". W przedmiotowej sprawie podatkowej chodziło o określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za 2007 rok, wobec czego w ocenie Sądu organy podatkowe obu instancji trafnie uznały, iż pojazd o masie równej 3,5 ton jest zaliczony do kategorii samochodów podlegających takiemu opodatkowaniu. Wynika to już z użycia przez ustawodawcę samego sformułowania "od 3,5 tony", a nie określenia "powyżej 3,5 tony", wyłączającego w sposób wyraźny z zakresu przedmiotowego opodatkowania pojazdy o masie równej 3,5 tony (zob. też m. in. wyrok NSA z 26.03.2009 r., II FSK 1836/07, lex nr 510526; wyrok NSA z 30.03.2004 r., FSK 154/04, M. Pod. 2004/9/2 i POP 2005/5/127 ). Skarżący T. jest właścicielem samochodu ciężarowego nr rejestracyjny ..... WSA w Poznaniu wyrokiem z dnia 19 lutego 2008 r. (sygn. akt I SA/Po 1605/07) wskazał na konieczność uzupełnienia postępowania dowodowego przeprowadzonego w sprawie. Dopuszczalna masa całkowita jest wpisana w dowodzie rejestracyjnym pojazdu, a organ podatkowy nie ustalił precyzyjnie, czy i jakim dowodem rejestracyjnym właściciel pojazdu dysponuje. Dodać należy, że wpisów w dowodzie należy dokonywać na podstawie świadectwa homologacji. Tylko bowiem po specjalistycznym badaniu technicznym można stwierdzić i zaświadczyć - właśnie świadectwem homologacji – jaka jest dopuszczalna masa całkowita pojazdu. W niniejszym stanie faktycznym, w sytuacji gdy podatnik zaprzeczał, aby masa całkowita jego pojazdu była tego rodzaju, że podlega opodatkowaniu, należało sprawę wyjaśnić i precyzyjnie tę okoliczność ustalić. W tym celu zgodnie z art. 189 § 1 Ordynacji podatkowej należało wezwać podatnika do przedstawienia dowodu rejestracyjnego oraz ustalić, czy zapisy w tym dokumencie pozostają w zgodzie ze świadectwem homologacji. Realizując wytyczne wyroku WSA w Poznaniu organ zwrócił się do Wydziału Komunikacji o dokumenty dotyczące dopuszczalnej masy całkowitej pojazdu. W odpowiedzi przesłano wydruk karty informacyjnej samochodu stwierdzając, iż dane na tej karcie są identyczne z danymi znajdującymi się na dowodzie rejestracyjnym pojazdu. Nie pozyskano jednak świadectwa homologacji i nie uzyskano go (jak również samego dowodu rejestracyjnego) od właściciela pojazdu, który stwierdził, iż dokument ten nie może wnieść niczego nowego do sprawy. Z tego względu przyjęto ostatecznie w organie I instancji, iż dopuszczalna masa całkowita wynosi 3,5 tony. Na etapie postępowania odwoławczego skarżący przedłożył kserokopię dowodu rejestracyjnego spornego pojazdu (k. 74 akt), z którego wynika, iż masa pojazdu wynosi 3,5 tony. Zgodnie z poglądem orzecznictwa sądowego przedmiot opodatkowania w podatku od środków transportowych określa się generalnie na podstawie stosownych dokumentów, a organ podatkowy nie jest uprawniony do dokonywania samodzielnych ustaleń odnoszących się do cech fizycznych (np. masy) przedmiotu opodatkowania, albowiem nie dysponuje on z urzędu niezbędną w tym zakresie wiedzą (zob. m. in. wyrok WSA w Gdańsku z 19.06.2008 r., I SA/Gd 238/08, lex nr 413587). Przy ustalaniu danych dotyczących parametrów danego środka transportowego (w tym dopuszczalnej masy całkowitej) należy się opierać przede wszystkim na danych wynikających z dowodu rejestracyjnego pojazdu. Dowód taki jest bowiem decyzją administracyjną, czyli również dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 §1 Ordynacji podatkowej. Gdy sam dowód nie zawiera niezbędnych danych organ podatkowy winien skorzystać m. in. ze świadectwa homologacji pojazdu ( m. in. wyrok WSA w Warszawie z 20.06.2008 r., III S.A./Wa 474/08, lex nr 394367 ). Organ zgodnie z wytycznymi Sądu zwrócił się do skarżącego o świadectwo homologacji, którego nie uzyskał od niego w wyznaczonym terminie. Dysponował danymi wynikającymi z karty informacyjnej pojazdu i jego dowodu rejestracyjnego. Poczynił on wobec tego odpowiednie ustalenia faktyczne w zakresie masy pojazdu na podstawie odpowiednich dokumentów urzędowych, umożliwiających prawidłowe określenie masy pojazdu, równej 3,5 tonom. Masa taka – wbrew tezom strony skarżącej – oznaczała w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1.1.2008 r. konieczność opodatkowania spornego pojazdu – zgodnie z art. 8 pkt. 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Z tego względu skarga podlegała oddaleniu, o czym Sąd orzekł na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. ).