III SA/Po 293/09

Dnia 10 grudnia 2009 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Tadeusz M. Geremek (spr.) Sędziowie WSA Marzenna Kosewska WSA Szymon Widłak Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Piotrowska - Żyła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 listopada 2009 roku przy udziale sprawy ze skargi "S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie usunięcia spod dozoru celnego i określenia należności celnych przywozowych I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej Spółki [...] tytułem zwrotu kosztów sadowych, III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. /-/Sz. Widłak /-/T.M. Geremek /-/M. Kosewska W dniu 9 sierpnia 2004 r. w Oddziale Celnym zgłoszono do procedury tranzytu zewnętrznego towar o statusie niewspólnotowym. Eksporterem była firma D. zaś odbiorcą I. GmBH. W dokumentach tranzytowych jako głównego zobowiązanego wpisano S. Organy celne poinformowały zainteresowane strony, iż że Oddział Celny nie posiada dowodu zakończenia operacji tranzytowej. W tym samym dniu wysłano także notę poszukiwawczą TC 20 do niemieckiego urzędu przeznaczenia w celu uzyskania informacji o przebiegu procedury. W toku korespondencji urzędowej z niemieckimi organami celnymi ustalono, że przesyłka nie została dostarczona do urzędu celnego w Niemczech, lecz przywieziono ją bezpośrednio do odbiorcy niemieckiego jako towar o statusie wspólnotowym. Z tego względu powiadomiono głównego zobowiązanego, że urząd wyjścia nie posiada dowodu zakończenia procedury tranzytowej i wezwano ten podmiot do nadesłania wszelkich informacji i dokumentów pozwalających ustalić, czy procedura może zostać uznana za zakończoną lub wskazujące miejsce powstania sytuacji, której zaistnienie uniemożliwiło to zakończenie. Spółka S. w odpowiedzi nadesłała kopię listu przewozowego CMR z potwierdzeniem odbioru m.in. towaru opisanego w fakturze [...] przez niemiecką firmę I. Natomiast eksporter towaru, D. przedłożyła dodatkowo kserokopię rachunku zbiorczego od niemieckiego odbiorcy, w którym potwierdził on odbiór towaru także z faktury [...] Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowanie celne w sprawie uregulowania sytuacji prawnej odzieży objętej w/w zgłoszeniem tranzytowym. Jako adresata postanowień wskazano zarówno Spółkę S. jak i Spółkę D. W toku dalszego postępowania umorzono postępowanie wobec tego ostatniego podmiotu, ograniczając w ten sposób zakres sprawy tylko do osoby głównego zobowiązanego. W dniu [...] r. wydana została decyzja, w której stwierdzono powstanie długu celnego z powodu usunięcia spod dozoru celnego towaru przemieszczanego na obszarze celnym Wspólnoty z zastosowaniem procedury tranzytu zewnętrznego, zgodnie z dokumentem T1. W związku z tym powiadomiono o zaksięgowaniu i wezwano do uiszczenia kwoty cła. W uzasadnieniu wyjaśniono, że procedura tranzytu zewnętrznego zostaje zakończona, gdy towary objęte tą procedurą i właściwe dokumenty zostaną przedstawione, zgodnie z przepisami tej procedury w urzędzie celnym przeznaczenia. Ponieważ w niniejszej sprawie to przedstawienie nie miało miejsca i towar nie był fizycznie dostępny dla organów celnych, uznano, że miało miejsce usunięcie go spod dozoru celnego. Wyjaśniono, że organem właściwym do wyliczenia kwoty długu celnego powstałego z tego tytułu jest Naczelnik Urzędu Celnego, w którego właściwości miejscowej objęto towar procedurą tranzytu. Jako najwcześniejszą chwilę, w której można było stwierdzić to usunięcie, organ wskazał dzień 18 sierpnia 2004 r., czyli pierwszy dzień po upływie terminu na dostarczenie towaru do urzędu przeznaczenia. Dyrektor Izby Celnej orzekając na skutek złożonego odwołania, decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy zaskarżone orzeczenie. Organ nadzoru uzasadniał, że w odniesieniu do tranzytowych przewozów towarów niewspólnotowych jako podstawę prawną postępowania prowadzonego w związku z powstaniem długu celnego stosuje się przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz Rozporządzenia Wykonawczego (dalej: RWKC). W art. 91 ust. 1 ppkt a WKC wyjaśniono, że procedura tranzytu zewnętrznego pozwala na przemieszczanie z jednego do drugiego miejsca znajdującego się na obszarze celnym Wspólnoty towarów niewspólnotowych nie podlegających w tym czasie należnościom celnym przywozowym i innym opłatom ani środkom polityki handlowej. Zagadnienie zakończenia procedury uregulowano w art. 92 ust. 1 WKC, zgodnie z którym procedura tranzytu zewnętrznego zostaje zakończona, a obowiązki zobowiązanego spełnione, gdy towary objęte tą procedurą i właściwe dokumenty zostaną przedstawione, zgodnie z przepisami tej procedury, w urzędzie celnym przeznaczenia. Jako alternatywny, w stosunku do dokumentu tranzytowego, dowód potwierdzający zakończenie procedury wskazano w art. 365 ust. 2 RWKC dokument poświadczony przez organy celne Państwa Członkowskiego przeznaczenia, potwierdzający tożsamość danych towarów i stwierdzający, że zostały one zgłoszone w urzędzie przeznaczenia lub upoważnionemu odbiorcy (w rozumieniu art. 406 RWKC). W badanym przypadku Spółka S., jako główny zobowiązany, nie przedstawiła karty dokumentu T1 potwierdzającego dostarczenie towaru w urzędzie przeznaczenia. Także postępowanie poszukiwawcze prowadzone przez urząd wyjścia nie potwierdziło tej okoliczności. Natomiast wyjaśnienia odbiorcy towaru w Niemczech oraz polskiego eksportera potwierdzają wprawdzie dostawę towaru do państwa przeznaczenia, jednakże z pominięciem organów celnych tego państwa. Odnosząc się do zapisu art. 365 ust. 2 RWKC stwierdzić należy, że przedłożone przez głównego zobowiązanego dokumenty nie spełniają podstawowego wymogu tam zawartego, t.j. poświadczenia organów celnych. Zakres tego potwierdzenia musi obejmować wykazanie dopełnienia czynności zgłoszenia towaru w urzędzie przeznaczenia, co w niniejszej sprawie nie nastąpiło. Zarówno Urząd Celny w B. jak i spółka D. nie wskazują także, aby ta ostatnia firma posiadała przywilej upoważnionego odbiorcy dla towarów objętych tranzytem. Natomiast oba te źródła informacji są zgodne, że przyczyną powstania tej sytuacji był brak wiedzy w Niemczech, że towary opisane na fakturze numer 32/2004 mają status towarów niewspólnotowych i objęte są procedurą zawieszającą. Z tego też względu niemiecki odbiorca towaru zgłosił ten przywóz w systemie statystycznym INTRASTAT definiując go jako wewnątrzwspólnotowe nabycie. Wprowadzono w ten sposób w błąd organy celne pozbawione zostały możliwości skutecznego sprawowania dozoru nad towarem, a procedura tranzytu nie mogła zostać uznana za zakończoną. Strona w swoim odwołaniu nie podważa powyższego ustalenia, domaga się natomiast uznania eksportera oraz odbiorcę za współodpowiedzialnych za ten stan rzeczy. Powołała się przy tym na zapis art. 203 ust. 3 WKC, zgodnie z którym dłużnikami są nie tylko osoby zobowiązane do wykonania obowiązków wynikających ze stosowania procedury celnej, lecz także są nimi osoby, które usunęły towar spod dozoru celnego lub uczestniczyły w tym usunięciu i jednocześnie wiedziały lub powinny były wiedzieć, że towar wskutek ich działania zostaje usunięty spod dozoru celnego. W oparciu o ten zapis należy więc przeanalizować sytuację wskazanych w odwołaniu podmiotów. W przypadku I., zarówno zebrane przez organ celny jak i przedłożone przez Stronę dowody nie wykazały, aby podmiot ten świadomie naruszył przepisy celne. Otrzymał bowiem połączoną przesyłkę zawierająca ponad 500 sztuk odzieży damskiej, w której znajdowały się także sporne 192 sztuki żakietów. Jeżeli więc Spółka ta nie otrzymała z jakichś powodów dokumentów tranzytowych, to mogła poczynić założenie, że cała partia towaru ma status towarów wspólnotowych. Nie można bowiem zapominać, że transport ten miał już miejsce po akcesji Polski do Unii Europejskiej, stąd przemieszczał się on już po wspólnotowym obszarze celnym. Większość obrotu towarowego pomiędzy polskimi i niemieckimi firmami nie podlegała już wówczas dozorowi celnemu, gdyż jego przedmiotem były towary o statusie wspólnotowym. W tych okolicznościach łatwo mogło dojść do pomyłki i trudno jest wykazać, że firma ta powinna przy zachowaniu należytej staranności spodziewać się, że w otrzymanej partii towaru znajduje się towar niewspólnotowy. Natomiast co do odpowiedzialności eksportera, to zauważyć należy, że wywiązał się on ze wszystkich obowiązków dokonując zgłoszenia towaru organom celnym do procedury tranzytu i wyposażając przesyłkę w wymagane przepisami dokumenty. W odwołaniu podniesiono, że to błędy pracownika spółki D., Ł.G., przyczyniły się do powstania przedmiotowego uchybienia. Zauważyć w tym miejscu jednak należy, że na dokumencie międzynarodowego samochodowego listu przewozowego CMR G. przy składaniu podpisu w polu 23 posłużył się pieczątką "USŁUGI TRANSPORTOWE Ł.G.", co wskazuje na jego samodzielną rolę jako przewoźnika. Załączony do odwołania dokument pełnomocnictwa nie przesądza bowiem, iż osoba ta miałaby być pracownikiem spółki D. Z dokumentu tego wynika natomiast, że eksporter upoważnił pana G jako właściciela samochodu o numerze rejestracyjnym [....] do przejęcia towaru i zobowiązał go do dostarczenia w wyznaczonym terminie przesyłki do miejsca przeznaczenia. Z treści tego dokumentu pełnomocnictwa należy wnioskować, iż zawierały ją odrębne podmioty gospodarcze, gdyby bowiem kierowca był pracownikiem eksportera, to odpowiedzialność tej osoby za wykonywanie obowiązków pracowniczych wynikałaby z regulacji Kodeksu pracy i nie byłoby koniecznym zawiązywanie dodatkowego stosunku zobowiązaniowego. Stąd nieuzasadnionym wydaje się obciążanie Spółki D. odpowiedzialnością za brak dostarczenia przesyłki do urzędu przeznaczenia, gdyż zobowiązanie to przejął na podstawie umowy z tym podmiotem przewoźnik towaru - "Usługi Transportowe Ł.G.". Zgodzić należy się ze Stroną, że obowiązujące przepisy celne pozwalają obciążać solidarnie obowiązkiem uiszczenia długu celnego nie tylko głównego zobowiązanego, ale także inne osoby, które przejęły towar i przyczyniły się do braku zakończenia procedury tranzytu. W niniejszej sprawie organ I instancji powinien także wszcząć postępowanie w stosunku do przewoźnika i przeprowadzić czynności dowodowe pozwalające wyjaśnić okoliczności, w jakich podmiot ten nie przedstawił przewożonego towaru w urzędzie przeznaczenia. Jednakże w chwili obecnej przeprowadzenie tego typu działań nie jest już możliwe. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na powyższe rozstrzygnięcie złożyła spółka S. W skardze zarzuciła, że w przedmiotowej procedurze uczestniczyły następujące podmioty : 1. "D. 2. "S. 3. "USŁUGI TRANSPORTOWE" Ł.G. 4. "I. Poza wszelką wątpliwością pozostaje również fakt, iż ww. uczestników procedury tranzytu wiązały w zakresie prawidłowości jej wykonania odpowiednie pisemne umowy oraz obowiązki wynikające z przepisów zastosowanej procedury tranzytu tj. normy Wspólnotowego Kodeksu Celnego, czego organ celny nie neguje w swoich rozstrzygnięciach. Pomimo takiego stanu rzeczy organ celny wszczął z urzędu postępowanie w sprawie uregulowania sytuacji prawnej towaru jedynie w stosunku do eksportera "D. oraz głównego zobowiązanego "S. Stan taki powoduje, że pomimo wyraźnego wskazania kręgu osób, o których mowa w art. 96 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12.10.2002r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE nr L 302/1 - Dz. Urz. UE PL z 2004r., rozdz. 02 t.4), organy celne nieprawidłowo wywiodły, iż stronami postępowania są tylko eksporter i główny zobowiązany, a zatem organy celne nie ustaliły wszystkich stron postępowania, i z tego też powodu decyzja wydana przez organ celny pierwszej i drugiej instancji wydana została z obrazą wskazanej normy prawa materialnego. Organa celne w wyniku błędnej wykładni przepisu art. 96 ust. 2, art. 203 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego w związku z art. 133 § 2 Ordynacji podatkowej i art. 215 ust. 1 tiret pierwsze Wspólnotowego Kodeksu Celnego doprowadziły do sytuacji, kiedy za dług celny stał się odpowiedzialny tylko i wyłącznie główny zobowiązany, kiedy w rzeczywistości ww. normy prawa stanowią inaczej. Taka interpretacja organów celnych powyżej wskazanych przepisów, pozostaje w oczywistej z nimi sprzeczności i stanowi, iż skarżone decyzji wydane zostały z naruszeniem prawa i winny zostać uchylone i wycofane z obrotu prawnego. Organu celne nie ustaliły, w toku postępowania celnego, w wyniku naruszenia jakich przepisów, powstał dług celny. Ponadto w ocenie skarżącej organy celne dopuściły się naruszenie przepisów dotyczących właściwości co do wszczęcia, prowadzenia i wydania rozstrzygnięcia w sprawie długu celnego. Skarżąca wniosła o uchylenie skarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę organy celne wniosły o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Dodatkowo strony zaprezentowały swoje stanowisko w sprawie w pismach procesowych, Dyrektor IC z dnia [...] zaś skarżąca spółka w piśmie z dnia 28 maja 2009 r. Na rozprawie w dniu 26 listopada 2009 r. strony podtrzymały dotychczasowe stanowiska. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się uzasadniona, choć nie wszystkie podniesione w niej zarzuty były trafne. Sąd uznał za uzasadniony zarzut naruszenia przez organy celne art. 96 ust. 1 i 2 WKC, poprzez pominięcie w postępowaniu celnym części osób, które mogłyby zostać także uznane za dłużników. Do popełnienia błędu przyznają się same organy celne m.in. w odpowiedzi na skargę twierdząc, że "(...) organ I instancji powinien dokładniej zbadać możliwość przyczynienia się do naruszenia przepisów celnych przez przewoźnika towaru (...)". Przedmiotowe postępowanie winno być prowadzone wobec wszystkich potencjalnych solidarnych dłużników, zaś adresatami decyzji powinny być wszystkie osoby zobowiązane do uregulowania należności celnej z określonego przepisami tytułu. Orzeczenie w tej sprawie, powinno być rezultatem jednego postępowania. Organ podatkowy nie może bowiem pominąć w tego rodzaju postępowaniu także innych osób zobowiązanych solidarnie do świadczenia. Żądanie zapłaty całości lub części świadczenia, co do którego orzeczono odpowiedzialność, od konkretnego dłużnika, może nastąpić dopiero na etapie postępowania egzekucyjnego, z wszelkimi regułami dotyczącymi wyboru osoby zobowiązanej do zapłaty. Każdą osobę ponoszącą solidarną odpowiedzialność za zaległości podatkowe należy uznać za stronę postępowania podatkowego, co oznacza, że wszystkie takie osoby powinny być wymienione w wydanej decyzji i decyzja ta powinna im być doręczona. Stanowiska tego nie zmienia fakt podnoszony przez organy celne, przedawnienia odpowiedzialności za powstałe naruszenie wobec jednej ze stron, nie wywołuje to również braku możliwości obciążenia solidarnie głównego zobowiązanego, czy pozostałych podmiotów, lecz ustalenia te winny być rezultatem jednego postępowania, prowadzonego wobec wszystkich dłużników. Efektem tego postępowania mogą być orzeczenia merytoryczne (wymiarowe, określające dług celny itp.) jak również procesowe (np. umorzenie postępowania wobec jednej ze stron, bądź wszystkich zobowiązanych). Z powyższego zatem należy wywieść, iż zarzut dotyczący nieustalenia przez organy celne pełnego kręgu dłużników jest w pełni uzasadniony, bowiem żaden z przepisów materialnych i proceduralnych nie pozwala organom celnym na dowolny wybór jednej tylko strony postępowania. W świetle przepisów obowiązujących w dniu powstania zdarzenia stroną postępowania jest bowiem każda osoba, na której przed powstaniem obowiązku celnego i podatkowego ciążą szczególne obowiązki (art. 96 ust. 2 i art. 203 ust. 3 WKC). Sąd uznał za nieuzasadniony zarzut naruszenia art. 215 WKC, a dotyczący wątpliwości skarżącej spółki co do właściwości w spawie polskich organów celnych. Zdaniem Składu orzekającego w niniejszej sprawie znalazła zastosowanie regulacja art. 215 WKC stanowiąca, że gdy towar został objęty procedurą, która nie jest zamknięta, a miejsca powstania długu nie można określić, to należy za miejsce powstania długu celnego uznać miejsce objęcia towaru procedurą tranzytową. Termin na ustalenie miejsca powstania długu celnego został zawarty w art. 450a PW WKC i wynosi 10 miesięcy od dnia przyjęcia zgłoszenia tranzytowego. W niniejszej sprawie termin 10 miesięcy upłynął w momencie, gdy jeszcze trwało postępowanie wyjaśniające dotyczące przyczyn niezakończenia procedury i w jego ramach organy celne oczekiwały na wyjaśnienia z niemieckiego urzędu celnego. Należy zgodzić się z Dyrektorem IC, iż w tym momencie nie było jeszcze dostatecznej ilości danych, aby wyrokować o miejscu powstania długu celnego, a po upływie wskazanego terminu obowiązek wydania decyzji w tej sprawie spoczął już na polskiej administracji celnej, właściwej dla miejsca przyjęcia dokumentu tranzytowego. Wskazany w skardze art. 450b ust. 1 RWKC nie zmienia zasad określonych w art. 215 WKC, a jedynie określa sposób postępowania organu celnego w okresie przed upływem okresu wyznaczonego w art. 450a RWKC. Stąd nie można interpretować tego zapisu jako możliwości zmiany właściwości organów celnych w dowolnym okresie czasu. Byłaby to interpretacja sprzeczna z celem ustanowienia maksymalnego terminu na ustalenie tej kwestii, gdyż przedłużyłaby termin na pobór wspólnotowego cła ponad przewidziane ramy czasowe. Za niezasadny Sąd uznał również zarzut naruszenia art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż aby był skuteczny musiałby być związany z wykazaniem, iż mogło to mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu zaś choć istotnie w postępowaniu odwoławczym zaniechano pisemnego powiadomienia strony o tym uprawnieniu procesowym, to jednak z akt administracyjnych wynika, że o zakończeniu postępowania dowodowego dowiedział się pracownik spółki S. w toku rozmowy telefonicznej prowadzonej w dniu 16 lutego 2009 r. z organem celnym. Osoba ta zadzwoniła w celu zasięgnięcia informacji o przebiegu postępowania i po przedstawieniu wzajemnych stanowisk w sprawie oświadczyła, że oczekuje w takim razie na wydanie decyzji orzekającej w sprawie, zapowiadając przy tym wykorzystanie uprawnienia do złożenia skargi sądowoadministracyjne. Powyższe oznacza, iż uchybienie to pozostało bez wpływu na wynik sprawy. Reasumując, Sąd uznał za uzasadniony zarzut naruszenia przez organy celne art. 96 ust. 1 i 2 WKC, poprzez nieustalenie przez organy celne pełnego kręgu dłużników. Żaden z przepisów materialnych i proceduralnych nie pozwala organom celnym na dowolny wybór jednej tylko strony postępowania, zaś w świetle przepisów obowiązujących w dniu powstania zdarzenia, stroną postępowania jest każda osoba, na której przed powstaniem obowiązku celnego i podatkowego ciążą szczególne obowiązki. Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia Sąd uznał skargę za uzasadnioną. Ponownie rozpoznając sprawę, organy administracji publicznej stosownie do art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zobowiązane są do uwzględnienia przy orzekaniu przedstawionej w niniejszym uzasadnieniu oceny prawnej. Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w punkcie I sentencji wyroku. O wstrzymaniu wykonania decyzji Sąd orzekł na podstawie art. 152 p.p.s.a., zaś o kosztach postępowania na podstawie art. 200 p.p.s.a. /-/ Sz. Widłak /-/ T.M. Geremek /-/ M. Kosewska