III SA/Po 44/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia WSA Marzenna Kosewska Sędziowie WSA Barbara Koś . WSA Beata Sokołowska (spr.) Protokolant: sekr. sąd. Damian Wojtkowiak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 lutego 2009 r. przy udziale sprawy ze skarg B. J. i T. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [ ... ]r. nr [ ... ] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oddala skargi /-/ B. Sokołowska /-/ M. Kosewska /-/ B. Koś Naczelnik Urzędu Celnego decyzją uznał za nieprawidłowe, w części dotyczącej stawki celnej i kwoty długu celnego, zgłoszenie celne dokonane w procedurze uproszczonej przez wpis do rejestru towarów objętych procedurą dopuszczenia do obrotu z dnia 21 października 2002r. oraz zgłoszenie uzupełniające SAD. Powiadomił importera T. oraz przedstawiciela pośredniego Spółkę A. o retrospektywnym zarejestrowaniu uzupełniającej kwoty długu celnego w wysokości [ ... ] zł. oraz naliczył od tej kwoty odsetki wyrównawcze. Dyrektor Izby Celnej decyzją działając na skutek odwołania T. zaskarżoną decyzję: – uchylił w części dotyczącej wezwania do zapłaty odsetek wyrównawczych, umarzając postępowanie w tym zakresie; – w pozostałej części pozostawił bez zmian, podzielając ustalenia faktyczne i kwalifikację prawną organu pierwszej instancji. Organy ustaliły, że w dniu 6 listopada 2002r. przyjęte zostało przedmiotowe zgłoszenie celne uzupełniające sporządzone na podstawie wpisu do rejestru procedury uproszczonej. Importowany towar ( odzież ) objęto procedurą dopuszczenia do obrotu w oparciu o zawnioskowaną konwencyjną stawkę celną. Do zgłoszenia celnego załączono świadectwo pochodzenia. Chińskie władze celne, w odpowiedzi na wniosek o dokonanie kontroli świadectwa, nie potwierdziły autentyczności tego dokumentu. W uzasadnieniu wydanych decyzji wyjaśniono, iż art. 83 w związku z art. 13 §1 i § 3 pkt 2 ustawy z dnia 09 stycznia 1997 - Kodeks celny (Dz.U. z 2001r. nr 75, poz. 802 ze zm.) upoważnia organy celne do weryfikacji prawidłowości zgłoszenia celnego, załączonych dokumentów oraz danych dotyczących przywozu i wywozu co do sposobu, warunków i zakresu stosowania stawek celnych. Obrót handlowy był prowadzony w oparciu o Klauzulę Najwyższego Uprzywilejowania (KNU) w ramach reguł wypracowanych przez Układ Ogólny w Sprawie Taryf Celnych i Handlu (GATT), a następnie przez Światową Organizację Handlu (WTO). Importowany towar podlegał regułom handlu niepreferencyjnego, w którym stosowane są stawki autonomiczne i konwencyjne. Jako podstawę prawną określenia pochodzenia towarów przyjęto art. 16 do art. 19 Kodeksu celnego oraz przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz.U. nr 130, poz. 851 ze zm.). Dopuszczony do obrotu towar ( kurtki damskie i męskie ), objęty sekcją XI taryfy celnej, został wymieniony w wykazie nr 3 powołanego rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997r. Dlatego, zgodnie z przepisem § 11 ust. 1, jego pochodzenie dla zastosowania konwencyjnej stawki celnej powinno być udokumentowane prawidłowym świadectwem pochodzenia. Ponieważ weryfikacja przedmiotowego świadectwa nie potwierdziła jego autentyczności organy celne stwierdziły brak podstaw do zastosowania stawki celnej deklarowanej przez stronę. Zgłoszenia celnego dokonała Spółka A. działająca w imieniu własnym, lecz na rzecz firmy T. Zgodnie z art. 209 § 3 Kodeksu celnego dłużnikiem jest zgłaszający, a w wypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba na rzecz, której składane jest zgłoszenie celne. Zatem solidarnie zobowiązani do zapłacenia kwoty wynikającej z długu celnego są T. oraz Spółka A. (art. 221 Kodeksu celnego). W sprawie nie wystąpiły okoliczności, które pozwalałyby przypisać winę importerowi lub przedstawicielowi pośredniemu za podanie nieprawidłowych danych w zgłoszeniu celnym. Dysponując dowodem pochodzenia, który okazał się fałszywy, zgłaszający mógł być przeświadczony, że zakupiony towar ma status towaru o niepreferencyjnym pochodzeniu, do którego można zastosować stawkę celną konwencyjną. W ocenie Dyrektora Izby Celnej zgromadzony materiał dowodowy pozwalał przyjąć, że spełnione zostały warunki z § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2003r. w sprawie odsetek wyrównawczych (Dz.U. nr 155, poz. 1515), dlatego w tym zakresie uchylił rozstrzygnięcie organu I instancji. B. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z żądaniem uchylenia decyzji Naczelnika Urzędu Celnego i decyzji Dyrektora Izby Celnej ( bądź też stwierdzenia jej nieważności ). W uzasadnieniu skargi wskazano, że zgodnie z normą punktu 9 załącznika D-3 do Międzynarodowej Konwencji dotyczącej uproszczenia i harmonizacji postępowania celnego sporządzonej w Kyoto dnia 18 maja 1973r. – oświadczenie rządowe z dnia 30 listopada 1982r. (Dz.U. nr 43, poz. 278) wnioski o dokonanie kontroli dokumentów powinny być składane w przepisanym okresie, który, z wyjątkiem specjalnych okoliczności, nie powinien przekroczyć roku od dnia, gdy dokument został przedstawiony w urzędzie celnym kraju występującego z wnioskiem. W niniejszej sprawie wniosek o dokonanie kontroli został złożony ostatecznie dopiero w dniu 24 listopada 2003r., czyli po upływie roku od dnia przedstawienia dokumentu w urzędzie celnym. Uchybienie wskazanemu terminowi nie zostało uzasadnione żadnymi specjalnymi okolicznościami. Zatem informacja uzyskana niezgodnie z postanowieniami ratyfikowanej umowy międzynarodowej nie może być podstawą wydania decyzji w postępowaniu celnym. Zarzut naruszenia art. 247 § 1 pkt. 5 Ordynacji podatkowej dotyczył skierowania decyzji organu odwoławczego do skarżących jako osób fizycznych w sytuacji, gdy to ich spółka cywilna była stroną przedmiotowego postępowania. Skarżąca zarzuciła ponadto naruszenie ust. 10 części A części pierwszej rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej ( Dz. U. Nr 146 z 2001 r., poz. 1639 ze zm. ) w zw. z art. 188 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego. W ocenie strony skarżącej organy celne niezasadnie zastosowały bowiem podwójną stawkę autonomiczną (120 %), zamiast pojedynczej ( 60 % ) w sytuacji, gdy pochodzenie towaru z Chin mogło być ustalone poprzez deklarację eksportera zamieszczoną w pkt. 12 spornego świadectwa. Skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu złożył też T. W skardze tej organom celnym zarzucono nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy odnośnie wyników weryfikacji świadectwa pochodzenia towaru, podnosząc również brak winy strony w dostarczeniu dokumentów, które okazały się sfałszowane. Wystąpienie polskiego organu celnego do podmiotów zagranicznych z prośbą o zweryfikowanie świadectwa uznano za pozbawione podstaw prawnych. Organ celny był zobowiązany, zdaniem skarżącego, do zweryfikowania świadectwa we własnym zakresie, ewentualnie przy pomocy dowodu z opinii biegłego. Zarzucono ponadto, iż organ chiński udzielił zbyt lakonicznej odpowiedzi w przedmiocie sfałszowania świadectwa. T. podniósł zarzut naruszenia art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 i art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, jak również przepisów art. 7 i art. 22 Konstytucji RP, wnosząc o uchylenie decyzji obu instancji. Skarżący zarzucił ponadto naruszenie art. 144, art. 200 § 1 i art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak dowodu doręczenia mu postanowienia o wszczęciu postępowania, doręczenia pouczenia o prawie do zaznajomienia się z materiałem dowodowym oraz gromadzenie przez organ tego materiału już po wyznaczeniu stronie terminu określonego w art. 200 § 1 ustawy. W odpowiedzi na obie skargi organ odwoławczy podtrzymał stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o ich oddalenie. Postanowieniem z dnia 17 września 2008 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zarządził połączenie spraw o sygnaturze akt [ ... ] (ze skargi T.) i [ ... ] (ze skargi B. ) w celu ich łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia ze względu na tożsamość przedmiotu postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargi okazały się nieuzasadnione. Organy administracji celnej zgodnie z prawem procesowym zgromadziły materiał dowodowy oraz prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego. Zgodnie z treścią art. 20 § 1 Kodeksu celnego warunki uzyskiwania pochodzenia oraz sposoby jego dokumentowania według reguł preferencyjnego pochodzenia towarów określa się, aby skorzystać ze środków wymienionych w art. 13 § 3 pkt 4 i 5 Kodeksu celnego, czyli w celu zastosowania obniżonych stawek celnych określonych w umowach zawartych przez Rzeczypospolita Polską z niektórymi krajami lub grupami krajów lub preferencyjnych stawek celnych przyjętych jednostronnie przez Rzeczpospolitą Polską w odniesieniu do niektórych krajów, grup krajów lub regionów. Z kolei stosownie do treści art. 15 § 1 pkt 1 Kodeksu celnego niepreferencyjne pochodzenie towarów określa się w celu stosowania taryfy celnej, z wyjątkiem środków wymienionych w art. 13 § 1 pkt 4 i 5 Kodeksu celnego. Zatem zastosowanie określonej stawki celnej implikuje powiązany z nią reżim ustalania i dokumentowania pochodzenia towaru. W ocenie Sądu organy celne prawidłowo zastosowały w kontrolowanej sprawie przepisy prawa określające pochodzenie towaru w ramach handlu niepreferencyjnego. Reguły niepreferencyjnego pochodzenia towarów znajdują zastosowanie w każdym przypadku stosowania taryfy celnej poza określonymi wyjątkami. W zgłoszeniu celnym zawnioskowano o zastosowanie konwencyjnej stawki celnej. W tych okolicznościach organy celne prawidłowo oparły swoje rozstrzygnięcia na art. 16 do art. 19 Kodeksu celnego oraz rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 15 października 1997r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz.U. nr 130, poz. 851 ze zm.). Zgodnie z przepisem § 11 ust. 1 tego rozporządzenia pochodzenie towarów wymienionych w wykazie nr 3 winno być udokumentowane odpowiednim świadectwem pochodzenia. Każde świadectwo musi natomiast spełniać określone warunki : - zostać sporządzone przez organ upoważniony w danym kraju do wydawania takich dokumentów oraz dający gwarancję rzetelności kontroli pochodzenia towarów – zawierać dane niezbędne do identyfikacji towaru objętego świadectwem – poświadczać pochodzenie danego towaru z określonego kraju (§ 13 ust. 1 pkt. 1-3 powyżej cytowanego rozporządzenia). Za dowód pochodzenia towaru może być przy tym uznane wyłącznie świadectwo pochodzenia wystawione prawidłowo w kraju, z którego dokonano wywozu towaru (§ 13 ust. 2 rozporządzenia). Możliwość zastosowania właściwej stawki celnej w handlu niepreferencyjnym jest zatem uzależniona od rodzaju przedstawionego przez zgłaszającego dowodu pochodzenia towaru oraz jego formalnej i materialnej poprawności. Takim dowodem jest właśnie prawidłowo wystawione świadectwo pochodzenia towaru, uprawniające do zastosowania stawki celnej konwencyjnej. Dokument ten podlegać jednak może określonym czynnościom kontrolnym, polegającym na sprawdzeniu jego autentyczności oraz prawidłowości danych w nim zawartych – zgodnie bowiem z treścią przepisu § 20 a) ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia, organ celny może skierować dane świadectwo pochodzenia towaru do weryfikacji do organu wystawiającego ten dokument. Wynik takiego postępowania weryfikacyjnego w postaci odpowiedzi właściwego organu celnego jest w zasadzie wystarczającym dowodem do oceny wiarygodności danego świadectwa pochodzenia towaru. Należy przy tym wskazać, iż pochodzące z państwa obcego pisma dotyczące autentyczności świadectw pochodzenia nie są z założenia wynikiem prowadzonego za granicą w całości lub części postępowania administracyjnego. Pismo pochodzące od organu obcego państwa sporządzone w związku ze zwróceniem się przez polski organ celny w trybie § 20 a) ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia nie ma mocy wiążącej w tym sensie, iż wyniki sprawdzenia danego świadectwa pochodzenia mogą być przedmiotem odrębnej oceny i dodatkowej weryfikacji przez polskie organy celne. Pismo organu obcego państwa uzyskane w powyższym trybie nie może korzystać ze szczególnej mocy dowodowej dokumentu wynikającej z art. 270 § 1 Kodeksu celnego czy też art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Nie może być on zatem traktowany jako dokument urzędowy korzystający z domniemania zgodności z rzeczywistym stanem rzeczy (wyrok NSA z 21.03.2007r., sygn. akt I GSK 2505/06, niepubl.). Art. 270 § 1 Kodeksu celnego pozwala na wykorzystanie w postępowaniu celnym jako dowodów dokumentów wystawianych przez organy celne lub inne uprawnione podmioty państwa obcego. Nawet jednak w przypadku gdyby organem weryfikującym przedmiotowe świadectwo pochodzenia był niewątpliwie organ celny państwa obcego (a nie organ innego rodzaju) to wystawionemu przez niego dokumentowi nie możnaby przypisać tej mocy dowodowej, którą polskim dokumentom urzędowym przyznaje się na mocy art. 194 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Wynika to bowiem z roli, jaką spełnia polski organ celny na mocy art. 270 § 1 Kodeksu celnego (zob. m. in. J. Borkowski i in., Kodeks celny. Komentarz, Warszawa 2001, s. 512). Norma zawarta w art. 270 § 1 Kodeksu celnego nie ogranicza jednak w żaden sposób stosowania – za pośrednictwem art. 262 Kodeksu celnego – przepisu art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, nakazującego dopuszczać w toku postępowania dowodowego jako dowody wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia danej sprawy celnej, a nie jest sprzeczne z prawem. Z tego względu przedmiotowe pismo podmiotu działającego na terenie państwa obcego zawierające informację co do nieautentyczności świadectwa pochodzenia towaru mogło stanowić dowód w sprawie podlegający ocenie na ogólnych zasadach określonych w przepisach Ordynacji podatkowej. Nie budzi bowiem żadnych wątpliwości - na tle stosowania art. 180 §1 Ordynacji podatkowej – możliwość posługiwania się w postępowaniu dowodowym dokumentami zagranicznymi (zob. m. in. S. Babiarz i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2006, s. 575-576). W przedmiotowej sprawie pismo podmiotu działającego na terenie państwa eksportera stanowiło w zasadzie jedyny dowód na potwierdzenie ustalenia, iż świadectwo pochodzenia nie jest autentyczne. Za bezzasadny należało przy tym uznać zarzut skarżącego T. dotyczący konieczności powołania dowodu z opinii biegłego na okoliczność autentyczności świadectw chociażby z powodu braku możliwości precyzyjnego ustalenia specjalności biegłego, który miałby wypowiedzieć się w kwestii objętej taką tezą dowodową. W ocenie Sądu organy celne obu instancji dokonały w niniejszej sprawie prawidłowej oceny treści i wiarygodności pism podmiotów działających na terenie Chin, traktowanych jako normalne dowody podlegające ocenie w ramach zasad obowiązujących w postępowaniu celnym, chociaż nie korzystające przy tym z podwyższonej mocy dowodowej, przynależnej dokumentom urzędowym. W piśmie z dnia 22 grudnia 2003r. wyjaśniono, iż na skutek przeprowadzonego dochodzenia stwierdzono, że m. in. sporne świadectwo pochodzenia towaru zostało sfałszowane (k. 22 akt adm. ). Nie zostało ono wystawione przez Izbę. Również C. w piśmie z dnia 29 sierpnia 2005 r. stwierdziła fakt sfałszowania przedmiotowego świadectwa (k. 73 akt), m. in. poprzez podrobienie pieczęci tego organu. Biorąc pod uwagę dane przedstawione w powyższych pismach organ celny trafnie uznał, w ocenie Sądu, iż były uzasadnione podstawy do zakwestionowania autentyczności świadectwa pochodzenia towaru z dnia 8 września 2002 r. Podmiot udzielający odpowiedzi wyjaśnił bowiem w przekonujący sposób przyczyny, skutkiem których sformułował tezę co do nieautentyczności tego dokumentu. Tym samym należało uznać, iż polski organ celny zwrócił się do podmiotów zagranicznych zajmujących się faktycznie sprawdzaniem autentyczności świadectw pochodzenia, które dokonały sprawdzenia dokumentu w rzetelny i przekonujący sposób. Uzyskane od nich dokumenty były przy tym dowodem wystarczającym do stwierdzenia, iż strona skarżąca nie udowodniła, iż importowany towar w postaci kurtek damskich i męskich zasługuje na skorzystanie z preferencji celnych w postaci odpowiednich stawek celnych. Ponieważ strona nie udokumentowała ostatecznie pochodzenia towaru za pomocą prawidłowego i autentycznego świadectwa jego pochodzenia nie było podstaw do zastosowania stawki celnej przez nią zadeklarowanej. Z tego względu organ celny prawidłowo zastosował autonomiczną stawkę celną (podwyższoną o 100 %). Deklaracja eksportera zawarta w pkt. 12 świadectwa nie mogła zostać uznana za wskazanie pochodzenia towaru w sytuacji, gdy autentyczność całego świadectwa została zakwestionowana w toku weryfikacji dokonanej przez zagraniczny organ celny. Oprócz tego dokumentu w sprawie nie występowały inne dowody pochodzenia towaru, za takie nie można było bowiem uznać zdjęć towaru załączonych do akt, gdyż nie stwierdzono na nich żadnych konkretnych oznaczeń kraju pochodzenia towaru. Należy też wskazać, iż weryfikacja załączonego do zgłoszenia celnego świadectwa pochodzenia odbyła się bez naruszenia norm dotyczących dopuszczalnego terminu dokonywania kontroli tego dokumentu. W szczególności zarzucane przekroczenie, ustanowionego załącznikiem D-3 do Międzynarodowej Konwencji sporządzonej w Kyoto w dniu 18 maja 1973r., rocznego terminu dla składania wniosków o dokonanie kontroli nie mogło spowodować skutku w postaci niedopuszczalności wykorzystania zgromadzonego materiału dowodowego w postępowaniu celnym. Przede wszystkim z tego względu, że taka sankcja nie wynika, ani z treści przepisów powołanej Konwencji, ani przepisów innych aktów prawnych. Z kolei interpretacja postanowień powołanej Konwencji w sposób zaprezentowany w skardze prowadzi do konsekwencji nieuzasadnionych celem tej regulacji. W świetle treści art. 65 § 5 Kodeksu celnego decyzję w sprawie weryfikacji zgłoszenia celnego można wydać przed upływem 3 lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Porównanie treści tego przepisu z treścią postanowień załącznika D-3 do Konwencji z Kyoto nakazuje przyjąć, iż cele tej ostatniej były inne niż ograniczenie wynikających z przepisów Kodeksu celnego możliwości orzekania o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. Umawiające się Strony unormowały relacje pomiędzy władzami swoich administracji celnych w zakresie procedury weryfikacji dokumentów stwierdzających pochodzenie towaru. Natomiast reguły dotyczące terminu dopuszczalności wydania decyzji o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe zostały suwerenie określone przez Rzeczypospolitą Polską w ustawie. Jeżeli ustawodawca zamierzałby ograniczyć dodatkowymi przesłankami kompetencję administracji celnej w zakresie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, to swą wolę wyraziłby również w ustawie. Zbędne dla osiągnięcia takiego celu byłoby uzgadnianie tej kwestii z innymi państwami w formie umowy międzynarodowej. Dlatego według Sądu przepis umowy międzynarodowej określający roczny termin na wystąpienie z wnioskiem o dokonanie kontroli nie kształtował sytuacji prawnej importera. Tym samym wykorzystanie w postępowaniu celnym informacji pozyskanych w trybie kontroli świadectwa pochodzenia z przekroczeniem rocznego terminu nie stanowi naruszenia art. 180 Ordynacji podatkowej. Jeżeli uchybienie terminowi na wystąpienie z wnioskiem o dokonanie kontroli nie oddziaływało na sytuację prawną importera, to brak ujawnienia w uzasadnieniu decyzji specjalnych okoliczności związanych z przekroczeniem tego terminu nie może być kwalifikowany jako pogwałcenie art. 210 § 1 pkt 6 i § 2 Ordynacji podatkowej. Z akt sprawy wynika, iż zgłoszenie celne uzupełniające SAD zostało dokonane w dniu 6 listopada 2002r. Kwestionowane świadectwo pochodzenia towaru zostało przedłożone organowi celnemu w dacie 6 listopada 2002 r., z czego można wnosić, iż roczny termin na złożenie wniosku o jego zweryfikowanie (nie obwarowany jednak – jak wskazano powyżej – żadnymi konkretnymi sankcjami za jego przekroczenie) upływał z dniem 6 listopada 2003 r. Wniosek polskiego organu celnego zawarto w piśmie z dnia 24 listopada 2003 r. ( k. 20 ) zaadresowanym do chińskich władz celnych. Wobec powyższego polski organ celny wysłał wniosek o dokonanie weryfikacji po upływie rocznego terminu przewidzianego w punkcie 9 załącznika D-3 do Międzynarodowej Konwencji dotyczącej uproszczenia i harmonizacji postępowania celnego sporządzonej w Kioto dnia 18 maja 1973r. – oświadczenie rządowe z dnia 30 listopada 1982r. (Dz. U. nr 43, poz. 278). Niezależnie od faktu określonego przekroczenia rocznego terminu wyznaczonego w przedmiotowej umowie międzynarodowej na wystąpienie z wnioskiem o zweryfikowanie danego świadectwa pochodzenia towaru należało przyjąć, iż uchybienie tego rodzaju nie mogło mieć bezpośredniego wpływu na ocenę legalności działania polskich organów celnych. Jak już bowiem wskazano uchybienie temu terminowi nie unieważnia czynności dokonywanych w ramach weryfikacji przeprowadzanej przez właściwy organ obcego państwa. Z tego względu należało przyjąć, iż organy celne prawidłowo zastosowały przepis § 20 a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. nr 130, poz. 851 ze zm.), stwierdzając brak przesłanek do potraktowania spornego dokumentu (uznanego przez kompetentny organ zagraniczny za nieautentyczny) jako podstawy do zastosowania obniżonej stawki celnej zadeklarowanej przez stronę. Nieuzasadniony jest również zarzut B. dotyczący błędnego określenia adresatów decyzji organu II instancji. W tym miejscu zauważyć należy, że na gruncie przepisów Kodeksu celnego, przyznających podmiotowość administracyjnoprawną spółkom cywilnym (art. 1 w zw. z art. 3 § 1 pkt 10), postępowanie celne prowadzone z udziałem spółki jako strony jest w rzeczywistości postępowaniem prowadzonym z udziałem samych wspólników, przy założeniu, że wszyscy wspólnicy zostali określeni w tej decyzji. Taka sytuacja występuje właśnie w niniejszej sprawie. Rozważając powyższy problem należy bowiem mieć na uwadze to, iż przepisy Kodeksu celnego nie modyfikują, określonego w Kodeksie cywilnym, ustrojowego kształtu spółki cywilnej, a zwłaszcza nie zawierają szczególnych regulacji dotyczących odpowiedzialności wspólników za długi zlikwidowanej spółki, jako osoby trzeciej. Kodeks celny nie zawiera analogicznych rozwiązań w stosunku do przyjętych w art. 115 Ordynacji podatkowej, który to przepis nie znajduje do spraw celnych zastosowania, bowiem zamieszczono go w dziale III, natomiast z mocy art. 262 Kodeksu celnego jedynie przepisy art. 12 i działu IV ustawy – Ordynacja podatkowa stosuje się odpowiednio do postępowania w sprawach celnych. Rozwiązanie spółki cywilnej powoduje, że przestaje organizacyjnie istnieć ten podmiot stosunków celnych, jednakże pamiętać należy, że decyzja orzekająca wcześniej o długu celnym spółki cywilnej skierowana jest w istocie do majątku dłużnika. Nie posiadając osobowości prawnej spółka cywilna korzysta wprawdzie z wyodrębnionego majątku, jednakże to nie spółka jest właścicielem tego majątku, a każdy ze wspólników na zasadzie współwłasności łącznej. Dopiero od chwili rozwiązania spółki stosuje się odpowiednio do wspólnego majątku wspólników przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych ( art. 875 § 1 k.c. ). Zgodnie z art. 864 k.c. odpowiedzialność wspólników spółki cywilnej jest odpowiedzialnością solidarną. Solidarna odpowiedzialność powoduje, że wspólnicy odpowiadają, nie tylko wspólnym majątkiem, ale również majątkiem osobistym. Odpowiedzialność osobista wspólnika za zobowiązania spółki cywilnej trwa nadal również po rozwiązaniu spółki, zatem byli wspólnicy zachowują przymiot strony w rozumieniu art.133 Ordynacji podatkowej, jako osoby, których interesu prawnego dotyczy prowadzone postępowanie. Prawidłowo zatem postąpił organ II instancji rozpoznając odwołanie spółki A. na rzecz jej byłych wspólników, mieli oni bowiem po rozwiązaniu spółki cywilnej własny interes prawny w zwalczaniu długu celnego wynikającego z decyzji organu I instancji. Sąd uznał ponadto za niezasadny zarzut skarżącego K. odnośnie kwestii doręczenia mu pism procesowych w toku prowadzonego postępowania. Z akt administracyjnych sprawy wynika bowiem, że postanowienie o wszczęciu postępowania z 1 kwietnia 2004 r. (k. 23, 23 a) oraz postanowienie wydane w trybie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej z 17 września 2004 r. ( k. 25, 25 a ) zostało doręczone na adres firmy skarżącego co potwierdza jednoznacznie zwrotne potwierdzenie odbioru oraz kserokopia zwrotnego potwierdzenia odbioru. Po wyznaczeniu stronie terminu w trybie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej organ I instancji dokonywał wprawdzie dodatkowe czynności procesowe, jednakże nie mogło mieć to wpływu na prawo skarżącego do pełnego udziału w prowadzonym postępowaniu, skoro wszelkie zarzuty wobec sposobu dokonywania ustaleń faktycznych w ramach I instancji mógł on podnieść we wniesionym odwołaniu. Z uwagi na powyższe na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Sąd orzekł jak w sentencji wyroku. /-/B. Sokołowska /-/M. Kosewska /-/B. Koś