III SA/Po 575/15

Dnia 10 sierpnia 2016 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Lorych-Olszanowska Sędziowie WSA Małgorzata Górecka WSA Mirella Ławniczak (spr.) Protokolant: Sekr. sąd. Sławomir Rajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 sierpnia 2016 roku przy udziale sprawy ze skargi W. Sz. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] marca 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w opłacie paliwowej za miesiąc lipiec 2013 roku I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...], II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w [...] na rzecz skarżącego kwotę 297,- (dwieście dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] grudnia 2014, o nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w [...] określił W. S. prowadzącemu Gospodarstwo Rolne w [...] opłatę paliwową za lipiec 2013 roku w kwocie [...]zł. W uzasadnieniu, powołano się na treść art.37 h ustawy z dnia 27 października 1994 - O autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz.U. z 2012, poz.931 ze zm.), który stanowi, że wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu wykorzystywanych do napędu pojazdów w rozumieniu ustawy z dnia 20 czerwca 1997 Prawo o ruchu drogowym podlega opłacie paliwowej. Dalej organ uznał, że obowiązek opłaty paliwowej ciąży również na podmiocie podlegającym, na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego, a obowiązek ten powstaje z dniem, w którym podmiot ten jest obowiązany do zapłaty podatku akcyzowego. Wysokość opłaty paliwowej wyliczono w ten sposób, że przyjęto ilość oleju opałowego, od jakiego podmiot był zobowiązany zapłacić podatek akcyzowy na podstawie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] grudnia 2014r i wynosiła 6 080l. W. S. złożył odwołanie od decyzji z dnia [...] grudnia 2014. W odwołaniu zarzucił organom rażące naruszenie prawa polegające na wznowieniu czynności kontrolnych w roku 2014, skoro kontrola była już przeprowadzona w lipcu 2013 roku i w jej wyniku Skarżący został ukarany mandatem karnym z dnia [...] lipca 2013r. Odnośnie samego odmierzacza paliw skarżący stwierdził, że ustalenia dokonane na podstawie tabliczek znamionowych i plomb nie są związane z jego osobą, a on sam zwracał się do Urzędu Celnego, aby ten zwrócił się do Urzędu Miar w [...], czy przedmiotowe urządzenie, widniejące na fotografiach z kontroli jest odmierzaczem paliw w rozumieniu rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 18 grudnia 2006 roku. Ponadto podkreślił, że skoro przeprowadzone postępowanie nie wykazało, że zbiornik z paliwem był podłączony do odmierzacza paliw, to brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem akcyzowym, a w konsekwencji do nałożenia opłaty paliwowej. Decyzją z dnia [...] marca 2015 roku, [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W rozstrzygnięciu przywołał art. 37h, art. 37j ust.1 pkt 4, art.37 k ust.1, art.37 l, art. 37n, art. 37 o ust.1 pkt 1,art.37q ustawy z dnia 27 października 1994 - o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym. Wskazał, że ustawodawca w tym akcie wyraźnie wskazał, że nie tylko samo użycie, ale także posiadanie paliwa w zbiorniku pojazdu lub innego środka transportowego, jak i posiadanie lub sprzedaż ze zbiornika podłączonego do odmierzacza paliw uznawane jest za użycie niezgodne z przeznaczeniem. Natomiast powstanie obowiązku podatkowego na gruncie powyższych stanów prawnopodatkowych stwierdzone zostało decyzją z dnia [...] grudnia 2014 r o określeniu zobowiązania podatkowego. Tym samym organ I instancji przyjął za udowodnioną tezę, że W. S. zużywał olej opałowy niezgodnie z przeznaczeniem. W. S. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. W skardze podkreślił, że przepisy ustawy o autostradach płatnych mogłoby mieć zastosowanie w jego sprawie, gdyby dokonał czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, a jak wykazał to w postępowaniu administracyjnym sytuacja taka nie miała miejsca. Podkreślił, że prowadzi gospodarstwo rolne, a olej opałowy służy wyłącznie na cele prowadzonej przez niego działalności rolniczej do procesów grzewczych. Organ w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. W toku postępowania sądowego pełnomocnik skarżącego w dniu 2 stycznia 2016 złożyła pismo procesowe. W piśmie tym zarzuciła organom, że nie przeprowadziły dowodów wskazanych przez stronę, a ponadto nie wyjaśniły stronie zasadności przesłanek, którymi się kierowały. Wyraziła też wątpliwość co do zgodności przepisów nakładających opłatę paliwową z dyrektywą Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej dyrektywę 92/12/EWG oraz zawartych w dyrektywie Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 20023 w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej. Sprzeczność, zdaniem pełnomocnika polegać ma na tym, że opłata paliwowa nie realizuje żadnych szczególnych celów, do których realizacji zobowiązane jest państwo członkowskie w przypadku nałożenia innych podatków niż podatek akcyzowy. Na rozprawie w dniu 10 sierpnia 2016 r. pełnomocnik skarżącego podniosła tożsame argumenty, a dodatkowo podkreśliła znaczenie dla niniejszej sprawy wyroku wydanego przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Poznaniu dnia 27 stycznia 2016 r., o sygn. III SA/Po 574/15, w którym sąd uchylił decyzje organów w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga okazała się zasadna, ale tylko częściowo. Zgodnie z art.1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2004 Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. j. Dz.U. 2014, poz.1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2 art.1 tej ustawy). Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.Dz.U. 2017, poz. 718) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Zgodnie z art.37 ustawy z dnia 27 października 1994-O autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym (t.j. Dz.U. z 2015, poz.641 ze zm.), wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, z wyłączeniem biokomponentów w rozumieniu przepisów ustawy z 25 sierpnia 2006 – O biokomponentach i biopaliwach ciekłych (Dz.U.196, poz. 1199 z 2007r) stanowiących samoistne paliwa, wykorzystywanych do napędu pojazdów w rozumieniu art. 2 pkt 31 ustawy –Prawo o ruchu drogowym podlega opłacie, zwanej dalej "opłatą paliwową" (ust.1) .Przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w ust.1 rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz. Stosownie do treści art.37j ust.1 pkt 4 ustawy, obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa war t.37 h ciąży na: innym podmiocie polegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu. Obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem, w którym podmioty, o których mowa w art. 37 j ust.1 są obowiązane do zapłaty podatku akcyzowego od paliw silnikowych (art.37 k ust.1 ustawy), a podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość paliw silnikowych, od jakich podmioty, o których mowa w art.37 j ust. 1 są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy (art.37 l ust.1 ). Z przytoczonych przepisów wynika, że obowiązek zapłaty opłaty paliwowej jest konsekwencją istnienia obowiązku podatkowego w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych. Postępowanie w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym zostało zakończone ostateczną decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] marca 2015 r., która została zaskarżona do tutejszego sądu, a sąd prawomocnym wyrokiem dnia 27 stycznia 2016, o sygn. III SA/Po 574/15 uchylił decyzje obu organów. Sąd podniósł w tym wyroku, że nastąpiło przedawnienie prawa do wszczęcia postępowania podatkowego (art.165a Ordynacji podatkowej) i w konsekwencji nie można było określić zobowiązania podatkowego decyzją kończącą to postępowanie. Ponieważ jednak w toku kontroli podatnik złożył deklarację podatkową, to zobowiązany jest zapłacić podatek akcyzowy pod rygorem wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Tym samym od momentu złożenia deklaracji aż do momentu przedawnienia zobowiązania podatkowego aktualna pozostaje tylko ocena prawidłowości złożonej deklaracji. W tej sytuacji uwzględniając treść przepisów ustawy-O autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym przyjąć należy, iż w niniejszym postępowaniu nie można samodzielnie określić wysokości i zasadności obciążenia skarżącego opłatą paliwową na gruncie poprzednio wydanej decyzji. Skoro w wyroku z dnia 27 stycznia 2016 roku sąd stwierdził, że uchylić należało obie decyzje organów określające zobowiązanie podatkowe, to konsekwentnie należało uchylić decyzję zaskarżoną i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji w niniejszym postępowaniu, w którym obciążono spółkę opłatą paliwową. Organy uwzględnią jednak fakt, że brak już jest możliwości wzruszenia deklaracji podatkowej za okres, odnośnie którego zobowiązanie podatkowe przedawniło się. Uwzględniając powyższe, bezzasadne stają się zarzuty skargi związane z oceną urządzenia, jakim jest odmierzacz paliw, natomiast odnośnie zarzutu podniesionego przez pełnomocnika skarżącego w dniu 2 stycznia 2016 r. odnośnie bezcelowości wymierzania opłaty paliwowej na gruncie dorobku wspólnotowego stwierdzić należy co następuje. Opłata paliwowa stanowi instrument realizacji celu w postaci budowy i finansowania budowy autostrad; wszystkie paliwa silnikowe oraz gaz, które potencjalnie mogą być wykorzystywane do napędu pojazdów powinny podlegać opłacie paliwowej z uwagi na cel jej wprowadzenia. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie o sygn. I FSK 125/08 - zgodnie z przepisem art.3 ust.2 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z 25 lutego 1992 r w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania - dopuszczalne jest nałożenie na wyroby akcyzowe innych podatków niż akcyza. Dopuszczalność ta zdeterminowana jest ich celowym charakterem -np. na budowę dróg. W tym kontekście sąd podkreślił, że przepis art.37 h ust.1 ustawy – O autostradach płatnych i Krajowym Funduszu Drogowym jednoznacznie wskazuje i definiuje cel poboru tej opłaty. Niezależnie od powyższej argumentacji, sąd jak wyżej wskazano skargę uznał za zasadną i orzekł jak w punkcie I wyroku na podstawie art. 145 § 1 pk1 lit a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, a o kosztach na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 tego aktu.