III SA/Po 576/10

Dnia 26 stycznia 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ławniczak Sędziowie WSA Barbara Koś ( spr.) WSA Beata Sokołowska Protokolant: st. sekr. sąd. Katarzyna Skrocka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 stycznia 2011 roku przy udziale sprawy ze skargi Spółki A w O. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia 30 czerwca 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym o d d a l a s k a r g ę Decyzją Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 15.12.2008 r. na podstawie art. 207, art. 72 § 1 pkt 1, art. 73 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), art. 1, art. 2, art. 3, art. 5 pkt 1, art. 6, art. 9 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Nr 118, poz. 745) oraz § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.) – po ponownym rozpatrzeniu wniosku z dnia 20.07.2006 r. – orzeczono o zwrocie na rzecz spółki A nadpłaty w podatku akcyzowym w kwocie [...] zł, zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego 16 samochodów osobowych. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wskazał, iż w dniu 20.06.2006 r. wpłynął wniosek ww. firmy o stwierdzenie i zwrot nadpłaty przedmiotowego podatku w kwocie [...] zł w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym 23 samochodów osobowych, w którym podniesiono niezgodność krajowych przepisów podatkowych z prawem unijnym, m. in. art. 90 TWE. Decyzją z dnia 29.11.2006 r. Naczelnik Urzędu Celnego orzekł o odmowie stwierdzenia nadpłaty oraz zwrotu podatku akcyzowego w kwocie [...] zł. Na skutek odwołania strony Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu decyzją z dnia 12.06.2007r. uchylił powyższą decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w części dotyczącej odmowy stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych o roku produkcji powyżej dwóch lat i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji oraz utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w części dotyczącej odmowy stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych o roku produkcji do dwóch lat. Pismem z dnia 29.05.2007 r. strona skorygowała złożony wniosek w części dotyczącej kwoty nadpłaconego podatku akcyzowego oraz liczby samochodów osobowych, wnioskując o stwierdzenie nadpłaty podatku akcyzowego w wysokości [...] zł zapłaconego w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym 16 samochodów osobowych. Po ponownym rozpatrzeniu wniosku w dniu 21.05.2008 r. została wydana decyzja Naczelnika Urzędu Celnego stwierdzająca nadpłatę podatku akcyzowego w wysokości [...] zł i orzekająca jej zwrot wraz z należnymi odsetkami. Na skutek odwołania strony od powyższej decyzji Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu decyzją z dnia 26.08.2008 r. uchylił zaskarżoną decyzję. W dniu 20.07.2007r. w uzupełnieniu wniosku strona przedłożyła kserokopie ekspertyz dotyczących kosztów naprawy niektórych pojazdów wymienionych we wniosku, potwierdzających uszkodzenia tych pojazdów. Naczelnik Urzędu Celnego pismem z dnia 13.11.2008r. wezwał stronę o uzupełnienie wniosku o dokumentację potwierdzającą ewentualne uszkodzenia pojazdów. W odpowiedzi strona pismem z dnia 25.11.2008r. poinformowała, że nie posiada dodatkowych dokumentów potwierdzających stan techniczny samochodów. Rozpoznając ponownie sprawę, organ I instancji wyjaśnił, że od 19.07.2008 r. ustawa z 9.05.2008r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Nr 118, poz. 745) wprowadziła jednolite zasady zwrotu nadpłaty podatku akcyzowego osobom, które dokonały nabycia wewnątrzwspólnotowego w okresie od 1.05.2004 r. do 30.11.2006 r. na podstawie ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Przepisy tej ustawy stosuje się również do postępowań wszczętych i nie zakończonych przed dniem jej wejścia w życie (art. 9). Według art. 2 ustawy zwrot nadpłaty przysługuje podatnikowi, który nabył samochód lub dokonał jego importu po upływie 2 lat kalendarzowych od jego produkcji. Kwotę zwracanej nadpłaty ustala się zgodnie z art. 3 ustawy, odejmując od kwoty zapłaconego podatku akcyzowego kwotę podatku akcyzowego zawartą w cenie samochodu osobowego zarejestrowanego na terytorium kraju, ustalanego odpowiednio według pojemności skokowej silnika (powyżej lub poniżej 2000 cm³) i z uwzględnieniem średniej wartości rynkowej pojazdu. Wartość ta jest z kolei ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w miesiącu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, roku produkcji oraz – jeżeli jest to możliwe do ustalenia – z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym co pojazd nabyty. Organ I instancji wyjaśnił, że w przypadku objętych wnioskiem samochodów osobowych (zakupionych na rynku francuskim), w odniesieniu do których strona załączyła kserokopie ekspertyz dotyczących kosztów naprawy pojazdów, przyjęto jako średnią wartość rynkową wartość deklarowaną przez stronę (wg faktury), wskazując, że wartość ta pomniejszona o podatek VAT i podatek akcyzowy przewyższa różnicę wartości rynkowej kosztów części i podzespołów do wymiany na rynku francuskim. Natomiast w przypadku pozostałych samochodów objętych wnioskiem, odnośnie których strona nie przedstawiła dowodów umożliwiających określenie ubytku wartości przedmiotowych pojazdów, do określenia podstawy opodatkowania przyjęto średnią wartość rynkową przedmiotowych pojazdów wyszczególnioną w Informatorze Rynkowym Samochodów Osobowych Eurotax’glass. W odwołaniu od powyższej decyzji strona zarzuciła naruszenie art. 10 i art. 90 TWE, art. 10 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23.01.2004 r. o podatku akcyzowym oraz art. 120 w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 i art. 32 Konstytucji RP, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w części i orzeczenie, że wysokość nadpłaty podatku akcyzowego wynosi [...] zł. Zdaniem odwołującego w sprawie nie powinna znaleźć zastosowania ustawa o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, ponieważ weszła ona w życie dopiero 19.07.2008 r., a ponadto ogranicza ona prawo podatnika do nadpłaty poprzez odniesienie się do wartości rynkowej zamiast do ceny zakupu wynikającej z faktury. Prowadzi to do naruszenia zasady niedziałania prawa wstecz oraz różnego traktowania podatników znajdujących się w takiej samej sytuacji. Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu decyzją z dnia 30.06.2010 r. uchylił decyzję I instancji w części dotyczącej określenia kwoty zwrotu nadpłaty (orzekając , iż wynosi ona [...] zł ), a w pozostałej części pozostawił decyzję bez zmian. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, iż działanie na podstawie ustawy z 9.05.2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego nie łamało zasady niedziałania prawa wstecz, ze względu na normę intertemporalną zawartą w art. 9 tego aktu prawnego. Regulacje tej ustawy nie pogarszały przy tym sytuacji prawnej podatnika w porównaniu do innych podmiotów znajdujących się w analogicznej sytuacji. Traktuje ona bowiem w równy sposób wszystkich podatników, którzy w okresie od 1.05.2004 r. do 30.11.2006 r. dokonali na podstawie ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów osobowych i to zarówno tych, którzy o zwrot jeszcze nie występowali, jak i tych, którym wcześniej odmówiono zwrotu lub zwrot otrzymali, lecz w kwocie niższej niż wynikająca z powyższej ustawy. Ponadto sposób wyliczenia nadpłaty wynikający z tej ustawy stosowany był również przed jej wejściem w życie. Ustawa ta jest bowiem normatywnym wyrazem wytycznych zawartych w wyroku ETS z 18.01.2007 r. C-313/05 dotyczącym dyskryminacyjnego charakteru krajowych przepisów regulujących opodatkowanie akcyzą pojazdów nabytych w Unii Europejskiej. Powyższa ustawa zawiera nadto korzystniejsze zasady obliczania wysokości oprocentowania od zwracanych nadpłat niż to wynika z Ordynacji podatkowej, zatem i w tym aspekcie nie można mówić o pogorszeniu sytuacji podatnika. Organ II instancji podkreślił, że okolicznością istotną w przedmiotowej sprawie jest stan techniczny przedmiotowych pojazdów, gdyż kwota podatku rezydualnego wyliczana jest od wartości podobnych pojazdów, czyli m. in. będących w zbliżonym stanie technicznym. Dyrektor Izby Celnej, podejmując się wyjaśnienia tej okoliczności, pismem z dnia 25.05.2009 r. wezwał skarżącego do nadesłania urzędowych tłumaczeń dokumentów, na podstawie których nabył on przedmiotowe pojazdy. W odpowiedzi podatnik przesłał urzędowe tłumaczenia dokumentów, z których wynika, że sprowadzone pojazdy zostały nabyte od towarzystw ubezpieczeniowych jako uszkodzone, a następnie sprzedane skarżącemu bez naprawy. W związku z powyższym podatnik wniósł o przyjęcie w celu stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego cen z faktur zakupowych, ponieważ jego zdaniem potwierdzają one handlową wartość przedmiotowych samochodów oraz ich zły stan techniczny. Organ odwoławczy wskazał, że – wbrew wnioskowi skarżącego, cena zawarta w fakturze nie może być uwzględniona, gdyż zawiera ona jedynie subiektywną ocenę wartości pojazdu i nie służy określeniu wartości pojazdu podobnego i zawartej w nim wielkości podatku rezydualnego. Ten ostatni parametr może stanowić wyłącznie pochodną wartości katalogowej analogicznego auta zarejestrowanego w kraju pomniejszoną o ubytki i szkody wynikające ze stanu porównywanego pojazdu będącego przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego. Pominięcie ceny sprzedaży nie upoważnia jednak całkowitego odrzucenia dokumentów handlowych. Z przedłożonych w niniejszej sprawie dowodów wynika, że sprowadzone samochody były powypadkowe. Brak jednak jakichkolwiek dowodów, z których wynikałby rodzaj i zakres uszkodzeń oraz rzeczywisty stan techniczny pojazdów. Dowodami takimi nie mogą być – wbrew twierdzeniom strony, adnotacje dotyczące procedur RSV lub VEI, ponieważ procedury te odnoszą się do rynku francuskiego i panujących tam uwarunkowań. Za dowód taki w stosunku do jednego z samochodów nie mogą również posłużyć nadesłane przez stronę zdjęcia z uwagi na brak elementów pozwalających na potwierdzenie tożsamości pojazdu. Organ II instancji podkreślił, że art. 3 ustawy o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego nakazuje odnieść stan techniczny przywożonych pojazdów do aut podobnych zarejestrowanych w kraju, ale tylko wtedy, gdy jest to możliwe do ustalenia. Organ odwoławczy uwzględnił okoliczności wynikające z powyższych dowodów, przyjmując, że sprowadzone pojazdy znajdowały się w pogorszonym stanie technicznym. Materiał dowodowy nie dawał natomiast podstaw do przyjęcia twierdzeń podatnika, że rozmiary uszkodzeń przedmiotowych pojazdów były tego rodzaju, że ich wartość znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej podobnych pojazdów w złym stanie technicznym, a więc w stanie uwzględniającym także uszkodzenia z tytułu wypadków. W rezultacie organ odwoławczy dokonał wyceny samochodów objętych odwołaniem na podstawie Informatora Rynkowego Eurotaxglass’s według wartości podobnych samochodów osobowych o standardowym wyposażeniu z uwzględnieniem właściwych korekt. Dokonując szczegółowych wyliczeń organ II instancji stwierdził, że łączna kwota nadpłaty wynosi [...] zł. W skardze na powyższą decyzję strona zarzuciła naruszenie art. 3 ust. 2 ustawy z 9.05.2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego oraz art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w zakresie, w jakim nie uwzględniono odwołania. W uzasadnieniu podniesiono, że Dyrektor Izby Celnej niewyczerpująco i niedokładnie rozpatrzył informacje na temat stanu technicznego przedmiotowych samochodów, zawarte w oświadczeniach kontrahentów francuskich, na podstawie których możliwe jest ustalenie średniej wartości sprowadzonych pojazdów. Podkreślono, że z oświadczeń tych wynika, iż koszt naprawy sprowadzonych pojazdów był większy niż ich wartość, w związku z czym organ odwoławczy zastosował zbyt małą obniżkę. W tym zakresie odwołano się również do wielkości obniżek określonych w Instrukcji Określenia Wartości Pojazdów nr 1/2005. Ponadto obecnie, z uwagi na upływ czasu nie można dokładnie określić rozmiaru uszkodzeń tych samochodów, a na podstawie art. 3 ustawy o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego nie ma obowiązku przedstawiania dowodów potwierdzających precyzyjnie rozmiar i zakres uszkodzeń sprowadzonych pojazdów. Strona wskazała również, że gdyby w momencie nabycia pojazdów wiedziała, że potrzebne są jej opinie polskich rzeczoznawców, to zapewniłaby je. W związku z powyższym zdaniem skarżącej ceny wynikające z faktur zakupu samochodów winny być uznane za odpowiadające średniej wartości rynkowej podobnych pojazdów z uwzględnieniem znacznych uszkodzeń. W odpowiedzi na skargę organ II instancji podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. W piśmie z dnia 19.09.2010 r. (k. 20 akt sąd.) skarżąca podniosła dodatkowo, że dołożyła należytej staranności, aby wykazać stan techniczny sprowadzonych pojazdów i w związku z tym, że wykazała, iż koszt naprawy przewyższał wartość samochodów we Francji, Dyrektor Izby Celnej winien był wystąpić do kontrahentów spółki o potwierdzenie zakresu uszkodzeń samochodów. Natomiast w piśmie z dnia 2.01.2010 r. (k. 38 akt sąd.) skarżąca spółka podniosła, że organ odwoławczy powinien odstąpić od metody szacowania, ponieważ przedstawione przez spółkę dowody potwierdzają, że przedmiotowe samochody były w złym stanie technicznym i znacznie odbiegały od średniej rynkowej wartości podobnych pojazdów w dobrym stanie technicznym. W celu zaś wyjaśnienia wątpliwości winien był stosownie do art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej wystąpić do stosownej instytucji o uzyskanie wiadomości specjalnych z dziedziny techniki samochodowej, ponieważ zastosowana przez organ metoda szacowania w niniejszej sprawie jest nieadekwatna do rzeczywistego stanu faktycznego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej m. in. poprzez orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne - zgodnie z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 stycznia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a. W wyniku takiej kontroli zaskarżona decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" - "c" p.p.s.a.). Jak stanowi art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja, wbrew twierdzeniom skarżącej spółki, jest zgodna z prawem. Nie znajduje bowiem odzwierciedlenia w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym - w związku z dokonaniem przez organ podatkowy ustalenia rynkowej wartości podobnych pojazdów w oparciu o dane z Informatora Rynkowego Eurotaxglass - zarzut naruszania przez organy podatkowe art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 9 maja 2008 roku o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, a także zarzut naruszenia reguł przeprowadzonego postępowania dowodowego. Przede wszystkim należy wyjaśnić, iż organy podatkowe ustalając wartość rynkową pojazdów podobnych, nie zakwestionowały tym samym zadeklarowanej przez podatnika podstawy opodatkowania, ani też jej nie podwyższyły, a jedynie dokonały obliczenia tzw. "kwoty rezydualnej" celem określenia wysokości nadpłaty zapłaconego przez skarżącą podatku akcyzowego. Określenie wysokości nadpłaty przypadającej do zwrotu stanowi bowiem różnicę pomiędzy podatkiem akcyzowym zapłaconym przez skarżącą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego a podatkiem akcyzowym zawartym w cenie podobnego samochodu osobowego zarejestrowanego na terytorium kraju (ustalanej przy pomocy średniej wartości rynkowej tego pojazdu). Sposób ten stosuje się także, na podstawie art. 9 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Nr 118, poz. 745), do weryfikacji zdarzeń zaistniałych w okresie od dnia 1 maja 2004 roku do dnia 30 listopada 2006 roku. Celem w/w ustawy było wprowadzenie jednolitych zasad zwrotu podatnikom nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym od starszych niż dwuletnie samochodów osobowych nabytych w określonym czasie. Wprowadzenie tych zasad przecinało spory interpretacyjne pomiędzy podatnikami a organami podatkowymi (znajdujące również odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych), związane z wyrokiem ETS w sprawie C-313/05 i było zgodne ze stanowiskiem prezentowanym dotychczas przez te organy. Artykuł 3 w/w ustawy ustala kwotę zwrotu nadpłaty według wzoru: Z (zwrot nadpłaty) = a (podatek akcyzowy uiszczony przez zobowiązanego) - n (podatek akcyzowy zawarty w cenie samochodu osobowego zarejestrowanego na terytorium kraju ustalany generalnie przez odniesienie się do jego średniej wartości rynkowej). Średnia wartość jest natomiast ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w miesiącu powstania obowiązku podatkowego lub miesiącu zapłaty podatku akcyzowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, roku produkcji oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym co dany pojazd nabyty wewnątrzwspólnotowo. Zatem ustalenie przez organy celne wartości podobnego samochodu w Polsce na podstawie katalogu - cennika Eurotaxglass, wykorzystywanego m.in. dla potrzeb ubezpieczenia samochodów należy uznać za prawidłowe, gdyż cennik ten w założeniu ma odzwierciedlać średnie wartości rynkowe, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy z 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (zob. też m. in. wyrok WSA w Warszawie z 08.01.2010 r., III SA/Wa 1440/09, lex nr 559870; wyrok WSA w Poznaniu z 09.06.2009 r., III SA/Po 68/09, lex nr 511586 ). Ewentualne uszkodzenia niewątpliwie mają wpływ na wartość nabytego pojazdu i z pewnością są okolicznością, którą winna zostać uwzględniona przy ustalaniu wartości podobnego pojazdu zarejestrowanego w Polsce. Nie tylko marka, model i wiek wpływają na wartość pojazdu, ale również ogólny stan techniczny, w tym ewentualne uszkodzenia. Organy podatkowe powinny za pomocą dostępnych środków dowodowych w sposób jak najbardziej zbliżony do rzeczywistości ustalić stan pojazdu w momencie powstania obowiązku podatkowego, co w przedmiotowej sprawie organy uczyniły. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadzała się do ustalenia wartości rynkowej sprowadzonych przez skarżącą spółkę samochodów objętych odwołaniem, w odniesieniu do których przedstawiła faktury zakupu z adnotacją o powypadkowym charakterze pojazdów oraz uwierzytelnioną dokumentację pochodzącą od francuskich kontrahentów, z której wynika, że koszt naprawy tych pojazdów przewyższał ich wartość na rynku francuskim. Organ odwoławczy słusznie stwierdził, że powyższe okoliczności, jakkolwiek świadczą o uszkodzeniach sprowadzonych samochodów, jednakże nie są wystarczające do dokładnego ustalenia rodzaju i zakresu tych uszkodzeń. Skarżąca spółka nie przedstawiła przy tym innych dokumentów, pozwalających na dokonanie tego rodzaju ustaleń, w szczególności opinii rzeczoznawców o stanie technicznym pojazdów czy też dowodów określających zakres dokonanych napraw. W tej sytuacji organy podatkowe nie miały obowiązku poszukiwania z urzędu dowodów koniecznych dla uwzględnienia wniosku spółki w pełnym zakresie, w tym występowania do kontrahentów spółki o potwierdzenie zakresu tych uszkodzeń. Wskazać bowiem należy, że regulacja art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nakładająca na organy podatkowe podejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy nie oznacza obowiązku nieograniczonego poszukiwania przez organy faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Obowiązek poszukiwania i przedstawienia dowodów co do okoliczności istotnych w sprawie nie spoczywa wyłącznie na organach podatkowych. Normy prawa materialnego, formułując znamiona podatkowego stanu faktycznego, różnie kształtują rozkład ciężaru dowodu. W przedmiotowej sprawie w sytuacji żądania zwrotu nadpłaconego podatku akcyzowego również na podatnika jako nabywcę wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego nałożony został ciężar dowodu wykazania indywidualnych cech samochodu osobowego wpływającą na średnią wartość rynkową samochodu. Stwierdzić trzeba, iż organy podatkowe w przedstawionym stanie faktycznym bez wykazania przez podatnika rzeczywistego stanu technicznego pojazdu w dniu nabycia nie posiadały innych możliwości dowodowych określenia indywidualnych cech pojazdu mogących wpłynąć na korektę wartości rynkowej nabytych pojazdów niż zastosowane w przeprowadzonym postępowaniu. Z uwagi na to, że przedmiotowe pojazdy po ich naprawie podlegały dalszej sprzedaży i nie zostały zabezpieczone żadne materiały, jak chociażby materiał zdjęciowy, bezprzedmiotowe byłoby przy tym powoływanie biegłego rzeczoznawcy w celu ustalenia rzeczywistego stanu technicznego i zakresu uszkodzeń pojazdów w momencie nabycia. W tej sytuacji prawidłowe było uwzględnienie przez organ odwoławczy (obok pozostałych parametrów nabytych samochodów wziętych pod uwagę przez organ I instancji) wynikających z materiału sprawy okoliczności, że przedmiotowe pojazdy były uszkodzone. Wobec jednak braku materiału pozwalającego na precyzyjne ustalenie zakresu tych uszkodzeń słusznie organ przyjął – korzystnie dla strony – wartości wynikające z Informatora Rynkowego Eurotaxglass z uwzględnieniem przeciętnych korekt przewidzianych dla pojazdów w złym stanie technicznym. Chybione są przy tym twierdzenia skarżącej spółki dotyczące przekroczenia przez organ podatkowy uprawnień i dokonania nieprawidłowego szacowania średniej wartości rynkowej podobnych pojazdów. Organ odwoławczy nie dokonywał bowiem samodzielnego ustalenia wartości rynkowej podobnych pojazdów w drodze szacowania, lecz – ze względu na brak wystarczającej dokumentacji obrazującej stan techniczny przedmiotowych pojazdów i w konsekwencji niecelowość powoływania biegłego rzeczoznawcy – oparł się na danych rynkowych zawartych w katalogu Eurotaxglass. Z uwagi zaś na brak możliwości ustalenia rzeczywistego zakresu uszkodzeń nabywanych samochodów, prawidłowe było przy tym uwzględnienie w przyjętej przez organ średniej wartości rynkowej podobnych pojazdów wynikających z tego katalogu przeciętnych korekt (obniżek) z uwagi na zły stan techniczny pojazdów. Należy także podkreślić, że jakkolwiek z art. 3 ustawy o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego nie wynika wprost obowiązek przedstawiania dowodów potwierdzających rozmiar i zakres uszkodzeń, to jednak nie ulega wątpliwości, że w szczególności tego rodzaju dowody są niezbędne dla ustalenia pojazdów podobnych na rynku krajowym, a więc pojazdów znajdujących się w stanie o najbardziej zbliżonym stanie technicznym. Innymi słowy tylko tego rodzaju dowody byłyby podstawą do ewentualnego zastosowania obniżek wartości rynkowej pojazdów, których domagała się skarżąca, a których nie wykazała w przeprowadzonym postępowaniu o zwrot nadpłaty w podatku akcyzowym. Mając powyższe na uwadze, skargę jako bezzasadną należało oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 stycznia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), o czym orzeczono jak w sentencji wyroku.