III SA/Po 655/14

Dnia 13 stycznia 2015 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Tadeusz M. Geremek Sędziowie WSA Marzenna Kosewska ( spr.) WSA Mirella Ławniczak Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Piotrowska – Żyła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 stycznia 2015 roku przy udziale sprawy ze skargi T. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia ... marca 2014r. nr ... w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2007-2011 I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta i Gminy K. z dnia ...grudnia 2013r. nr ..., II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej kwotę ...,- zł (... złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania, III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. T. Spółka z o.o. w W. wnioskiem z dnia 5 stycznia 2012 r. zwróciła się do Burmistrza Miasta i Gminy K. z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2007-2011, w łącznej kwocie .. zł. Wraz z wnioskiem przedłożyła organowi podatkowemu m.in. korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2007-2011. W korektach deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2007, 2008 oraz 2009 r. zmieniono wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej z kwoty .. zł na kwotę ... zł, począwszy od miesiąca stycznia do grudnia ,a w korektach deklaracji za rok 2010 oraz za rok 2011 wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej z ... zł na kwotę .. zł, począwszy od miesiąca stycznia do grudnia. W uzasadnieniu wniosku podatniczka wyjaśniła, że kwota nadpłaty podatku wynika z zadeklarowania budowli infrastruktury kolejowej w postaci kanalizacji teletechnicznej oraz linii telekomunikacyjnych kablowych wykorzystywanych do obsługi ruchu kolejowego, jako podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Wymienione składniki majątku, zdaniem spółki, podlegały w latach 2007-2011 zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (zwanej dalej: u.p.o.l.) , a zatem podatek od nieruchomości za lata 2007-2011 z tytułu wskazanych składników majątku został uiszczony nienależnie. Wnioskodawczyni wskazała, iż jest spółką należącą do grupy kapitałowej ... powstałej w wyniku prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego "..." majątek którego, został podzielony w wyniku prywatyzacji na mniejsze podmioty. W następstwie tego podziału przejęła funkcje i zadania jednostki organizacyjnej świadczącej usługi telekomunikacyjne służące obsłudze ruchu kolejowego i utrzymującej urządzenia telekomunikacji kolejowej, a także system telekomunikacyjny, obejmujący sieć kanalizacji teletechnicznych oraz kabli wraz z urządzeniami telekomunikacyjnymi, służący między innymi do sterowania i zarządzania ruchem kolejowym. Zgodnie z ustawą o podatkach i opłatach lokalnych spółka klasyfikuje przejęte obiekty (kanalizację teletechniczną oraz linie kablowe telekomunikacyjne) jako budowle, które następnie w drodze umów udostępnia podmiotom, które prowadzą i zarządzają ruchem pociągów (...), jak również bezpośrednio licencjonowanym przewoźnikom kolejowym korzystającym z infrastruktury kolejowej, w tym jej części telekomunikacyjnej (np. ...). W ocenie skarżącej, infrastruktura ta podlega zwolnieniu, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.. bowiem budowle wchodzą w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zarządca infrastruktury kolejowej jest obowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym. Decyzją z dnia ...kwietnia 2012 r., nr ..., Burmistrz Miasta i Gminy K. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2007-2011 w łącznej kwocie ... zł i określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego , szczegółowo za poszczególne lata objęte wnioskiem. Po rozpatrzeniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzja z dnia ...sierpnia 2013 roku nr.... uchyliło decyzję organu pierwszej instancji z dnia ... kwietnia 2012 roku i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania. Od tej decyzji spółka wniosła skargę , którą Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w sprawie sygn. akt III SA/Po 1420/13 wyrokiem z dnia 4 czerwca 2014 roku oddalił. Wyrok ten jest nieprawomocny. Skarga kasacyjna spółki oczekuje na rozpoznanie( II FSK 3132/14 ) . W wyniku ponownego rozpoznania sprawy Burmistrz Miasta Gminy K. działając na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 72 § 1 pkt 1, art. 73 § 1 pkt 1, art. 74a, art. 75 § 2 pkt 1 lit. b i § 3 oraz art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa( Dz. U. z 2012r. poz. 749 z zm.)- zwanej dalej o.p., art. 1c, art. 2 ust. 1, art. 3, art. 4, art. 6, art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a i art. 20a ust. 1 u.p.o.l., art. 4 pkt 1 i pkt 7, art. 5 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. z 2007 r. Nr 16, poz. 94 z późn. zm., zwanej dalej: u.t.k.) oraz uchwały Nr ... Rady Miejskiej w K. z dnia 1... listopada 2004 r. w sprawie podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Województwa Wielkopolskiego Nr 194, poz. 4603, ze zm., zwanej dalej: Uchwałą-2004), uchwały Nr ... Rady Miejskiej w Kępnie z dnia ... września 2007 r. w sprawie podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Województwa Wielkopolskiego Nr 168, poz. 3663, ze zm.) i uchwały Nr ... Rady Miejskiej w K. z dnia... października 2008 r. w sprawie podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Województwa Wielkopolskiego Nr 205, poz. 3333, ze zm.), odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2007-2011 w łącznej kwocie ... określając wysokość zobowiązania w podatku za okres: – od dnia 01.01.2007 r. do dnia 31.12.2007 r. w kwocie .... zł, – od dnia 01.01.2008 r. do dnia 31.12.2008 r. w kwocie ... zł, – od dnia 01.01.2009 r. do dnia 31.12.2009 r. w kwocie ... zł, – od dnia 01.01.2010 r. do dnia 31.12.2010 r. w ... zł, – od dnia 01.01.2011 r. do dnia 31.12.2011 r. w kwocie ... zł, W uzasadnieniu decyzji Burmistrz wyjaśnił ,że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie daje podstaw do uznania spółki za zarządcę budowli kolejowych wchodzących w skład infrastruktury kolejowej , które są objęte zwolnieniem z art. 7 ust.1 pkt. 1 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych .Budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej oraz zajęte pod nie grunty są zwolnione z podatku , jeżeli podatnik spełni wymogi ustawy o transporcie kolejowym dotyczące zarządcy infrastruktury oraz ma obowiązek jej udostępnienia licencjonowanym przewoźnikom. Zgodnie z art.18 ust 1 ustawy o transporcie kolejowym dokumentem uprawniającym zarządcę do zarządzania infrastrukturą kolejową jest autoryzacja bezpieczeństwa lub świadectwo bezpieczeństwa. Organ podatkowy stwierdził ,że podatniczka nie dysponowała i nie dysponuje powyższymi dokumentami , co wynika z pisma Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego nr. .... z dnia ... listopada 2013 roku. Dodatkowo Burmistrz uzasadnił , że z udostępnieniem infrastruktury kolejowej przez jej zarządcę mamy do czynienia w sytuacji istnienia konkretnych , istniejących zobowiązań zarządcy infrastruktury do jej udostępnienia określonym , skonkretyzowanym co do tożsamości podmiotom – licencjonowanym przewoźnikom. Wnioskodawczyni zaś nie przedłożyła umów , z których wynikałby obowiązek udostępnienia budowli wchodzących w skład infrastruktury kolejowej określonym podmiotom , obejmujących lata 2007-2011. Przedłożone wyciągi z umów nie obejmowały swym zakresem roku 2010.Organ ocenił, że przedłożone umowy nie dotyczą zrządzania infrastrukturą kolejowa w rozumieniu art. 5 ust.1 u.t.k. Po rozpatrzeniu odwołania spółki decyzją z dnia ...marca 2014 r., nr ... Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Kaliszu utrzymało decyzję organu pierwszej instancji w mocy. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił ,że analiza przepisów art. 7 ust. 1 u.p.o.l., art.4 pkt.7 i art. 18 ust. 1 pkt. 1 u.t.k. prowadzi do wniosku ,że zwolnienie podatkowe o którym mowa w art. 7ust.1pkt.1 lit. a u.p.o.l. ma charakter przedmiotowo –podmiotowy, ponieważ z przedmiotowego zwolnienia może skorzystać tylko zarządca infrastruktury kolejowej. Kolegium podzieliło ustalenie organu pierwszej instancji ,że podatniczka nie posiada statusu zarządcy infrastruktury kolejowej albowiem nie dysponuje dokumentami – autoryzacja bezpieczeństwa lub świadectwo bezpieczeństwa. Jednocześnie w takiej sytuacji organ odwoławczy uznał za zbędne ustalenia w zakresie udostępniania infrastruktury kolejowej licencjonowanym przewoźnikom . W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na powyższą decyzję z dnia 14 marca 2014 roku ... Sp. z o.o. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego . Decyzji zarzuciła: 1. naruszenie przepisów proceduralnych, które miały istotny wpływ na wynik sprawy: • art. 120 , art. 121 § 1 O.p. , art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p. poprzez brak prawidłowego uzasadnienia faktycznego oraz prawnego decyzji – to jest nieuzasadnienie, dlaczego zdaniem Kolegium przedstawione przez podatnika dowody nie stanowią wystarczającego dowodu spełnienia przez podatnika przesłanek do zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l.; • art. 122 oraz art. 187 § 1 w związku z art. 191 O.p. poprzez brak podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w rezultacie czego Kolegium przyjęło, iż podatnik nie jest zarządcą infrastruktury kolejowej i budowle będące przedmiotem wniosku o nadpłatę nie podlegają zwolnieniu na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a) u.p.o.l. 2. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miały istotny wpływ na wynik sprawy: • art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a) u.p.o.l. poprzez jego nieprawidłową wykładnię, w następstwie czego błędnie przyjęto, iż budowle zarządzane przez podatnika nie korzystają ze zwolnienia z podatku od nieruchomości; oraz: • art. 29 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym -u.t.k. oraz załącznika do tej ustawy, w związku z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a) u.p.o.l, poprzez jego nieprawidłową wykładnię, w następstwie czego błędnie przyjęto, iż na podatniku nie ciąży obowiązek udostępniania infrastruktury kolejowej licencjonowanym przewoźnikom kolejowym, a co za tym idzie budowle zarządzane przez podatnika wchodzące w skład infrastruktury kolejowej nie korzystają ze zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. • naruszenie art. 4 pkt 7) u.t.k. poprzez jego nieprawidłową wykładnię, w następstwie czego błędnie przyjęto, iż podatnik nie jest zarządcą infrastruktury kolejowej, a co za tym idzie przedmiotowe budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej nie korzystają ze zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, że dokonane przez organ ustalenie, że podatniczka nie jest zarządca infrastruktury kolejowej jest nieprawidłowe. Wskazała na pismo UTK z dnia 18 maja 2012 roku , z którego wynika , że spółka świadczy usługi na potrzeby sterowania ruchem kolejowym, zaś w piśmie z dnia ... 2001roku Prezes UTK uznaje podatniczkę za "zarządcę infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów Unii Europejskiej oraz prawa krajowego , a w szczególności ustawy o transporcie kolejowym. Skarżąca zarzuciła ,że organ odwoławczy pomija fakt ,iż w swojej własnej decyzji z dnia ...września 2013 roku na podstawie pisma UTK z dnia ...sierpnia 2011roku Kolegium przyjęło ,że skarżąca jest zarządca infrastruktury kolejowej. Według skarżącej z zapisu przedłożonych umów z przewoźnikami wynika ,ze świadczyła usługi telekomunikacyjne w całym okresie objętym wnioskiem o zwrot nadpłaty podatku. Zdaniem strony z treści przepisu art. 4pkt. 7 u.t.k. nie może wysnuć wniosku ,że posiadanie przez przedsiębiorcę przymiotu zarządcy infrastruktury kolejowej uzależnione jest od uzyskania przez niego odpowiednich uprawnień – autoryzacji bezpieczeństwa ,świadectwa bezpieczeństwa. Istotne jest faktyczne wykonywanie działalności tj. zarządzanie infrastrukturą kolejowa – art.5 ust.1 u.t.k. W ocenie podatniczki organ w zaskarżonej decyzji błędnie przyjął , że aby skorzystać ze zwolnienia podatkowego określonego art. 7 ust. 1 pkt.1 lit. a) u.p.o.l. podatniczka powinna udostępniać infrastrukturę kolejową . Zdaniem skarżącej prawidłowa wykładnia przepisu wymaga pozostawania przez zarządcę w gotowości do udostepnienia budowli w każdym czasie licencjonowanemu przewoźnikowi . W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi i przedstawiło argumenty jak w zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia ... stycznia 2015 roku (załącznik do protokołu rozprawy) skarżąca podsumowała stanowisko przedstawione w skardze i odwołała się do orzeczeń sądów administracyjnych, w których przyznano jej prawo do zwolnienia podatkowego określonego art.7ust.1 pkt.1 lit.a) u.p.o.l. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Zgodnie z przepisem art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., zwanej dalej p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej z punktu widzenia legalności tj. z punktu widzenia zgodności zaskarżonych decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Ocena legalności działania administracji publicznej dokonywana jest w odniesieniu do stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu lub czynności. Skargi podlega uwzględnieniu w razie stwierdzenia przez sąd, że rozstrzygnięcie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub przepisów postępowania, jeżeli takie naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bądź z naruszeniem prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy). Ponadto sąd stwierdza nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 ustawy). Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawna. W rozpatrywanej sprawie przedmiotem sądowoadminstracyjnej kontroli jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K... z dnia ... marca 2014 roku utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy K. z dnia ...grudnia 2013 roku, którą to decyzją ustalono stronie skarżącej zobowiązanie podatkowego w podatku od nieruchomości za lat 2007-2011 i odmówiono stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości w kwocie ... zł. Istotne dla oceny legalności przedmiotowych decyzji jest to ,że są one kolejnymi decyzjami wydanymi przez organy podatkowe wobec strony w tym samym postępowaniu podatkowym , którego zakres dotyczy wniosku strony z dnia .. stycznia 2012 roku o stwierdzenie nadpłaty . Wcześniej bowiem decyzją z dnia 16 sierpnia 2013 roku Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. uchyliło decyzje Burmistrza Miasta i Gminy K. z dnia ... kwietnia 2012 roku i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania . W uchylonej decyzji organ podatkowy także orzekł o ustaleniu skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2007-2011 i odmówił stwierdzenia nadpłaty w tym podatku w kwocie ... zł. Ponowne rozpoznanie sprawy i wydanie decyzji będących przedmiotem kontroli sądu w rozpatrywanej sprawie nastąpiło pomimo ,że skarżąca wniosła skargę na decyzję SKO z dnia ... sierpnia 2013 roku , która to skarga została oddalona wyrokiem WSA w Poznaniu z dnia 6 czerwca 2013 roku sygn. akt III SA/Po 1420/13. Wyrok ten jest nieprawomocny . Skarga kasacyjna spółki oczekuje na rozpoznanie .A więc w dacie wydania decyzji ostatecznej . która jest przedmiotem kontroli w sprawie niniejszej , toczyło się postępowanie sądowoadministracyjne ze skargi na decyzję kasacyjną i nadal trwa. Oznacz to ,że powstała dwutorowość postępowania sądowoadministracyjnego i postępowania podatkowego w odniesieniu do oceny zasadności materialnoprawnych podstaw wniosku strony skarżącej o zwrot nadpłaconego podatku , co zdaniem Sądu jest niedopuszczalne .Istnieje bowiem między postępowaniem sądowoadministracyjnym ze skargi na decyzje kasacyjną a postępowaniem podatkowym prowadzonym po wydaniu tej decyzji zależność polegająca na tym ,że wynik postępowania sądowoadminstracyjnego będzie rzutował na treść tej decyzji. W konsekwencji zaskarżona decyzja i poprzedzająca decyzji Burmistrza Miasta i Gminy K. z dnia ...grudnia 2013 roku zostały wydane z naruszeniem przepisów postępowania – art. 201§ 1 pkt. 2 o.p., które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 201§ 1 pkt.2 o.p. organ zawiesza postepowanie , gdy rozpoznanie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Przez pojęcie zagadnienia wstępnego rozumie się sytuację , w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem określonego problemu prawnego . Jego treścią może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku , stosunku lub zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne. Innymi słowy ,zagadnienie wstępne dotyczy sytuacji , kiedy merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od wcześniejszego rozstrzygnięcia zagadnienia , które z istoty swej należy do kompetencji innego organu lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone. Oznacza to ,że wydanie decyzji merytorycznej w ponownie prowadzonym postępowaniu podatkowym jest prawnie możliwe wyłącznie w przypadku prawomocnego zakończenia postępowania sądowego pozostawiającego w obrocie prawnym decyzje kasacyjną .Jak już powyżej wskazano wyrok WSA w Poznaniu z dnia 4 czerwca 2014 roku wydany w sprawie opatrzonej sygn. akt III SA/Po 1420/13 jest nieprawomocny. Mając na uwadze przedstawioną powyżej ocenę i zakres stwierdzonego naruszenia prawa Sąd stwierdził , że przedwczesna jest ocena postawionych w skardze zarzutów, które zmierzają do udzielenia w ramach wykładni art. 7 ust. 1 pkt. 1 lit. a) u.p.o.l. odpowiedzi czy stronie skarżącej przysługuje zwolnienie podatkowe przewidziane dla budowli wchodzących w skład infrastruktury kolejowej jako zarządcy obowiązanemu do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym . Ocena prawna zarzutów skargi , na obecnym etapie oznaczałaby ,odebranie stronie prawa do dwuinstancyjnego postępowania podatkowego albowiem nie można wykluczyć , że wywiedziona skarga kasacyjna skarżącej zostanie uwzględniona. Wobec powyższego Sąd orzekł jak w pkt. I wyroku na podstawie art.145§1 ust. 1 lit.c ) w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzekł zgodnie z art. 200 p.p.s.a. i § 6 pkt.5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 roku w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu 9 Dz. U. Nr. 163 poz. 1348 z zm. ) . W pkt. III wyroku stwierdził ,że zaskarżona decyzja nie może być wykonana na podstawie art. 152 p.p.s.a.