III SA/Po 708/19

Dnia 31 marca 2020 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Walentyna Długaszewska (spr.) Sędziowie WSA Marzenna Kosewska WSA Mirella Ławniczak Protokolant: st. sekr. sąd. Janusz Maciaszek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 marca 2020 roku przy udziale sprawy ze skargi A. C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2019r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego uchyla zaskarżone postanowienie z dnia [...] lipca 2019 roku nr [...] w punkcie 2 w części dotyczącej odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na wniosek: - Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na postawie tytułu wykonawczego o nr [...], - Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w [...] Inspektorat w [...] na podstawie tytułów wykonawczych o nr: [...] oraz [...], -Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] na postawie tytułów wykonawczych o nr [...], [...] oraz [...], i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] maja 2019 roku nr [...] w punkcie 2. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2019 r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] maja 2019 r. nr [...] wydanego w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec A. C. na podstawie tytułów wykonawczych (wskazanych w postanowieniu), wystawionych przez Prezydenta Miasta [...], Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w [...], Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...], - uchylił postanowienie organu I instancji w części dotyczącej tytułów wykonawczych wystawionych przez Prezydenta Miasta [...] nr [...] i [...] i umorzył postępowanie I instancji w tej części oraz utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji w pozostałym zakresie, tj odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na wniosek - Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, Zakładu Ubezpieczeń Społecznych i Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] na podstawie wystawionych tytułów egzekucyjnych Przedmiotowe postanowienia zapadły w następującym stanie faktycznym: A. C. pismem z dnia [...] stycznia 2019 r. wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] o umorzenie prowadzonych w stosunku do niej postępowań egzekucyjnych, podnosząc, że wszystkie wskazane w piśmie zobowiązania przedawniły się. Na podstawie danych będących w posiadaniu organu oraz wyjaśnień uzyskanych od wierzycieli organ I instancji odmawiając umorzenia postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na wniosek Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, wskazał na pismo wierzyciela z dnia [...] stycznia 2019 r., w którym wierzyciel wyjaśnił, że należności wykazane w tytule wykonawczym, obejmujące zwrot środków Funduszu pobranych nienależnie tytułem refundacji składek na ubezpieczenie społeczne, dochodzone na podstawie art. 45 ust 3a i 49e ust 1 i 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, są nadal wymagalne. Wierzyciel wskazał, że ww. ustawa nie zawiera przepisów wskazujących termin przedawnienia, a zgodnie z art. 66 ustawy w sprawach nienormowanych stosuje się Kodeks postępowania administracyjnego, Kodeks cywilny oraz Kodeks pracy. Jednocześnie wierzyciel wskazał, że wobec odmiennego i szczególnego uregulowania terminu przedawnienia dla windykacji zwrotu pomocy w prawie unijnym, do należności wynikających z decyzji administracyjnych nakazujących zwrot pomocy w postaci decyzji nakazujących zwrot refundacji Sładek na ubezpieczenie społeczne, zastosowanie ma 10 letni okres przedawnienia, o czym mowa w art. 17 ust 1 Rozporządzenia Rady WE 2015/1589 z dnia 13 lipca 2015 r. Uzasadniając odmowę umorzenia należności objętych tytułami wykonawczymi wystawionymi przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych organ I instancji również powołał się na pismo wierzyciela z dnia [...] kwietnia 2019 r., z którego wynika, że należności z tytułu składek dochodzone na podstawie tytułów wykonawczych o wskazanych tam numerach ulęgają przedawnieniu po upływie 5 lat licząc od dnia, w którym stały się wymagalne. Bieg terminu przedawnienia zostaje jednak zawieszony od dnia podjęcia pierwszej czynności zmierzającej do wyegzekwowania należności z tytułu składek, do dnia zakończenia postępowania egzekucyjnego. Wierzyciel wskazał, że należności objęte tytułami wykonawczymi o numerach [...] dotyczą należności za wrzesień 2012 r. ( data wymagalności [...] październik 2012 r.), do których wdrożone zostało [...] grudnia 2012 r. postępowania egzekucyjne, które do dnia dzisiejszego nie zostało zakończone. W związku z powyższym, od [...] grudnia 2012 r. bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu i zawieszenie trwa do nadal. W związku z tym należności objęte ww. tytułami wykonawczymi nie uległy przedawnieniu i są wymagalne. W odniesieniu do należności objętych tytułami wykonawczymi wystawionymi przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] organ wskazał, że są to należności z tytułu zobowiązań podatkowych – należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r. tytuł wykonawczy nr SM [...] z [...] sierpnia 2013 r, – należności z tytułu podatku od towarów i usług za [...] r. tytuł wykonawczy nr SM [...] z [...] sierpnia 2013 r. – należności z tytułu podatku od towarów i usług za [...] tytuł wykonawczy nr SM [...] z [...] sierpnia 2013 r. Organ wyjaśnił, że w przypadku należności objętej tytułem wykonawczym nr SM [...] skuteczny środek egzekucyjny, przerywający bieg terminu przedawnienia, w postaci zajęcia świadczenia z ubezpieczenia społecznego został zastosowany [...] marca 2017 r., natomiast w przypadku należności objętych tytułami wykonawczymi o numerach SM [...] i SM [...] data zastosowania ostatniego skutecznego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, to [...] lipca 2018 r. .O zastosowaniu ww. środków A. C. została powiadomiona, w związku z czym doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia należności objętych ww. tytułami wykonawczymi i 5 letni termin przedawnienia, wynikający z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, biegnie na nowo. A. C. w zażaleniu wniesionym na postanowienie organu I instancji, wnosząc o jego uchylenie i umorzenie należności, podniosła ponownie zarzut przedawnienia oraz wskazała na to, ze nie posiada żadnego majątku, jej dochody z tytułu renty inwalidzkiej z tytułu całkowitej niezdolności do pracy i niezdolności do samodzielnej egzystencji są bardzo niskie i nie można z tego dochodu nawet pokryć kosztów egzekucji, a ponadto, ze jej stan zdrowia wciąż się pogarsza i jej sytuacja nie rokuje możliwości podjęcia pracy. Dyrektor Izby Skarbowej, w uzasadnieniu postanowienia z dnia [...] lipca 2019 r., odnosząc się do zarzutu przedawnienia należności objętych tytułem wykonawczym wystawionym przez Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Osób Niepełnosprawnych wskazał, że podstawę tytułu stanowi decyzja z dnia [...] grudnia 2012 r. , wydana na podstawie art. 45 ust 3a, 49 e ust. 1 i 2 oraz art. 25 a ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych ( tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 1172). Zgodnie z art. 66 ustawy w sprawach nienormowanych stosuje się Kodeks postępowania administracyjnego, Kodeks cywilny oraz Kodeks pracy.W mysl regulacji zawartej w art. 118 Kodeksu cywilnego, jeżeli przepis szczególny nie stanowi inaczej, termin przedawnienia wynosi sześć lat, a dla roszczeń o świadczenia okresowe oraz roszczeń związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej trzy lata. Jednocześnie z art. 17 ust 1 Rozporządzenia Rady WE 2015/1589 z dnia 13 lipca 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady stosowania art. 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej wynika, że dochodzenie zwrotu pomocy możliwe jest w ciągu dziesięciu lat ( licząc od dnia, w którym bezprawnie przyznano pomoc beneficjentowi ). Mając na uwadze powyższe oraz powołując się na zasadę pierwszeństwa stosowania prawa unijnego, organ wskazał, ze 10 letni okres windykacji zwrotu środków Funduszu pobranych nienależnie tytułem refundacji składek na ubezpieczenie społeczne za okres [...] upływa po 10 latach, czyli z końcem [...]. W odniesieniu do należności objętych tytułami wykonawczymi wystawionymi przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych, organ wyjaśnił, powołując art. 24 ust 4 oraz art. 24 ust 5b ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych ( tekst jedn. Dz.U. z 2019 r. poz. 300 ze zm.), że jak wynika z akt administracyjnych, data wymagalności dochodzonego zobowiązania wypadała w dniu [...] października 2012 r., zatem bieg terminu przedawnienia kończyłby się z dniem [...] października 2017 r. Jednak w dniu [...] grudnia 2012 r. zobowiązanej zostało doręczone upomnienie, dotyczące zaległych składek, wobec czego w związku z podjęciem pierwszej czynności zmierzającej do wyegzekwowania należności, w dniu [...] grudnia 2012 r. bieg terminu przedawnienia został zawieszony i zawieszenie trwa do nadal, ponieważ postępowanie egzekucyjne nie zostało zakończone. Odnosząc się do zarzutu przedawnienia należności objętych tytułami wystawionymi przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...], organ wyjaśnił, że bieg terminu przedawnienia został przerwany w związku z zastosowaniem skutecznych środków egzekucyjnych. W przypadku należności objętej tytułem wykonawczym nr SM [...] skuteczny środek egzekucyjny w postaci zajęcia świadczenia z ubezpieczenia społecznego został zastosowany [...] marca 2017 r., na podstawie zawiadomienia z dnia [...] marca 2017 r., o czym zobowiązana powiadomiono w dniu [...] marca 2017 r. Natomiast w przypadku należności objętych tytułami wykonawczymi o numerach SM [...] i SM [...] do skutecznego zajęcia świadczenia z zaopatrzenia emerytalnego i ubezpieczenia społecznego oraz renty socjalnej doszło w dniu [...] sierpnia 2013 r., na podstawie zawiadomienia, o czym zobowiązana został powiadomiona w dniu [...] września 2013 r. Następnie w oparciu o ww. tytułu wykonawcze z dnia [...] sierpnia 2013 r. organ egzekucyjny zajął wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] S.A. oraz [...] S.A. Zobowiązana o dokonanych zajęciach została powiadomiona .Wobec powyższego, doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia należności objętych ww. tytułami wykonawczymi i 5 letni termin przedawnienia zobowiązań biegnie na nowo od dnia następującego po dniu zastosowania ostatnich środków egzekucyjnych. Odnosząc się natomiast do podniesionej w zażaleniu kwestii niecelowości prowadzonej egzekucji z uwagi na trudną sytuację zdrowotną oraz majątkową zobowiązanej, organ wskazał, że argumenty te nie były podnoszone we wniosku zobowiązanej z dnia [...] stycznia 2019 r. więc organ nie mógł się do nich odnieść w postanowieniu z dnia [...] maja 2019 r. Jednocześnie, organ wyjaśnił, wskazując na przepis art. 59 § 2 u.p.e.a., że ocena stanu faktycznego prowadzonego postępowania, pod kątem jego skuteczności należy do organu egzekucyjnego. Jednak nawet w przypadku stwierdzenia wystąpienia okoliczności wskazanych w tym przepisie organ egzekucyjny może podjąć decyzję o kontynuowaniu prowadzonego postępowania. A. C. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, domagając się uchylenia postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w części dotyczącej odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na wniosek - Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, Zakładu Ubezpieczeń Społecznych i Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...]. W skardze oraz w piśmie procesowym z dnia [...] lutego 2020 ( k 45 akt sąd.) skarżąca podniosła zarzut przedawnienia należności objętych wystawionymi tytułami wykonawczymi, wskazując, m.in., że organ dokonał błędnej wykładni przepisów dotyczących przedawnienia roszczeń, których wierzycielem jest [...]. Zdaniem skarżącej, przedmiotowe zobowiązanie przedawnia się na zasadach określonych w art. 70 Ordynacji podatkowej, czyli z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności. Skarżąca podniosła także zarzut błędnej wykładni i zastosowania wobec skarżącej art. 24 ust 5b ustawy u.s.u.s, wskazując, że upomnienie zobowiązanej nie jest czynnością egzekucyjną w postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zatem nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Ponadto, skarżąca zarzuciła, że organ nie zbadał merytorycznie okoliczności podniesionych w zażaleniu, dotyczących jej sytuacji zdrowotnej i majątkowej. W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonym postanowieniu Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r. poz. 2167) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie natomiast z art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325; dalej p.p.s.a.) wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania w sposób, który miał lub mógł mieć wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Zakres kontroli sądu wyznacza art. 134 § 1 p.p.s.a., według którego sąd orzeka w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W pierwszej kolejności należy wskazać, że umorzenie postępowania egzekucyjnego może być obligatoryjne lub fakultatywne. W pierwszym przypadku musi się ziścić którakolwiek z przesłanek enumeratywnie wymienionych w art. 59 § 1 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem postępowanie egzekucyjne umarza się: 1) jeżeli obowiązek został wykonany przed wszczęciem postępowania; 2) jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał; 3) jeżeli egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji organu administracyjnego, orzeczenia sądowego albo bezpośrednio z przepisu prawa; 4) gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego lub gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względu na osobę zobowiązanego; 5) jeżeli obowiązek o charakterze niepieniężnym okazał się niewykonalny; 6) w przypadku śmierci zobowiązanego, gdy obowiązek jest ściśle związany z osobą zmarłego; 7) jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu; 8) jeżeli postępowanie egzekucyjne zawieszone na żądanie wierzyciela nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania; 9) na żądanie wierzyciela; 10) w innych przypadkach przewidzianych w ustawach. W przypadkach, o których mowa w ww. art. 59 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 3 u.p.e.a.). Stanowiący podstawę materialnoprawną wydania zaskarżonego w niniejszej sprawie postanowienia art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. wymienia cztery odrębne przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego, których wspólną cechą jest szeroko pojęte nieistnienie obowiązku, który ma stanowić przedmiot egzekucji administracyjnej. Jedną z przyczyn umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie powołanego wyżej przepisu stanowi upływ terminu przedawnienia należności, który to termin, w zależności od charakteru egzekwowanej należności, jest uregulowany w odrębnych aktach prawnych. Przy tym należy w tym miejscu wskazać, że wprawdzie organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania dopuszczalności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, co podniósł organ odwoławczy w uzasadnieniu postanowienia, nie jest on jednak zwolniony od badania dopuszczalności prowadzenia egzekucji administracyjnej w ogóle. Z ustalonego w postępowaniu stanu faktycznego wynika, że egzekucja dotyczy, objętych ww. tytułami wykonawczymi, należności Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, Zakładu Ubezpieczeń Społecznych i Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...], co do których organy egzekucyjne uznały, że brak jest podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a, albowiem nie doszło do przedawnienia należności. Sąd podziela stanowisko organów, co do braku przedawnienia należności objętych tytułami wykonawczymi wystawionymi przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych i Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...]. Zgodnie z art. 24 ust. 4 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r., poz. 300 ze zm.) należności z tytułu składek przedawniają się po upływie 5 lat licząc od dnia, w którym stały się wymagalne, z zastrzeżeniem ust 5 – 6. Natomiast na podstawie art. 24 ust. 5b powołanej powyżej ustawy bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony od dnia podjęcia pierwszej czynności zmierzającej do wyegzekwowania należności z tytułu składek, o której dłużnik został zawiadomiony, do dnia zakończenia postępowania egzekucyjnego. Odnośnie należności objętych tytułami wykonawczymi o numerach [...] wystawionymi przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych, organ wyjaśnił, że dotyczą one należności za wrzesień 2012 r. ( data wymagalności [...] październik 2012 r.). W dniu [...] grudnia 2012 r. skarżącej zostało doręczone upomnienie, dotyczące zaległych składek, czego skarżąca nie kwestionuje, a zarzuca jedynie, że upomnienie zobowiązanej nie jest czynnością egzekucyjną w postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zatem nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. W ocenie Sądu, doręczenie skarżącej upomnienia jest pierwszą czynnością zmierzającą do wyegzekwowania należności z tytułu składek, o której dłużniczka został zawiadomiony w rozumieniu art. 24 ust. 5b ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Zaistniała zatem przesłanka powodująca zwieszenie biegu terminu przedawnienia. Nie ulega wątpliwości, że doręczenie upomnienia zmierza do wyegzekwowania należności, ponieważ zgodnie z art. 15§1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji jest ono elementem obligatoryjnym postępowania egzekucyjnego, bez którego egzekucja skutecznie nie może być wszczęta i prowadzona. Ponadto, istota upomnienia sprowadza się do ujawnienia przez wierzyciela zamiaru egzekucji należności. Postępowanie egzekucyjne może być jednak wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia upomnienia. Należy więc uznać, że doręczenie upomnienia jest pierwszą czynności zmierzającą do wyegzekwowania należności z tytułu składek, skoro bez doręczenia upomnienia wszczęcie postępowania egzekucyjnego nie byłoby możliwe. W związku z tym, w ocenie Sądu, organy prawidłowo uznały, że nie było podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego w związku z przedawnieniem dochodzonych należności, ponieważ nie upłynął termin przedawnienia składek za wrzesień 2012 r. Bieg terminu przedawnienia został zawieszony od [...] grudnia 2012 r. do zakończenia postępowania egzekucyjnego. Prawidłowa jest również ocena organów, co do braku przedawnienia należności objętych tytułami wystawionymi przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...]. W myśl art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, że warunkami koniecznymi, a jednocześnie wystarczającymi do przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej są: zastosowanie środka egzekucyjnego i zawiadomienie o tym fakcie podatnika, przy czym obie te czynności powinny nastąpić przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania. W kontrolowanej sprawie, jak wskazały organy egzekucyjne wobec skarżącej doszło do skutecznego zajęcia świadczenia z ubezpieczenia społecznego w dniu [...] marca 2017 r., na podstawie zawiadomienia z dnia [...] marca 2017 r., o czym zobowiązaną powiadomiono w dniu [...] marca 2017 r. oraz zajęcia świadczenia z zaopatrzenia emerytalnego i ubezpieczenia społecznego oraz renty socjalnej doszło w dniu [...] sierpnia 2013 r., na podstawie zawiadomienia, o czym zobowiązana został powiadomiona w dniu [...] września 2013 r. Następnie w oparciu o ww. tytułu wykonawcze z dnia [...] sierpnia 2013 r. organ egzekucyjny zajął wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] S.A. oraz [...] S.A. Zobowiązana o dokonanych zajęciach również została powiadomiona. Sąd nie podziela natomiast stanowiska organów egzekucyjnych odnośnie przedawnienia należności wynikających z tytułu wykonawczego wystawionego przez Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. W pierwszej kolejności należy wskazać, że w zakresie terminu przedawnienia żądanych należności należy stosować termin przewidziany w prawie krajowym, a do kwestii przedawnienia należności nie ma zastosowania wskazany przez organy egzekucyjne art. 17 rozporządzenia Rady WE 2015/1589 z dnia 13 lipca 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady stosowania art. 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, ( zob. wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE. z dnia 5 marca 2019 r. (Wielka Izba) wydany w sprawie C-349/17Eesti Pagar ). Ponadto, z uwagi na publicznoprawny charakter należności, której zwrotu domaga się [...], a taki charakter niewątpliwie mają środki Funduszu pobrane nienależnie tytułem refundacji składek na ubezpieczenie społeczne, których zwrotu zażądano od skarżącej na podstawie art. 49e ust. 1 i 2 ustawy o rehabilitacji, w sprawie zastosowanie ma art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 869), zgodnie z którym: do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 2096 oraz z 2019 r. poz. 60) i odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, ze zm.). Tym samym, w zakresie ustalenia terminu przedawnienia przedmiotowych należności, należy odpowiednio zastosować znajdujący się w dziale III Ordynacji podatkowej art. 70 § 1, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W niniejszej sprawie należało zatem uznać, że odpowiednie stosowanie art. 70 § 1 O.p. polega na przyjęciu, że początkiem biegu 5-letniego okresu przedawnienia jest koniec roku kalendarzowego, w którym skarżąca nabyła prawo do refundacji składki za konkretny miesiąc. W piśmie procesowym z dnia [...] lutego 2020 r.( k 65 akt. sąd.) Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że przyjmując 5 letni termin przedawnienia, liczony od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, termin przedawnienia upłynął z końcem 2015 r., jednakże nie przesądza to o przedawnieniu należności, gdyż dopiero zweryfikowanie, czy nastąpiły przesłanki przerwania lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia, o których mowa w art. 70 § 4 O.p. pozwoliłoby na ocenę kwestii przedawnienia. Zdaniem Sądu zatem, nie budzi wątpliwości, że koniecznym jest dokonanie w niniejszej sprawie ponownych ustaleń i oceny, z uwzględnieniem przedstawionego wyżej stanowiska, celem rozstrzygnięcia, czy upłynął termin przedawnienia wskazanej wyżej należności. Kwestią, która wymaga dalszego rozważenia w przedmiotowej sprawie jest wystąpienie w sprawie przesłanek określonych w art. 59 § 2 u.p.e.a., zgodnie z którym postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Przepis ten posługuje się konstrukcją uznania administracyjnego, co oznacza, że organ egzekucyjny przy zaistnieniu w danym stanie faktycznym przesłanki bezskuteczności egzekucji może umorzyć postępowanie egzekucyjne, ale może też odmówić jego umorzenia. Działanie to leży bowiem w granicach swobody wyboru organu zakreślonego przesłanką określoną w art. 59 § 2 u.p.e.a. Jednakże możliwość działania organu na podstawie upoważnienia udzielonego mu przez ustawodawcę nakłada na ten organ szczególny obowiązek dokładnego zbadania i rozważenia wszystkich istotnych okoliczności w celu dokonania prawidłowego rozstrzygnięcia. Oznacza to, że organ administracji zobowiązany jest w takim postępowaniu do szczególnego działania zmierzającego do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w jego ramach do wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego oraz dokonania jego oceny w myśl zasady swobodnej oceny dowodów. Podjęcie przez organ egzekucyjny rozstrzygnięcia o umorzeniu lub odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego - na zasadzie uznania administracyjnego - w trybie art. 59 § 2 u.p.e.a. wymaga zatem oceny, czy egzekucja należności pieniężnej będzie celowa, tzn. wymaga ustalenia, czy koszty egzekucji byłyby wyższe od kwoty możliwej do wyegzekwowania (por. wyrok NSA z dnia 13 marca 2013 r. sygn. akt II GSK 2373/11, LEX nr 1302902). Z kolei w piśmiennictwie wskazuje się, że z przepisu art. 59 § 2 u.p.e.a. wynika obowiązek zbadania przez organ egzekucyjny istnienia przesłanki fakultatywnego umorzenia. Ustawodawca używa bowiem zwrotu "w przypadku stwierdzenia". W świetle art. 59 § 4 u.p.e.a. badanie to może mieć miejsce z urzędu lub na wniosek. Innymi słowy, umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a. każdorazowo wymaga uprzedniego przeprowadzenia kalkulacji stanowiącej podstawę stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Owa kalkulacja powinna być załączona do akt postępowania (tak: P. Pietrasz [w:] D. Kijowski (red.), Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Komentarz, wyd. II, LEX 2015). Sam tylko brak takiej kalkulacji uzasadnia wniosek o konieczności uchylenia skarżonego postanowienia. Podstawę faktyczną do podjęcia takiego rozstrzygnięcia stanowi bowiem prawidłowo wyjaśniony stan faktyczny związany z przesłanką umorzenia wynikającą z art. 59 § 2 u.p.e.a., z którego wynika zaistnienie bezskuteczności egzekucji. Należy również wskazać, że zgodnie z art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a., które mają zastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym na podstawie art. 18 u.p.e.a., organ administracji publicznej obowiązany jest w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Dopiero na podstawie całokształtu materiału dowodowego organ ten ocenia, czy dana okoliczność została udowodniona. W niniejszej sprawie - co wynika zarówno z uzasadnień postanowień organów obu instancji jak i z akt egzekucyjnych, takiego postępowania nie prowadzono. Organy nie przeprowadziły też jakiejkolwiek kalkulacji, która mogłaby stanowić podstawę oceny, czy w niniejszym postępowaniu egzekucyjnym uzyska się kwoty przewyższające wydatki egzekucyjne, czy też nie. W uzasadnieniu postanowienia organu II instancji, poza stwierdzeniem, że ocena stanu faktycznego prowadzonego postępowania, pod kątem jego skuteczności należy do organu egzekucyjnego i nawet w przypadku stwierdzenia wystąpienia okoliczności wskazanych w tym przepisie organ egzekucyjny może podjąć decyzję o kontynuowaniu prowadzonego postępowania, nie ma żadnego odniesienia do przesłanek wskazanych w art. 59 § 2 u.p.e.a., czyli majątku dłużnika, z którego jest lub mogłaby być prowadzona skutecznie egzekucja, czynności egzekucyjnych realizowanych w niniejszym postępowaniu, efektywności tych czynności i kosztów poniesionych lub potencjalnie mogących wystąpić. W kontekście powyższego nie można także pominąć faktu, że zgodnie z treścią art. 15 k.p.a., postępowanie administracyjne jest dwuinstancyjne, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. W powyżej powołanej normie prawnej zasady dwuinstancyjności postępowania, wynika ciążący na organach administracji publicznej, obowiązek dwukrotnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy, po raz pierwszy przez organ I instancji, a następnie w II instancji. Obowiązek ten oznacza, że obydwa organy, kierując się przepisami prawa procesowego, prowadzą postępowanie wyjaśniające, a co za tym idzie, postępowanie odwoławcze nie może ograniczać się jedynie do weryfikacji decyzji (postanowienia) wydanej w I instancji (por. wyrok NSA z 7 lutego 2017 r., II OSK 1267/15). Organ odwoławczy nie może zatem ograniczyć się jedynie do kontroli decyzji (postanowienia) organu I instancji, lecz ma obowiązek ponownego rozpoznania sprawy w jej całokształcie. Oznacza to, że organ ten ma obowiązek rozpatrzeć wszystkie żądania strony, ustosunkować się do nich w uzasadnieniu, a także odnieść się do kwestii podniesionych w odwołaniu (w zażaleniu) od decyzji (postanowienia) organu I instancji. Mając na uwadze powyższe, Sąd uznał, że w sprawie organy dopuściły się naruszenia art. 7, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 59 § 1 pkt 2 i art 59 § 2 u.p.e.a mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy i podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 135 p.p.s.a orzekł jak w sentencji