III SA/Po 811/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia WSA Mirella Ławniczak Sędzia NSA Tadeusz Geremek WSA Barbara Koś ( spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Piotrowska-Żyła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 lipca 2008 r. przy udziale sprawy ze skargi B. J. i S. J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe o d d a l a s k a r g ę /-/ B. Koś /-/M. Ławniczak /-/ T.M. Geremek WSA/wyr.1 - sentencja wyroku Decyzją z dnia [...], nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego uznał za nieprawidłowe zgłoszenie celne dokonane w procedurze uproszczonej poprzez wpis do rejestru towarów objętych procedurą dopuszczenia do obrotu pod pozycjami nr 168 i 169 z dnia [...] oraz zgłoszenie celne uzupełniające SAD nr [...] z dnia [...] w części dotyczącej stawki celnej i kwoty długu celnego, określił na nowo kwotę długu celnego i wezwał Spółkę A w W. oraz Spółkę B do uiszczenia uzupełniającej kwoty długu celnego oraz odsetek wyrównawczych. W uzasadnieniu wskazano, że w dniu [...] przyjęto zgłoszenie celne uzupełniające towaru (koszul męskich i toreb foliowych) dokonane przez Spółkę B jako przedstawiciela pośredniego na rzecz Spółki A w W. Oddział w P. na podstawie wpisu do rejestru procedury uproszczonej pod pozycjami nr 168 i 169 z dnia [...]. Do zgłoszenia dołączono m.in. świadectwo pochodzenia Form A z dnia [...]. Kwotę długu celnego strona obliczyła na podstawie konwencyjnej stawki celnej. Po wyjaśnieniu istoty zgłoszenia celnego (art. 3 § 1 pkt 24 Kodeksu celnego) i treści art. 83 § 1 i § 2 Kodeksu celnego organ celny wskazując na przepis § 20 a ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. Nr 130, poz. 851 ze zm.) wskazał, że pismem z dnia [...] polskie władze celne zwróciły się do [...] władz celnych o przeprowadzenie weryfikacji świadectwa pochodzenia. Pismem z dnia [...] Urząd Kontroli i Kwarantanny Przywozowej i Wywozowej C. nie potwierdził jego autentyczności, stwierdzając że nie zostało wystawione przez ten urząd i jest sfałszowane. Zdaniem organu celnego powyższy wynik weryfikacji przeprowadzonej w trybie urzędowej współpracy administracyjnej jest wiążący dla polskich organów celnych. W dalszej części uzasadnienia decyzji wyjaśniono, że zgodnie z art. 15 § 1 Kodeksu celnego niepreferencyjne pochodzenie towarów określa się dla stosowania stawek celnych konwencyjnych i autonomicznych taryfy celnej. Ustalenie pochodzenia towarów dla potrzeb wyboru stawki celnej dokonywane jest przez organ celny na podstawie dowodu pochodzenia - świadectwa pochodzenia, faktury, specyfikacji lub innego dokumentu, w którym jest zapis o kraju pochodzenia lub na podstawie trwałego oznaczenia kraju pochodzenia na towarze, przy czym w wypadku wątpliwości co do pochodzenia towarów organ celny może zażądać dodatkowych dowodów potwierdzających pochodzenie - zgodnie z art. 19 Kodeksu celnego i § 11 ust. 2 powołanego wyżej rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. Zgodnie z § 11 ust. 1 tego rozporządzenia pochodzenie towarów wymienionych w Wykazie nr 3 winno być udokumentowane świadectwem pochodzenia, które musi być sporządzone przez organ upoważniony w danym kraju do wydawania takich świadectw, zawierać dane niezbędne do identyfikacji towaru objętego świadectwem oraz poświadczać pochodzenie towaru z danego kraju (§ 13 rozporządzenia). Dopuszczony do obrotu towar w postaci koszul męskich objęty sekcją XI Taryfy celnej został wymieniony w wykazie nr 3 powyższego rozporządzenia, a zatem negatywny wynik weryfikacji świadectwa pochodzenia uniemożliwia przyjęcie tego dokumentu jako prawidłowego dowodu uprawniającego do zastosowania konwencyjnej stawki celnej. Natomiast pochodzenie towaru w postaci toreb foliowych nie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia, lecz brak zapisu o kraju pochodzenia towaru na dokumentach załączonych do zgłoszenia celnego uniemożliwia zastosowanie konwencyjnej stawki celnej. W związku ze stwierdzeniem, że świadectwo pochodzenia jest nieważne, niemożliwe jest również zastosowanie ust. 10 Postanowień wstępnych do Taryfy celnej (stawki autonomicznej lub konwencyjnej jeżeli jest wyższa od autonomicznej) z uwagi na brak jakiegokolwiek zapisu o kraju pochodzenia na dokumentach załączonych do zgłoszenia celnego, wobec czego zgodnie z ust. 7 Postanowień wstępnych do Taryfy celnej zastosowano autonomiczną stawkę celną podwyższoną o 100%. Długiem celnym obciążono solidarnie zgłaszającego - przedstawiciela pośredniego oraz podmiot, na rzecz którego dokonano zgłoszenia celnego na podstawie art. 209 § 3 i art. 221 Kodeksu celnego. Zgodnie z § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29.08.2003 r. w sprawie odsetek wyrównawczych (Dz. U. Nr 155, poz. 1515) wymierzono także odsetki wyrównawcze, stwierdzając że nie istnieją okoliczności, które uzasadniałyby niepobranie odsetek. Zarejestrowanie zaniżonej kwoty długu celnego nastąpiło na podstawie nieprawdziwych danych i było spowodowane zaniedbaniem dłużnika, gdyż konwencyjne stawki celne zastosowano na podstawie sfałszowanego świadectwa pochodzenia, zaś w interesie importera leży dochowanie należytej staranności i sprawdzenie rzetelności i wiarygodności eksportera. Od powyższej decyzji odwołała się Spółka B, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w powołaniu na zarzuty naruszenia art. 19 Kodeksu celnego w zakresie niepreferencyjnego pochodzenia towarów i sposobu jego dokumentowania oraz art. 122, 187 i 190 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, obowiązku zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego oraz przeprowadzenie dowodu przez organ celny bez powiadomienia strony i bez jej czynnego udziału, a także art. 139 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej przez niedochowanie ustawowego terminu do wydania decyzji. Uzasadniając odwołanie, podniesiono, iż dokumenty dołączone do zgłoszenia celnego (w tym świadectwo pochodzenia) były badane i nie wzbudziły wątpliwości funkcjonariusza celnego przed wydaniem pozwolenia na wpis do rejestru, a więc tym bardziej nie mogły budzić zastrzeżeń skarżącego. Natomiast dowodem sfałszowania świadectwa pochodzenia nie może być jedynie pismo instytucji z C., która nie jest tożsama z instytucją figurującą na kwestionowanym dokumencie. Nie można się także zgodzić, że towar jest niewiadomego pochodzenia, bo dokonana rewizja i badanie przywieszek przez Urząd Celny w N. oraz wykonane zdjęcia towaru potwierdzające [...] pochodzenie towaru winno posłużyć urzędowi do ustalenia właściwego kraju pochodzenia i zastosowania stawki celnej konwencyjnej lub autonomicznej. Ponadto organ pomimo posiadania wyniku weryfikacji zwlekał ponad rok z wydaniem decyzji. Decyzją z dnia [...], nr [...] adresowaną do Spółki A Oddział w P. oraz B. J. i S. J. Dyrektor Izby Celnej uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej wezwania do zapłaty odsetek wyrównawczych i umorzył w tym zakresie postępowanie, uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia stawki celnej w pozycji nr 169 zgłoszenia do rejestru procedury uproszczonej i orzekł w tym zakresie, a w pozostałej części zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy, podzielając ustalenia faktyczne i kwalifikację prawną organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy podkreślił, że możliwość zastosowania właściwej stawki celnej w handlu niepreferencyjnym była uzależniona od rodzaju przedstawionego przez zgłaszającego dowodu pochodzenia, a także od jego formalnej i materialnej poprawności. Świadectwo pochodzenia mogło podlegać czynnościom weryfikacyjnym polegającym na sprawdzeniu jego autentyczności oraz prawidłowości danych w nim zawartych - zgodnie z § 20 a rozporządzenia Rady Ministrów z 15.10.1997 r., a wyraźna odpowiedź informująca o nieautentyczności świadectwa pochodzenia czyniła ten dokument nieprawidłowym do potwierdzenia pochodzenia towaru. Z uwagi na to, że otrzymana odpowiedź pochodzi od kompetentnych w tym zakresie władz, przedstawiony dowód pochodzenia nie mógł być wykorzystany dla celów ustalenia pochodzenia towarów, a więc pochodzenie to należało ustalić w oparciu o inne dowody wskazane w § 11 ust. 2 rozporządzenia. W sprawie brak jednak jakichkolwiek innych dowodów niepreferencyjnego pochodzenia, gdyż z protokołu przeprowadzonej rewizji celnej nie wynika [...] pochodzenie towaru. Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że w chwili zgłoszenia celnego funkcjonariusz celny mógł dokonać jedynie formalnej oceny dowodu pochodzenia, natomiast materialna ocena tego dowodu mogła być przeprowadzona w trybie § 20 a rozporządzenia Rady Ministrów, a zatem przyjęcie przez organ celny prawidłowości dowodu pochodzenia pod względem formalnym nie wykluczało późniejszej weryfikacji danych wynikających ze zgłoszenia celnego i dołączonych do niego dokumentów. Dyrektor Izby Celnej skorygował natomiast błędne określenie przez Naczelnika Urzędu Celnego wysokości stawki celnej w odniesieniu do toreb foliowych, które nie miało jednak wpływu na prawidłowe określenie wysokości długu celnego. W kwestii odsetek wyrównawczych organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie nie wystąpiły żadne przesłanki, ani dowody wskazujące na możliwość przypisania importerowi czy przedstawicielowi pośredniemu winy za podanie nieprawidłowych danych w zgłoszeniu celnym. Strony dołożyły wszelkiej staranności i działały w dobrej wierze, co wyczerpuje przesłankę wynikającą z § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 29.08.2003 r. w sprawie odsetek wyrównawczych, wobec czego uchylono decyzję organu I instancji i umorzono postępowanie w tym zakresie. B. J. i S. J. złożyli skargę na powyższą decyzję, wnosząc o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, zarzucając naruszenie: - art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej poprzez skierowanie zaskarżonej decyzji do B. J. i S. J. jako osób fizycznych w sytuacji, gdy stroną postępowania w I instancji była spółka cywilna - B., - ust. 10 części A ("Stawki celne") części pierwszej ("Postanowienia wstępne") rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 146, poz. 1639 z późn. zm.) w zw. z art. 188 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego, - art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wystąpienie o weryfikację do organu, który nie wystawił świadectwa pochodzenia i zaniechanie wystąpienia do organu, którego pieczęć widnieje na kwestionowanym świadectwie pochodzenia. Uzasadniając powyższe zarzuty wskazano, że na gruncie prawa celnego spółka cywilna jest odrębnym podmiotem prawa od jej wspólników, wobec czego skierowanie decyzji do osób niebędących stroną w sprawie jest przesłanką stwierdzenia nieważności decyzji na podstawie art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Organ II instancji nie może zmieniać stron postępowania, które występowały w I instancji ani dodawać nowych stron w postępowaniu toczącym się w II instancji. Natomiast zgodnie z ust. 10 części A części pierwszej rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej jeżeli nawet organy celne przyjęły, że pochodzenie towaru nie zostało udokumentowane świadectwem pochodzenia, ale jeżeli można było ustalić kraj i region pochodzenia, to powinna być zastosowana pojedyncza stawka autonomiczna (w tej sytuacji 60 %), a nie podwójna (120 %). Dowodem na to, że towary pochodziły z C. była zamieszczona w pkt 12 świadectwa pochodzenia deklaracja eksportera, w której podmiot ten potwierdza, że wszystkie towary wymienione w tym dokumencie pochodzą z C. Fakt, że Urząd Kwarantanny Przywozowej i Wywozowej C. uznał, że ten dokument nie pochodzi od niego nie oznacza, że nie ma on mocy dowodowej jako deklaracja samego eksportera - wtedy nie jest on wprawdzie wystarczający do zastosowania na jego podstawie stawki konwencyjnej, ale wystarcza do zastosowania pojedynczej stawki autonomicznej. Należy go w tym zakresie uznać za specyfikację towarów, o której mowa w § 11 ust. 2 pkt 2 powołanego rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów (...). Poprzez niedokonanie oceny dowodowej tego dokumentu w tym charakterze organ naruszył art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto wbrew art. 188 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej organ nie przeprowadził dowodów wskazanych przez stronę w odwołaniu - oględzin zdjęć towarów, na których widoczne są napisy potwierdzające [...] pochodzenie towarów, pomimo że w świetle § 11 ust. 3 powyższego rozporządzenia dowodem pochodzenia towaru może być też trwałe oznaczenie kraju pochodzenia na towarze. Organy celne nie zebrały całego materiału dowodowego w sprawie i naruszyły art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej także poprzez zaniechanie wystąpienia o weryfikację świadectwa pochodzenia do [...] Rady do Spraw Promocji Handlu Międzynarodowego, a więc organu, którego pieczęć widnieje na świadectwie pochodzenia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Ustosunkowując się do zarzutów skargi, wskazał, że solidarnej odpowiedzialności wspólników spółki cywilnej za długi spółki wynikające ze zobowiązań powstałych w czasie istnienia spółki nie uchyla fakt jej rozwiązania. Rozwiązanie spółki cywilnej skutkuje tym, że majątek spółki przestaje istnieć i staje się częścią majątku osobistego każdego z byłych wspólników, a zatem skierowanie decyzji do osób fizycznych będących byłymi wspólnikami spółki cywilnej jest pełnoprawne i konieczne do przeprowadzenia postępowania egzekucyjnego należnych zobowiązań. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, iż przepisy prawa celnego nie znoszą wspomnianej odpowiedzialności byłych wspólników po rozwiązaniu spółki cywilnej i nie wypowiadają się w tej kwestii, a więc zastosowanie w tym zakresie mają wyłącznie przepisy kodeksu cywilnego. Natomiast podstawą zastosowania stawki celnej autonomicznej podwyższonej o 100% był nie ust. 10, lecz ust. 7 Części pierwszej Postanowień wstępnych do Taryfy celnej - A. Stawki celne, który stanowi, że dla towarów, dla których nie można było ustalić kraju lub regionu pochodzenia towaru stosowało się stawkę celną autonomiczną podwyższoną o 100% lub stawkę celną konwencyjną podwyższoną o 100%, jeżeli była wyższa od stawki celnej autonomicznej. Przepis ten został prawidłowo zastosowany w sprawie, gdyż z zebranego materiału dowodowego wynika, że nie można było ustalić kraju pochodzenia sprowadzonych towarów, skoro świadectwo pochodzenia Form A zostało negatywnie zweryfikowane, co pozbawia je cech dowodu pochodzenia, jak również atrybutu legalności co do pozostałych informacji w nim zawartych, a oprócz tego dokumentu w sprawie nie było żadnego innego dowodu, o którym mowa w pkt 11 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, iż rewizja celna została przeprowadzona jedynie pod kątem ustalenia rodzaju i ilości towaru, a nie jego pochodzenia, a zatem kwestia ewentualnego stwierdzenia trwałych oznaczeń na towarach nie była przedmiotem dociekań organu I instancji, a dowód ze zdjęć w ogóle w niniejszej sprawie nie występuje. Ponadto Dyrektor Izby Celnej wskazał także, iż fakt sfałszowania świadectwa pochodzenia potwierdza także [...] Rada ds. Promocji Handlu Międzynarodowego w piśmie z dnia [...], z którego wynika, że pieczęć i podpisy tego organu zamieszczane na wszystkich świadectwach pochodzenia skierowanych przez polskie organy celne do weryfikacji zostały sfałszowane, zarówno miejsca jak i eksporterzy wpisani w polu 12 świadectw nie przynależą do administracyjnego regionu [...] Rady ds. Promocji Handlu Międzynarodowego, a wyłączność kompetencji do wydawania świadectw pochodzenia Form A należy do lokalnych Biur Inspekcji i Kwarantanny Eksportowo - Importowej. W piśmie z dnia 11 lipca 2008 r. skarżący dodatkowo podnieśli naruszenie przez organy obu instancji art. 209 § 3 Kodeksu celnego oraz art. 258 §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego oraz o skierowanie pytania prawnego do Trybunału Konstytucyjnego w sprawie zgodności art. 209 § 3 w zw. z art. 3 § 1 pkt 23 Kodeksu celnego z art. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Zdaniem skarżących zarówno spółka cywilna, jak i jej wspólnicy niesłusznie zostali uznani za dłużnika w świetle art. 209 § 3 Kodeksu celnego, gdyż podmioty te nie dostarczyły danych wymaganych do sporządzenia zgłoszenia celnego, nie wiedziały i przy zachowaniu należytej staranności nie mogły się dowiedzieć, że dane te są nieprawdziwe. Podmiotem, który ponosi odpowiedzialność za dług celny jest jedynie osoba, która dostarczyła nieprawdziwych danych. W ocenie skarżących odrzucenie zaproponowanej wykładni miałoby ten skutek, że art. 209 § 3 w zw. z art. 3 §1 pkt 23 Kodeksu celnego, w brzmieniu obowiązującym w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, byłby niezgodny z art. 2 Konstytucji RP poprzez przypisanie odpowiedzialności za dług celny podmiotowi nie ponoszącemu żadnej winy za sfałszowanie dokumentu celnego, a także z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP poprzez obciążenie odpowiedzialnością za dług celny przedstawiciela pośredniego, podczas gdy takiej odpowiedzialności nie ponosi przedstawiciel bezpośredni importera ani pełnomocnicy w innych postępowaniach. Stąd też skarżący wnieśli o skierowanie pytania prawnego do Trybunału Konstytucyjnego w powyższym zakresie. Ponadto zarówno decyzja organu II instancji, jak i decyzja organu I instancji są obecnie niewykonalne i bezprzedmiotowe, gdyż zostały wydane na spółkę cywilną, która w tej chwili nie istnieje i w związku z tym nie mogą być już od niej egzekwowane żadne obowiązki, a w konsekwencji należało stwierdzić wygaśnięcie tych decyzji na podstawie art. 258 § 1 pkt 1 oraz art. 235 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga okazała się nieuzasadniona. Zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wydane w dniu [...], jednak dotyczyło ono długu celnego, który powstał w listopadzie 2002 roku. Stąd zgodnie z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. nr 68, poz. 623) podstawę rozstrzygnięcia, w zakresie dotyczącym długu celnego, stanowiły przepisy ustawy z dnia 09 stycznia 1997r. - Kodeks celny (Dz. U. z 2001r. nr 75, poz. 802 ze zm.). Niekwestionowana, zarówno przez organy celne, jak i Strony postępowania, treść zgłoszenia celnego wskazuje, że przedmiotem importu był towar, dla którego w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. nr 146, poz. 1639 ze zm.) nie przewidziano preferencyjnych stawek celnych; stawek celnych stosowanych dla towarów pochodzących z krajów rozwijających się (DEV) oraz z krajów najmniej rozwiniętych (LDC). Zgłaszający zawnioskował o zastosowanie konwencyjnej stawki celnej. Stąd w kontrolowanej sprawie zastosowanie znajdują przepisy prawa regulujące kwestie pochodzenia towaru i jego dokumentowania w ramach handlu niepreferencyjnego, czyli przede wszystkim postanowienia Międzynarodowej Konwencji dotyczącej uproszczenia i harmonizacji postępowania celnego sporządzonej w Kioto dnia 18 maja 1973 r. (Dz.U. nr 12, poz. 38 ze zm.) oraz załączniki do tej umowy, art. 16 do art. 19 Kodeksu celnego oraz rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz.U. nr 130, poz. 851 ze zm.). Zgodnie z treścią Załącznika - D. 3 do Międzynarodowej konwencji dotyczącej uproszczenia i harmonizacji postępowania celnego, sporządzonej w Kyoto dnia 18 maja 1973 r., dotyczącego kontroli dokumentów stwierdzających pochodzenie towarów (Dz.U. z 1982r. nr. 43, poz. 278 zał.) administracja celna Umawiającej się Strony, która przyjęła niniejszy załącznik, może wystąpić z wnioskiem do właściwych władz innej Umawiającej się Strony, która przyjęła niniejszy załącznik i na której terytorium wystawione były dokumenty stwierdzające pochodzenie towarów, o przeprowadzenie kontroli takich dokumentów w następujących wypadkach: a) gdy istnieją uzasadnione podstawy do powstania wątpliwości co do autentyczności dokumentu; b) gdy istnieją uzasadnione podstawy do powstania wątpliwości co do rzetelności poszczególnych danych zawartych w dokumencie; c) na zasadzie wyrywkowej. Władze celne nie muszą akceptować przedstawianych im dokumentów stwierdzających pochodzenie towarów i mają prawo do kontroli pochodzenia towarów, jeśli uważają, że jest to uzasadnione okolicznościami. Przy zgłaszaniu towarów do odprawy celnej kontrola może jedynie polegać na sprawdzeniu przedstawionych dokumentów lub na żądaniu dodatkowych dowodów na poparcie złożonego zgłoszenia lub świadectwa pochodzenia towarów. Kontrola może być dokonana przez odpowiednie władze lub upoważnione organy dwoma metodami: przez przeprowadzenie niezbędnej kontroli przed wysyłką towarów i potwierdzenie jako prawdziwych zgłoszenia lub świadectwa pochodzenia albo przez przeprowadzenie wyrywkowej kontroli po wysyłce towarów. Te ostatnie mogą być przeprowadzane z inicjatywy odpowiednich władz lub upoważnionych organów albo też na wniosek kraju przywozu. Zgodnie z treścią Załącznika - D. 3 Definicje pkt b, świadectwem pochodzenia towaru jest specjalny formularz ustalający tożsamość towarów, w którym odpowiednie władze lub organ upoważniony do jego wydawania wyraźnie zaświadczają, że towary, których świadectwo dotyczy, pochodzą z danego kraju; zaświadczenie takie może również zawierać oświadczenie wytwórcy, producenta, dostawcy, eksportera lub innej właściwej osoby. W okolicznościach niniejszej sprawy usprawiedliwione było wystąpienie z wnioskiem o zbadanie autentyczności dowodu pochodzenia do Urzędu Kontroli i Kwarantanny Przywozowej i Wywozowej w X., albowiem treść zgłoszenia celnego wskazywała, że import towaru odbywa się w niepreferencyjnym obrocie handlowym. Jednocześnie w materiale dowodowym sprawy znajduje się również pismo podmiotu określonego w treści kwestionowanego świadectwa pochodzenia jako wystawca dokumentu, a mianowicie [...] Rady Promocji Handlu Międzynarodowego z dnia [...], które potwierdza fakt jego nieautentyczności (zob. k. 18 akt adm.). Z zawartej w nim odpowiedzi wynika bowiem, że wskazany w pkt 12 świadectwa eksporter ([...]) nie należy do właściwości administracyjnej Rady, a ponadto kompetencje do wystawiania formularza A w C. posiadają lokalne Biura Inspekcji i Kwarantanny Eksportowo - Importowej, co oznacza, że w tej sytuacji świadectwo pochodzenia wystawione w imieniu Rady musi być fałszywe. Powyższe okoliczności w sposób jednoznaczny podważają autentyczność przedmiotowego świadectwa pochodzenia, które tym samym nie może być uwzględnione jako dowód pochodzenia towaru. Fakt, że świadectwo pochodzenia zostało sfałszowane ma ten skutek, że przedstawiony organom celnym dokument traci moc dowodową. Dlatego nie może on stanowić prawidłowej podstawy rozstrzygnięcia, jako oświadczenie eksportera. W tym miejscu należy zaznaczyć, że - wbrew stanowisku organów celnych, dokumenty zawierające odpowiedzi [...] organów nie mają mocy wiążącej i nie korzystają z podwyższonej mocy dowodowej, lecz podlegają ocenie jako dowód w sprawie na podstawie art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego. Stosownie do postanowień art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Wobec tego pisma [...] organów celnych, zawierające informację co do nieautentyczności świadectwa pochodzenia stanowią dowód w sprawie podlegający ocenie na ogólnych zasadach określonych w przepisach Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 21.03.2007r., I GSK 2510/06, LEX nr 329043). Organy celne uchybiły wprawdzie przepisowi art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, nie zawierając w uzasadnieniu decyzji analizy dowodowej pisma [...] Rady Promocji Handlu Międzynarodowego z dnia [...]. Powyższe naruszenie nie mogło mieć jednak - w ocenie Sądu, wpływu na wynik sprawy. Należy bowiem zwrócić uwagę, że już w piśmie Urzędu Kontroli i Kwarantanny Przywozowej i Wywozowej C. z dnia [...]. wyjaśniono, iż na skutek przeprowadzonego dochodzenia ustalono, że świadectwo pochodzenia towaru nie zostało wystawione przez ten urząd oraz że jest sfałszowane (k. 15 akt adm.). Biorąc pod uwagę, że ten urząd lokalny był właściwy do wystawienia świadectwa (co wynika z treści pisma [...] Rady Promocji Handlu Międzynarodowego z dnia [...]) organy celne trafnie uznały w ocenie Sądu, iż były uzasadnione podstawy do zakwestionowania autentyczności spornego świadectwa pochodzenia towaru, skoro wyjaśniono przyczyny, skutkiem których sformułowano tezę co do nieautentyczności tego dokumentu. Uprawnione jest przy tym twierdzenie, że organ porównał zakwestionowaną pieczęć i podpis widniejące na świadectwie z tymi, jakie używane są przez podmiot wystawiający takie świadectwa, dysponując wiedzą i odpowiednim materiałem porównawczym w tej dziedzinie skoro stwierdził, że sprawdził posiadaną dokumentację i przeprowadził dochodzenie. Tym samym należało uznać, iż polski organ celny zwrócił się do podmiotu zagranicznego zajmującego się faktycznie sprawdzaniem autentyczności świadectw pochodzenia, który dokonał sprawdzenia dokumentu w rzetelny i przekonujący sposób. Uzyskany od niego dokument był przy tym dowodem wystarczającym do stwierdzenia, iż skarżący nie udowodnił, iż importowany towar zasługuje na skorzystanie z preferencji celnych w postaci odpowiednich stawek celnych. Dodatkowo zaś powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez [...] Radę Promocji Handlu Międzynarodowego w piśmie z dnia [...] (k. 18 akt adm.). Strona mogła przy tym aktywnie uczestniczyć w postępowaniach celnych w obu instancjach, a przed wydaniem zaskarżonych decyzji wyznaczono jej termin do zapoznania się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie, wypowiedzenia się odnośnie zebranego materiału dowodowego, w tym znajdujących się w aktach administracyjnych obu pism organów [...], z czego skarżący nie skorzystali. Wobec zatem niepodważenia wiarygodności pism podmiotów [...], prawidłowe było ustalenie organów celnych co do nieautentyczności świadectwa pochodzenia. Natomiast brak odniesienia się przez organy celne do pisma [...] Rady Promocji Handlu Międzynarodowego, jakkolwiek stanowi uchybienie przepisom postępowania, to jednak nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy skoro - jak wykazano powyżej, odpowiedź w nim zawarta stanowi potwierdzenie informacji wynikających z pisma Urzędu Kontroli i Kwarantanny Przywozowej i Wywozowej, które było wystarczające do dokonania ustaleń o sfałszowaniu świadectwa pochodzenia. Ponadto wbrew twierdzeniom skargi w aktach sprawy brak jakichkolwiek innych dowodów pochodzenia towaru. Przeprowadzona przez organ celny rewizja celna nie dotyczyła ustalenia pochodzenia towaru, lecz jedynie stanu, ilości i rodzaju towaru. Ponadto brak dokumentacji fotograficznej towaru, która umożliwiałaby ustalenie pochodzenie towaru, a Skarżący nie skorzystali z możliwości zgłoszenia innych wniosków dowodowych. Dysponując takim materiałem dowodowym organy celne zgodnie z art. 187 §1 Ordynacji podatkowej przyjęły, że nie można ustalić kraju pochodzenia importowanej odzieży. Tym samym ustalenia faktyczne uzasadniały zastosowanie autonomicznej stawki celnej w podwyższonej wysokości. Prawidłowo został zinterpretowany i zastosowany art. 209 § 3 Kodeksu celnego. W jego treści ustawodawca określił krąg podmiotów odpowiedzialnych za dług celny, który powstawał z chwilą przyjęcia zgłoszenia celnego. Do osób ponoszących odpowiedzialność za dług celny zaliczył trzy kategorie podmiotów: zgłaszającego, osobę na rzecz, której dokonano zgłoszenia oraz osoby, które dostarczyły danych do sporządzenia zgłoszenia celnego i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że dostarczone dane są nieprawdziwe. Zgodnie z art. 221 Kodeksu celnego także w przypadku, o którym mowa w art. 209 § 3 Kodeksu celnego, dłużnicy są solidarnie zobowiązani do zapłacenia kwoty wynikającej z długu celnego. Tym samym ziszczenie się przesłanek odpowiedzialności podmiotu, który dostarczył nieprawdziwych danych do sporządzenia zgłoszenia celnego nie ma tego skutku, że wyłącza odpowiedzialność zgłaszającego lub osoby, na rzecz której dokonano zgłoszenia. Skład orzekający w niniejszej sprawie nie znalazł uzasadnionych podstaw do przedstawienia pytania prawnego Trybunałowi Konstytucyjnemu. Uznał przy tym, że ustawodawca wychodząc naprzeciw istotnym potrzebom obrotu gospodarczego, w szczególności postępującej specjalizacji, stworzył ramy prawne dla prowadzenia działalności gospodarczej w formie agencji celnej. Wyposażył ją, na zasadzie wyłączności, w szczególne uprawnienia, albowiem stosownie do treści art. 253 § 2 pkt 2 Kodeksu celnego, jeżeli postępowanie przed organem celnym dotyczy towaru, którego rodzaj lub ilość wskazuje na przeznaczenie do działalności gospodarczej przedstawicielem pośrednim osoby może być wyłącznie agencja celna. Niemniej korzystanie z przyznanych uprawnień powiązał z odpowiedzialnością za dług celny -art. 64 § 2a w związku z art. 209 § 3 Kodeksu celnego. Przy tym podjęcie i prowadzenie działalności gospodarczej w formie agencji celnej oraz świadczenie usług w ramach przedstawicielstwa pośredniego pozostawił swobodnej decyzji przedsiębiorcy. Agencja celna mogła występować również jako przedstawiciel bezpośredni importera - art. 253 § 1 pkt 1 i 2 Kodeksu celnego. Wybór przez przedsiębiorcę przedstawicielstwa pośredniego przesądzał o uzyskaniu statusu zgłaszającego, który będzie ponosił odpowiedzialność za prawdziwość danych zawartych w zgłoszeniu celnym oraz autentyczność załączonych do niego dokumentów - art. 64 § 2a w związku z art. 253 § 2 i § 3 oraz art. 3 §1 pkt 23 Kodeksu celnego. W konsekwencji to decyzja podmiotu prowadzącego agencję celną, a nie wola ustawodawcy, jak to założyli w swojej argumentacji Skarżący, kształtowała zakres odpowiedzialności prawnej przedsiębiorcy. Z tych względów Sąd nie podziela wątpliwości co do zgodności art. 209 §3 w związku z art. 3 § 1 pkt 23 Kodeksu celnego z art. 2 oraz art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Nieuzasadniony okazał się zarzut naruszenia art. 258 §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Skarżący wskazują, że należało stwierdzić wygaśnięcie decyzji z uwagi na bezprzedmiotowość, którą wywołało rozwiązanie z dniem [...], jednego z dłużników solidarnych, spółki cywilnej B. Sformułowany zarzut jest chybiony już tylko z tego względu, że wykracza poza granice rozpoznania sprawy wyznaczone zaskarżonym rozstrzygnięciem. Decyzja Dyrektora Izby Celnej oraz poprzedzająca ją decyzja Naczelnika Urzędu Celnego dotyczyły kwestii prawidłowości zgłoszenia celnego - art. 65 §4 Kodeksu celnego. Stwierdzenie wygaśnięcia decyzji następuje w odrębnym postępowaniu celnym (art. 262 Kodeksu celnego w związku z art. 258 §1, §2 i §3 Ordynacji podatkowej). Od ostatecznego rozstrzygnięcia w sprawie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji służy skarga do sądu administracyjnego. Dlatego ocena bezprzedmiotowości kwestionowanych decyzji z tego punktu widzenia wykracza poza, wyznaczone przez art. 134 §1 oraz art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), granice kontroli legalności rozstrzygnięcia w przedmiocie nieprawidłowości zgłoszenia celnego. Wskazać również należy, iż postępowanie w sprawie wygaśnięcia decyzji nie służy eliminowaniu z obrotu prawnego decyzji wadliwych (B. Gruszczyński w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek "Ordynacja podatkowa - komentarz" Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2007, str. 772). Wbrew twierdzeniom skarżących zaskarżona decyzja prawidłowo określa jako adresata decyzji byłych wspólników spółki cywilnej - Spółki B. Należy zauważyć, że na gruncie przepisów Kodeksu celnego, przyznających podmiotowość administracyjnoprawną spółkom cywilnym ( art. 1 w zw. z art. 3 § 1 pkt 10 ), postępowanie celne prowadzone z udziałem spółki jako strony jest w rzeczywistości postępowaniem prowadzonym z udziałem samych wspólników, przy założeniu, że wszyscy wspólnicy zostali określeni w tej decyzji. Taka sytuacja występuje właśnie w niniejszej sprawie. Rozważając powyższy problem należy bowiem mieć na uwadze to, iż przepisy Kodeksu celnego nie modyfikują, określonego w Kodeksie cywilnym, ustrojowego kształtu spółki cywilnej, a zwłaszcza nie zawierają szczególnych regulacji dotyczących odpowiedzialności wspólników za długi zlikwidowanej spółki, jako osoby trzeciej. Kodeks celny nie zawiera analogicznych rozwiązań w stosunku do przyjętych w art. 115 Ordynacji podatkowej, który to przepis nie znajduje do spraw celnych zastosowania, bowiem zamieszczono go w dziale III, natomiast z mocy art. 262 Kodeksu celnego jedynie przepisy art. 12 i działu IV ustawy - Ordynacja podatkowa stosuje się odpowiednio do postępowania w sprawach celnych. Rozwiązanie spółki cywilnej powoduje, że przestaje organizacyjnie istnieć ten podmiot stosunków celnych, jednakże pamiętać należy, że decyzja orzekająca wcześniej o długu celnym spółki cywilnej skierowana jest w istocie do majątku dłużnika. Nie posiadając osobowości prawnej spółka cywilna korzysta wprawdzie z wyodrębnionego majątku, jednakże to nie spółka jest właścicielem tego majątku, a każdy ze wspólników na zasadzie współwłasności łącznej. Dopiero od chwili rozwiązania spółki stosuje się odpowiednio do wspólnego majątku wspólników przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych ( art. 875 § 1 k.c. ). Zgodnie z art. 864 k.c. odpowiedzialność wspólników spółki cywilnej jest odpowiedzialnością solidarną. Solidarna odpowiedzialność powoduje, że wspólnicy odpowiadają, nie tylko wspólnym majątkiem, ale również majątkiem osobistym. Odpowiedzialność osobista wspólnika za zobowiązania spółki cywilnej trwa nadal również po rozwiązaniu spółki, zatem byli wspólnicy zachowują przymiot strony w rozumieniu art.133 Ordynacji podatkowej, jako osoby, których interesu prawnego dotyczy prowadzone postępowanie. Prawidłowo zatem postąpił organ II instancji rozpoznając odwołanie spółki B na rzecz jej byłych wspólników, mieli oni bowiem po rozwiązaniu spółki cywilnej własny interes prawny w zwalczaniu długu celnego wynikającego z decyzji organu I instancji. Wskazać ponadto należy, że weryfikacja wadliwego zgłoszenia celnego oraz określenie kwoty wynikającej z długu celnego na podstawie art. 65 § 4 Kodeksu celnego należą do zakresu działania organu I instancji, zatem wobec istnienia spółki B w dacie wydawania decyzji przez Naczelnika Urzędu Celnego jako stronę prawidłowo oznaczono Spółkę B, natomiast rozwiązanie spółki cywilnej po wniesieniu odwołania spowodowało wydanie decyzji wobec byłych już wspólników z pominięciem nazwy ( firmy ) spółki, pod którą prowadzili wcześniej działalność gospodarczą. W powyższej sytuacji zarzut skarżących, że zaskarżona decyzja została skierowana do osób niebędących stroną w sprawie jest całkowicie bezzasadny. Z uwagi na powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił. /-/ B. Koś /-/ M. Ławniczak /-/ T. M. Geremek K.P.d