III SA/Po 815/09

Dnia 10 grudnia 2009 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Tadeusz M. Geremek Sędziowie WSA Marzenna Kosewska WSA Szymon Widłak (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Anna Piotrowska - Żyła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 listopada 2009 roku przy udziale sprawy ze skargi M.M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji o umorzenia postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Celnej [...] II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. /-/Sz. Widłak /-/T.M. Geremek /-/M. Kosewska Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej działając z urzędu, stwierdził nieważność decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] Orzekając na skutek złożonego odwołania Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy wcześniejsze rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu decyzji organ nadzoru wskazał m.in., że nie można zgodzić się ze stroną, iż organ zastosował tryb stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej z urzędu pomimo braku podstaw dla takiego postępowania. W skarżonej decyzji wprost wskazano, że podstawą do wszczęcia z urzędu postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego był art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w zaskarżonej przez stronę decyzji wykazano również na czym to rażące naruszenie prawa polegało. Cechą rażącego naruszenia prawa jest to, że treść decyzji pozostaje w sprzeczności z treścią przepisu przez proste ich zestawienie ze sobą; nie chodzi tu bowiem o błędy w wykładni prawa, ale o przekroczenie prawa w sposób jasny i niedwuznaczny. Nadzwyczajny tryb polegający na stwierdzeniu nieważności decyzji ostatecznej ze względu na rażące naruszenie prawa, służy do eliminowania z obrotu decyzji w sposób kwalifikowany naruszających porządek prawny. Nie może on być środkiem wzruszania decyzji, nawet wadliwych, jednakże nie w stopniu rażącym. Rzeczą organu jest ustalenie, czy naruszenie ma charakter "rażący" (NSA sygn. akt SA/Gd 1178/95). Dyrektor Izby Celnej uznał, że przeprowadzone przez Naczelnika Urzędu Celnego postępowanie obarczone było poważnymi błędami postępowania dowodowego. Organ I instancji nie wyjaśnił bowiem przyczyn wprowadzenia przez stronę na linii technologicznej firmy "Caros" filtru płytowego i jego wpływu na stężenie benzoesanu denatonium (bitrexu) w produkcie końcowym. Przede wszystkim zaś, na co wskazano w skarżonej decyzji, Naczelnik Urzędu Celnego nie przeprowadził postępowania w zakresie ustalenia, czy, niezależnie od zawartości skażalnika, strona w sposób uprawniony zaklasyfikowała produkowany przez siebie w/w wyrób do symbolu PKWiU 24.30.22-79.90 (Rozpuszczalniki i rozcieńczalniki złożone organiczne pozostałe), a w konsekwencji czego, w/w organ nie wykazał czy wspomniany towar mógł korzystać z preferencyjnej stawki akcyzy w wysokości zero. Dopiero bowiem tak przeprowadzona analiza mogła uzasadniać umorzenie postępowania wszczętego w sprawie określenia zobowiązania podatkowego nota bene mającego odnosić się nie do rozpuszczalnika ale do alkoholu etylowego wyprowadzanego ze składu podatkowego. Zakreślone granice zainicjowanego postępowania bezwzględnie obligowały aby Naczelnik nie tyle zbadał aspekt procesu skażania co, w kontekście przypisania wspomnianym produktom różnych stawek, zdefiniował właściwości i cechy jakie zdradza wyprowadzany ze składu towar i określił prawidłowo jego miano. W badanym okresie bowiem zarówno alkohol skażony jak nieskażony były objęte tą samą stawką akcyzy wynoszącą 4550 zł/hl 100%vol. Zatem ich wyprowadzanie ze składu podatkowego na mocy art. 28 ustawy o podatku akcyzowym każdorazowo wywoływało obowiązek podatkowy i to zawsze w tej samej wysokości. Stąd prowadzenie postępowania w tym zakresie kłóciłoby się z tezą o uszczupleniach inicjujących takie postępowanie. Z tego względu na przedmiot ww. postępowania musiało składać się zagadnienie dotyczące charakteru i klasyfikacji towaru będącego przedmiotem obrotu a nie zawartość w nim bitrexu. Tymczasem to właśnie ta ostatnia okoliczność zdominowała czynności dowodowe organu podatkowego I instancji. Takie działanie należało uznać za chybione i stojące obok prawidłowego nurtu postępowania którego ideą było ewentualne ustalenie zobowiązań podatkowych. Dalej Dyrektor odnosi się do kwestii merytorycznych, m.in. podnosząc, że należy zwrócić uwagę na to, iż do zaklasyfikowania danego wyrobu do symbolu PKWiU 24.30.20-79 nie wystarcza wykazanie, że właściwości wspomnianego wyżej wyrobu w ogóle się zmieniają, lecz należy udowodnić, że z punktu widzenia jego istotnych cech powstaje nowa jakość, zasadniczo odmienna od cech samego alkoholu. Należy bowiem zauważyć, że już sam alkohol etylowy (o mocy 92 % czy 96 %), zarówno w czystej postaci jak i skażony, posiada właściwości rozpuszczające, i mimo dodania do niego przykładowo niewielkiej ilości wody (np. 1%), uzyskany produkt, mimo odmiennych cech (np. inna temperatura parowania i zapłonu), będzie miał prawie identyczne właściwości rozpuszczające jak wykorzystany do jego wytworzenia alkohol etylowy. Nie oznacza to jednak, że uzasadnionym jest zaklasyfikowanie go do symbolu PKWiU 24.30.20-79 obejmującego rozpuszczalniki lub rozcieńczalniki. Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy koniecznym było oparcie się na Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, która stanowi zbiór nazw i definicji towarów i usług występujących w obrocie. Została ona wprowadzona do porządku prawnego na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. Nr 88 poz. 439 ze zm.). Rada Ministrów, w oparciu o zawartą w powyższym przepisie delegację, w dniu 6 kwietnia 2004 r. wydała rozporządzenie w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 89, poz. 844 ze zm.). Tabele klasyfikacyjne oraz zasady metodyczne PKWiU stanowią załącznik do ww. rozporządzenia. Przepis 2 § pkt 2 ww. rozporządzenia stanowi, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU). Również przepis art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym przewiduje, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania wyrobów znakami akcyzy na terytorium kraju stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). Przy dokonywaniu klasyfikacji należy uwzględniać zasady metodyczne, nazwy grupowań końcowych PKWiU, oraz uwagi do poszczególnych działów. Zasady metodyczne klasyfikacji PKWiU określają podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się nią oraz zasady interpretacji i aktualizacji. Zasady te stanowią integralną część PKWiU, a zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.1 i 1.2. Zasad metodycznych). PKWiU w odniesieniu do określania zakresów rzeczowych poszczególnych grupowań oparta została na Nomenklaturze Scalonej (CN - Combined Nomenclature). Na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej wydane zostało rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2006 r. w sprawie Nomenklatury Scalonej (Dz.U. Nr 246, poz.1794). Zgodnie z §1 ust.1 tego rozporządzenia Nomenklaturę Scaloną określają przepisy rozporządzenia Komisji (WE) nr 1549/2006 z dnia 17 października 2006 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 301 z 31.10.2006, str. 1). W celu maksymalnego zharmonizowania międzynarodowych klasyfikacji wyrobów dla potrzeb statystyki produkcji z wcześniej opracowanymi międzynarodowymi klasyfikacjami towarów dla potrzeb handlu zagranicznego - przy opracowywaniu klasyfikacji wyrobów (PKWiU) posłużono się jako "blokami konstrukcyjnymi", grupowaniami Nomenklatury Scalonej (CN). Z tych względów, w PKWiU zakres rzeczowy wszystkich dziesięciocyfrówek obejmujących wyroby określony jest zakresem rzeczowym odpowiednich grupowań CN, tj. każda z dziesięciocyfrówek PKWiU stanowi grupowanie, część grupowania lub agregat kilku grupowań CN (pkt 5.2.1.). Powyższe uzasadnia, iż przy zaliczaniu produktów do określonego grupowania PKWiU należy posługiwać się również wyjaśnieniami i wskazówkami zawartymi w osobnym wydawnictwie: "Uwagi wyjaśniające do Taryfy celnej" (pkt. 7.2.). Ponadto wśród wskazanych wyżej rażących uchybień prawa organ wykazał także, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego obrażała przepisy procedury gdyż w toku postępowania przed organem I instancji pominięty został ustanowiony przez stronę pełnomocnik. Dotyczy to zarówno doręczenia postanowienia z dnia 6 stycznia 2006 r. wyznaczającego 7-dniowy termin do wypowiedzenia się odnośnie materiału dowodowego zebranego w sprawie jak i doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 14 marca 2006 r. Zauważyć należy, wywodzi organ nadzoru, że umocowanie pełnomocnika do reprezentowania strony wynikało z udzielonego mu w dniu 12 września 2005 r. pełnomocnictwa. Pełnomocnictwo to nie wygasło, nie zostało również odwołane. Nie można traktować jako odwołania pełnomocnictwa, oświadczenia strony złożonego w dniu 19 października 2005 r., w którym zwrócił się on z prośbą o przesyłanie korespondencji pod dotychczasowy adres. Zgodnie z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Podobnie jak art. 40 § 2 K.p.a. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na powyższe rozstrzygnięcie złożył M.M., zarzucając m.in. naruszenie przepisu art. 120 Ordynacja Podatkowa poprzez brak wskazania przepisów prawa będących podstawą działania organu podatkowego, art. 121 poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, art. 122 poprzez uchylanie się organu podatkowego od wszechstronnego ustalenia stanu faktycznego sprawy co było wynikiem nieprzeprowadzenia wnioskowanego przez stronę wniosku dowodowego w zakresie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania strony na okoliczność wprowadzenia filtra pyłowego do linii technologicznej oraz ewentualnego obniżenia stężenia poziomu skażalnika (bitrexu), a także art. 187, 210, 247 § 1 pkt 3 poprzez brak wykazania, że decyzja organu podatkowego I instancji rażąco naruszała prawo. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Na rozprawie w dniu 26 listopada 2009 r. pełnomocnik skarżącego wnosił i wywodził jak w skardze. Pełnomocnik Dyrektora IC wnosił i wywodził jak w odpowiedzi na skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się uzasadniona. Podstawę prawną wydania zaskarżonej oraz poprzedzającej ją decyzji stanowi art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ administracji publicznej stwierdza nieważność decyzji, która wydana została z rażącym naruszeniem prawa. Postępowanie prowadzone na podstawie art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej jest nadzwyczajnym trybem postępowania i stanowi wyłom od zasady stabilności decyzji, stąd też ustalenie podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji musi być niewątpliwe. Celem postępowania nieważnościowego nie jest merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy lecz przeprowadzenie weryfikacji ostatecznej decyzji z jednego punktu widzenia, a mianowicie, czy decyzja jest dotknięta jedną z wad kwalifikowanych wskazanych w art. 247 § 1 pkt 1-8 O.p. W doktrynie przyjmuje się, że istotę rażącego naruszenia prawa trzeba upatrywać w tym, iż powoduje ono zaprzeczenie któregoś z elementów normy prawnej, oraz również w tym, że nie jest ono stopniowalne. Zasadne jest więc odwołanie się do gradacji wad decyzji administracyjnej i odróżnienie wadliwości decyzji powodujących jej wzruszalność w zwykłym trybie postępowania administracyjnego od takich wad, które powodują przez swoje istnienie lub wywoływane skutki nieuchronną konieczność eliminacji decyzji z obrotu prawnego w trybie nadzwyczajnych środków wzruszania decyzji ostatecznych przewidzianych w art. 240 i art. 247 Ordynacji podatkowej. Skutki tej kwalifikacji mają istotne znaczenie, gdyż zastosowanie trybów nadzwyczajnych wzruszania decyzji administracyjnych, jest warunkiem odstąpienia od ogólnie przyjętej zasady trwałości decyzji administracyjnych. Należy stwierdzić, że konieczność eliminowania decyzji w trybie stwierdzenia jej nieważności musi dotyczyć ustalenia w niej wad nie jakichkolwiek, ale o szczególnie dużym ciężarze gatunkowym. Naruszenia prawa mają charakter rażący w takim przypadku, gdy czynności zmierzające do wydania decyzji administracyjnej oraz treść załatwienia sprawy w niej wyrażona stanowią zaprzeczenie stanu prawnego sprawy w całości lub w części. Jako rażące kwalifikowane są nie tylko naruszenia przepisów prawa materialnego, lecz także przepisów kompetencyjnych, jak również przepisów procesowych, co oznacza wyjście poza ramy wąsko rozumianego stosunku materialnoprawnego nawiązywanego na podstawie decyzji administracyjnej, ale zawsze podważa to byt prawny decyzji jako ciężko wadliwego aktu rozstrzygającego władczo i jednostronnie o prawach lub obowiązkach jednostki. Przykładowo za "rażące naruszenia prawa", będzie uznawane: oczywista sprzeczność pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy, a treścią przepisu; naruszenie przepisów o trwałości decyzji, jej sądowej kontroli, dwuinstancyjności; naruszenie podstawy prawnej decyzji niegodzące się z systemem prawa; oczywista sprzeczność z przepisem prawa nie do pogodzenia z założeniami działania organu praworządnego państwa; proste zestawienie treści decyzji z treścią przepisu wskazujące na jawną sprzeczność. Przechodząc na grunt niniejszej sprawy nie można podzielić zarzutów Dyrektora Izby Celnej wyrażonych w decyzjach z dnia [...]., że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego zawierała takie wady, które w myśl powołanych wyżej przepisów oraz przyjętej doktryny i orzecznictwa uznać należałoby za rażąco naruszające prawo, skutkujące wyeliminowaniem tej decyzji z obrotu prawnego. Sąd podziela pogląd Dyrektora IC, iż decyzja wydana przez Naczelnika UC została wydana z naruszeniem prawa, nie było to jednak jego rażące naruszenie, uprawniające do stwierdzenia nieważności przedmiotowej decyzji. Należy pamiętać, iż każda decyzja administracyjna, zanim stanie się ostateczną, może być zmieniona lub uchylona w trybie zwykłym. Przede wszystkim Naczelnik Urzędu Celnego nie przeprowadził postępowania w zakresie ustalenia, czy, niezależnie od zawartości skażalnika, strona w sposób uprawniony zaklasyfikowała produkowany przez siebie wyrób do symbolu PKWiU 24.30.22-79.90 (Rozpuszczalniki i rozcieńczalniki złożone organiczne pozostałe), a w konsekwencji czego, organ nie wykazał czy wspomniany towar mógł korzystać z preferencyjnej stawki akcyzy w wysokości zero. Ma rację organ nadzoru, że dopiero bowiem tak przeprowadzona analiza mogła uzasadniać umorzenie postępowania wszczętego w sprawie określenia zobowiązania podatkowego. Co więcej granice zainicjowanego postępowania bezwzględnie obligowały aby Naczelnik nie tyle zbadał aspekt procesu skażania co, w kontekście przypisania wspomnianym produktom (rozpuszczalnik i alkoholom) różnych stawek, zdefiniował właściwości i cechy jakie zdradza wyprowadzany ze składu towar i określił prawidłowo jego miano. Organ I instancji nie wyjaśnił także przyczyn wprowadzenia przez stronę na linii technologicznej firmy "Caros" filtru płytowego i jego wpływu na stężenie benzoesanu denatonium (bitrexu) w produkcie końcowym. W literaturze zaś wskazuje się, że zasada prawdy obiektywnej nakłada na organ podatkowy obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia, a zasada praworządności - obowiązek czuwania nad zgodnym z prawem rozstrzygnięciem sprawy. Już tylko z tych powodów należałoby ww. decyzję Naczelnika Urzędu Celnego uchylić. Jednakże wady wskazane przez Dyrektora Izby Celnej, odnoszące się w istocie do ustalenia braków w zakresie zebranych dowodów, same w sobie nie wykluczały podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia. Stwierdzone wady nie tkwią więc w samej decyzji, ale w aspektach proceduralnych tego postępowania. Sąd podziela stanowisko skarżącego wynikające z treści skargi, że kategoria stwierdzonych przez organ nadzoru uchybień w orzeczeniu Naczelnika UC dotyczy wad proceduralnych, a dopiero w ich konsekwencji złego wnioskowania. W tym miejscu Sąd kolejny raz pragnie podkreślić, że ustawodawca w przepisie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej posłużył się nieostrym pojęciem "rażącego naruszenie prawa", co wymaga szczególnej staranności w budowaniu tezy, że naruszenie jasnych w treści norm proceduralnych jest rażącym naruszeniem prawa. W przypadku norm prawa materialnego teza ta w zasadzie nie jest kwestionowana, ale w odniesieniu do prawa procesowego, chociażby z uwagi na istnienie trybu wznowienia, tylko niektóre przypadki mogą być kwalifikowane, jako rażące (vide wyrok NSA w Warszawie z dnia 6 stycznia 2009 r. sygn. akt II GSK 600/08, opublikowany w LEX nr 475235). Ponadto w niniejszym postępowaniu organ nadzoru nie był uprawniony do merytorycznego badania sprawy w całym jej zakresie, jak ma to miejsce w postępowaniu odwoławczym. Obowiązkiem organu stwierdzającego nieważność decyzji, jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa, jest wyraźne wskazanie, jaki konkretny przepis został naruszony. Rozpoznając sprawę w omawianym trybie organ orzekający bierze pod uwagę stan faktyczny i prawny obowiązujący w dacie wydania decyzji objętej wnioskiem, a ocenie podlega sama decyzja i jej skutki prawne, a nie poprzedzające ją postępowanie. Wynika to z prostej zasady, iż tryb nadzwyczajny, jakim jest postępowanie nieważnościowe nie może zastępować w przedmiotowej sprawie trybu zwykłego i nie może służyć poprawianiu błędów popełnionych przez organ celny I instancji. W prowadzonym postępowaniu przez Naczelnika UC mamy do czynienia z uchybieniami, które bezwątpienia wpłynęły na wynik sprawy i powinny, jak to już zostało wspominane powyżej, skutkować uchyleniem jego decyzji, jednakże nie są to naruszenia kwalifikowane, uzasadniające stwierdzenie nieważności przedmiotowego rozstrzygnięcia. Tymczasem organ nadzoru z postępowania nadzwyczajnego usiłował uczynić postępowanie "zwykłe" i poprawić błędy popełnione w postępowaniu celnym – zwykłym wszczynając postępowanie w "trybie nieważności". Nawet jeśli organy celne dopuściły się uchybień w prowadzonym przez Naczelnika UC postępowaniu, to nie są to uchybienia rażąco naruszające prawo. Ponadto, abstrahując od wskazanych wyżej uchybień, organ nadzoru wskazał, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego obrażała przepisy procedury administracyjnej również na innej płaszczyźnie. W toku postępowania przed organem I instancji pominięty został ustanowiony przez stronę pełnomocnik. Dotyczy to zarówno doręczenia postanowienia z dnia 6 stycznia 2006 r. wyznaczającego 7-dniowy termin do wypowiedzenia się odnośnie materiału dowodowego zebranego w sprawie jak i doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] r. Przede wszystkim kwestia ta nie ma żadnego znaczenia dla prowadzonego postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności orzeczenia organu I instancji i nie stanowi dowodu na rażące naruszenie prawa. Uchybienie to wypełnia co najwyżej przesłankę przepisu art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, stanowiącego konsekwencję wyrażonej w art. 123 Ordynacji podatkowej zasady czynnego udziału strony w postępowaniu. Pominięcie przez organ administracji celnej pełnomocnika jest wadą równoznaczną z niezapełnieniem prawidłowego udziału stronie w postępowaniu i stanowi przesłankę do wznowienia postępowania. Tymniemniej zgodnie z art. 241 § 2 pkt 1 O.p. wznowienie postępowania w tym przypadku może nastąpić tylko na wniosek strony. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd rozpoznający niniejszą sprawę uznał, że Dyrektor Izby Celnej w decyzjach z dnia 9 stycznia 2009 r. oraz z dnia 12 sierpnia 2009 r., dopuścił się naruszenia art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy administracyjnej. Organ w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, kierując się oceną prawną zawartą w uzasadnieniu niniejszego wyroku dokona oceny materiału dowodowego pod kątem, czy treść decyzji Naczelnika Urzędu Celnego pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisów prawa, a charakter tego naruszenia powoduje, że decyzja nie może być akceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa. Organ ten powinien przede wszystkim rozważyć, czy waga stwierdzonych naruszeń jest znacznie większa niż stabilność ostatecznej decyzji oraz czy jej skutki powodują nieuchronną konieczność eliminacji decyzji z obrotu prawnego. W tych okolicznościach stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 31 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu orzekł jak sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200, a o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji orzeczono na podstawie art. 152 ustawy. /-/ Sz. Widłak /-/ T.M. Geremek /-/ M. Kosewska