III SA/Po 906/20

Dnia 9 kwietnia 2021 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzenna Kosewska Sędziowie WSA Małgorzata Górecka WSA Walentyna Długaszewska (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 9 kwietnia 2021 roku sprawy ze skargi D. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] października 2020r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzania gier na automatach poza kasynem gry oddala skargę Prawomocnym wyrokiem z 06 listopada 2018 r., III SA/Po 414/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po rozpoznaniu sprawy ze skargi D. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z [...] maja 2018 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry - uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z [...] listopada 2016 r. nr [...] oraz zasądził na rzecz skarżącej zwrot kosztów sądowych. Wyrok, jak wynika z jego uzasadnienia, zapadł w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych. Decyzją z [...] listopada 2016 r. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] orzekł o wymierzeniu [...] kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach do gry poza kasynem gry. W uzasadnieniu decyzji wskazał, że [...] października 2015 r. w sklepie [...]" przy [...] w [...], w toku kontroli, funkcjonariusze Urzędu Celnego w [...] ujawnili dwa automaty do gry. W drodze eksperymentu procesowego przeprowadzono gry kontrolne wykazujące, że są to automaty, na których można uzyskać wygrane pieniężne lub rzeczowe, a gra zawiera element losowości. Postanowieniem z [...] września 2016 r. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] z urzędu wszczął wobec [...] postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na dwóch automatach poza kasynem gry. Postanowieniem z [...] września 2016 r. organ ten uznał za dowód kopię ramowej umowy dzierżawy powierzchni lokalu (k. 27-28 akt adm.). W aktach adm. znajduje się ponadto m. in.: - pismo adw. K. B. z uwierzytelnionym odpisem pełnomocnictwa szczególnego dla tego adwokata (w imieniu spółki [...] udzieliła go D. K.), - umowa spółki cywilnej z [...] grudnia 1994 r. (k. 57-59 akt adm.) z aneksami z [...] grudnia 2010 r. (k. 55 akt adm.) i [...] sierpnia 2013 r. (k. 56 akt adm.), - wydruk z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej dotyczący W. K. (k. 61 akt adm.), z którego wynika, że [...] marca 2016 r. zaprzestał wykonywania działalności gospodarczej, - akt zgonu W. K. (zmarł [...] sierpnia 2013 r.). Zgodnie z § 14 umowy spółki z [...] grudnia 1994 r. w przypadku śmierci wspólnika spółka trwa nadal, a spadkobiercy wspólnika wejdą do spółki na jego miejsce. W takim wypadku spadkobiercy wskazują spółce jedną osobę, która będzie wykonywała ich prawa. Dopóki to nie nastąpi, pozostały wspólnik może sam podejmować wszelkie czynności w zakresie prowadzenia spółki. Po śmierci wspólnika W. K. [...] sierpnia 2013 r. następnego dnia (tj. [...] sierpnia 2013 r.) sporządzono aneks do umowy spółki z [...] grudnia 1994 r. Zgodnie z nim W. K. posiadał 40% udziału w spółce, a jego spadkobiercami są jego dzieci: D. K. i W. K.. W. K., przystępując do spółki, zgodził się na warunki określone w umowie spółki z [...] grudnia 1994 r. z późniejszymi aneksami, a - jak już wyżej wskazano - [...] marca 2016 r. zaprzestał wykonywania działalności gospodarczej. Wymienioną na wstępie decyzją z [...] maja 2018 r., Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Jako stronę w decyzji organu odwoławczego, w odróżnieniu decyzji organu pierwszej instancji, oznaczono nie [...], lecz D. K. i W. K., będących w dniu kontroli wspólnikami [...]. W uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego wskazano, że zebrany materiał dowodowy uzasadnia orzeczenie o wymierzeniu D. K. i W. K. kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach do gry poza kasynem gry. Uchylając obie opisane decyzje, ww. prawomocnym wyrokiem z 06 listopada 2018 r., III SA/Po 414/18, WSA w Poznaniu napisał, że skarga zasługiwała na uwzględnienie z uwagi na mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania, polegające braku wyczerpującego uzasadnienia faktycznego i prawnego w zakresie oznaczenia strony. Sąd wskazał, że decyzja powinna zawierać oznaczenie strony (art. 210 § 1 pkt 3 o.p.), co pozwala na ustalenie jej adresata. Potraktowanie jako adresata decyzji podmiotu nie będącego stroną w sprawie jest wadą uzasadniającą stwierdzenie jej nieważności (art. 247 § 1 pkt 5 o.p.). Stroną w postępowaniu w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry może być nie tylko osoba fizyczna, osoba prawa, ale również jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej, czyli także spółka cywilna (por.: akapit 4 pkt 6.3 uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt II GPS 1/16 - dostępna na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl - w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Dalej Sąd napisał, że organ I instancji oznaczył jako stronę [...], zaś organ odwoławczy - osoby fizyczne: D. K. i W. K., będące w dniu kontroli wspólnikami tej spółki. Jak wynika z akt adm. (k. 57) spółka, którą organ pierwszej instancji oznaczył jako stronę, powstała [...] grudnia 1994 r. Umowę spółki zawarły cztery osoby: W. K., W. K., M. K. i A. K.. W spółce zachodziły przekształcenia podmiotowe: od [...] grudnia 2010 r. wspólnikiem przestał być M. K. (k. 55 akt adm.), a [...] sierpnia 2013 r. zmarł W. K.. Ponadto, [...] marca 2016 r., przed wydaniem decyzji organu pierwszej instancji, W. K. zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej (k. 61 akt adm.). Brak informacji o wspólniku A. K.. Sąd ocenił, że organ pierwszej instancji, oznaczając jako stronę [...], w świetle powyższych danych, w szczególności wobec śmierci wspólnika W. K., nie uzasadnił wystarczająco swej decyzji w tym zakresie. Zgodnie bowiem z art. 872 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. nr 16, poz. 93 ze zm.), dalej: "K.c.", można zastrzec, że spadkobiercy wspólnika wejdą do spółki na jego miejsce. W wypadku takim powinni oni wskazać spółce jedną osobę, która będzie wykonywała ich prawa. Dopóki to nie nastąpi, pozostali wspólnicy mogą sami podejmować wszelkie czynności w zakresie prowadzenia spraw spółki. Ostatnie zdanie tego artykułu stanowi o pozostałych wspólnikach. Oznacza to, że spółka może trwać mimo śmierci jednego ze wspólników, ale tylko wtedy, gdy poza wspólnikiem, który zmarł, spółkę tworzy co najmniej dwóch wspólników. W niniejszej sprawie organ pierwszej instancji uznał, że spółka trwa mimo tego, że po śmierci W. K. jedynym wspólnikiem pozostała D. K.. Niezależnie od powyższego Sąd podniósł, że w aktach sprawy: - nie ma dokumentu, z którego wynikałoby następstwo prawne po W. K.; zgodnie art. 1025 § 2 K.c. z domniemywa się, że spadkobiercą jest osoba, która uzyskała stwierdzenie nabycia spadku albo poświadczenie dziedziczenia; stosownie do art. 95j ustawy z dnia [...] lutego 1991 r. Prawo o notariacie (Dz. U. z 2008 r. nr 189, poz. 1158 ze zm.) zarejestrowany akt poświadczenia dziedziczenia ma skutki prawomocnego postanowienia o stwierdzeniu nabyci spadku; brak tego rodzaju dokumentu nie daje podstaw do stwierdzenia, że D. K. i W. K. są spadkobiercami W. K.; - nie ma dokumentów wykazujących przekształcenia podmiotowe w spółce dotyczące wspólnika: - A. K. - była ona jedną z czterech osób zawierających umowę spółki z [...] grudnia 1994 r.; wiadomo jedynie, że W. K. zmarł, M. K. wycofał się ze spółki, a W. K. zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej; brak natomiast informacji, czy i na jakich zasadach A. K. przestała być wspólnikiem; - D. K. - nie była ona podpisana pod umową spółki, a z akt wynika, że wyraziła zgodę na wystąpienie M. K. ze spółki, a później ([...] maja 2015 r.) podpisała umowę dzierżawy części lokalu umożliwiającą zainstalowanie urządzeń do gier. Sąd zarzucił, że organ odwoławczy, utrzymując decyzję organu pierwszej instancji w mocy, nie tylko nie wyjaśnił powyższych okoliczności, ale uznał, że stroną jest inny podmiot: nie [...], lecz D. K. i W. K., będący w dniu kontroli wspólnikami [...]. Czyniąc to nie zawarł w uzasadnieniu swej decyzji jakichkolwiek wyjaśnień w tym zakresie. Sąd zaznaczył, że w tej sytuacji przedwczesne byłoby nie tylko merytoryczne odniesienie się do zarzutu skargi naruszenia przepisów prawa materialnego, ale również do jednoznacznego wskazania strony, wobec której organ prowadzi postępowanie. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Sąd nakazał, żeby organ pierwszej instancji ustali kolejne przekształcenia podmiotowe zachodzące w [...] od daty jej powstania, w tym skutek prawny śmierci wspólnika W. K. dla istnienia [...] i ocenił walor prawny aneksu z [...] sierpnia 2013 r. do umowy spółki z [...] grudnia 1994 r. Jeżeli zaś uzna, że spółka trwa mimo śmierci W. K., stanowisko swe wyczerpująco uzasadni i ustali jego spadkobierców na podstawie stosownych dokumentów. Ponownie rozpoznając sprawę Naczelnik W. Urzędu Celno-Skarbowego w [...], decyzją z [...] marca 2020 r. nr [...], wskazując na art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) w związku z art. 2 ust. 3-5, art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i ust. 2, art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612 ze zm.), wymierzył D. K. (dalej jako skarżąca), jako urządzającemu gry na automatach poza kasynem gry, karę pieniężną w łącznej wysokości [...] zł za urządzanie gier hazardowych na automacie o nazwie [...] nr [...] oraz na automacie o nazwie [...] nr [...] W odwołaniu od tej decyzji skarżąca napisała, że spółka cywilna D. K. i W. K. została rozwiązana [...] marca 2016 r. Nadal twierdzi, że nie zrobiła nic, co zasługiwałoby na tak wysoka karę. Właścicielem maszyn nigdy nie była. Uważa, że jeśli automaty nie mogły być w sklepach, to właściciele powinni je zabrać, oni tego nie uczynili. Proces z maszynami wyglądał różnie. Nie można powiedzieć, że było to przestępstwo i oszukiwanie Państwa. Z tego co pamięta, nie sięgając do dokumentów, był czas, gdzie za jedna maszynę płaciła [...] zł. podatku, później [...] zł., następnie było rozliczanie fakturą za uzyskane punkty i wszystkie te pieniądze były oddawane do Skarbu Państwa. Było to legalne, bo skoro odprowadza się za coś podatek, to jest to legalne. Nie wie jakie ustalenia miała była pracownica, P. K., z osobą odpowiedzialną za maszyny w moim sklepie. Żadnych kluczy do maszyn nie miała. Jedyne co robiła, to włączała i wyłączała maszyny z prądu. Pan odpowiedzialny za maszyny często przyjeżdżał, bardzo rzadko się kontaktował ze skarżącą. Skarżąca ma dwie niepełnosprawne osoby pod swoją opieką, dorosłych syna i brata. Nie jest w stanie pójść do dodatkowej pracy, ma dwa kredyty, które musiała wziąć, żeby wspomóc sklep, który prowadzi razem z mężem. Decyzją z [...] października 2020 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, wskazując na art. 2 ust. 3, ust. 4, ust. 5, art. 3, art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 u.g.h. – utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Uzasadniając napisał, że [...] października 2015 r. w trakcie kontroli sklepu [...] w miejscowości B. W., ul. [...], gdzie działalność gospodarczą prowadziła [...], ujawniono i zatrzymano, m. in. dwa urządzenia o nazwach [...] nr [...] i [...] nr [...] W trakcie kontroli została przesłuchana, w charakterze świadka, sprzedawczyni zatrudniona w sklepie, P. K.. W dniu [...] listopada 2015 r. w siedzibie Urzędu Celnego w [...] skarżąca została przesłuchana, w charakterze świadka. Do protokołu przesłuchania załączona została m.in. ramowa umowa dzierżawy powierzchni z [...] maja 2015 r. zawarta pomiędzy [...] sp. z o.o. z siedzibą w [...] jako "Dzierżawcą", a [...], [...], NIP [...] jako "Wydzierżawiającym". W imieniu Wydzierżawiającego umowę podpisała skarżąca. Zatrzymane urządzenia poddane zostały oględzinom, a po przewiezieniu zatrzymaniu urządzeń do magazynu Urzędu Celnego w [...] funkcjonariusze celni przeprowadzili na nich eksperyment procesowy. Z protokołu eksperymentu procesowego z [...] października 2015 r. wynika, że gry oferowane na ww. urządzeniach są grami na automatach w rozumieniu u.g.h. Gry oferowane na urządzeniu [...] nr [...] spełniają przesłanki zapisane w art. 2 ust. 5 u.g.h., czyli są to gry urządzane w celach komercyjnych, mające charakter losowy. Natomiast gry urządzane na urządzeniu [...] nr [...] spełniają przesłanki zapisane w art. 2 ust. 3 u.g.h., czyli są to gry na automatach, urządzane o wygrane rzeczowe lub pieniężne, zawierające element losowości. Dalej organ napisał, że powyższe ustalenia znajdują także swoje dodatkowe potwierdzenie w zeznaniach P. K., sprzedawczyni zatrudnionej w skontrolowanym sklepie. Do protokołu przesłuchania świadka z [...] października 2015 r. zeznała m. in., że aby zagrać na skontrolowanych urządzeniach trzeba wrzucić monetę [...] zł, wybrać stawkę i grać, automaty same wypłacają pieniądze. Fakt przyjmowania i wydawania pieniędzy przez przedmiotowe automaty został także potwierdzony w zeznaniach skarżącej, z [...] listopada 2015 r. Dalej organ napisał, że sporne automaty zostały ujawnione w sklepie, którego właścicielką była D. K., będąca wspólnikiem spółki cywilnej [...]. Nie ulega zatem wątpliwości, że gry na spornych automatach urządzane były poza kasynem gry, bowiem ani skarżąca ani ww. spółka cywilna nie prowadziły działalności w formie spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Podczas oględzin przedmiotowych urządzeń nie stwierdzono też, aby stosownie do wymogów prawa znajdowały się na nich numery poświadczeń ich rejestracji. Organ podkreślił, że sporne automaty zostały wprowadzone i zainstalowane w sklepie [...] na podstawie ramowej umowy dzierżawy powierzchni z [...] maja 2015 r., zawartej pomiędzy "[...]", [...]., ul. [...], NIP [...] jako "Wydzierżawiającym", a firmą Hot Fruits W. Sp. z o.o. z siedzibą w [...] jako "Dzierżawcą". W imieniu Wydzierżawiającego umowę podpisała skarżąca. W trakcie przesłuchania [...] listopada 2015 r. skarżąca potwierdziła, że jest właścicielem sklepu i podpisała ww. umowę. Na mocy postanowień § 1 tej umowy, strona wydzierżawiła część lokalu do władania którym posiadała tytuł prawny, w celu zainstalowania na niej urządzeń do gier, na których dzierżawca będzie prowadził działalność gospodarczą. Zdaniem organu strona już w chwili podpisywania umowy doskonale zdawała sobie sprawę, jakiego rodzaju działalność będzie prowadzona na wynajętej przez nią części powierzchni i że jej prowadzenie będzie nielegalne, skoro według obowiązującego wówczas stanu prawnego urządzanie gier poza kasynem było nielegalne. Samo zawarcie ww. umowy skutkowało udostępnieniem osobom trzecim (graczom) automatów do gry w niedozwolonym do tego miejscu, bo poza kasynem gry, czyli w lokalu, w którym strona wykonywała własną działalność gospodarczą. Ponadto, stosownie do § 2 analizowanej umowy, w ramach wynagrodzenia z tego tytułu strona miała otrzymywać od dzierżawcy czynsz najmu w wysokości [...] zł, ale warto zwrócić uwagę, że pomimo, iż formalnie umowa ta dotyczyła dzierżawy części powierzchni, a kwota czynszu była stała, płatność tego czynszu powiązana była z aktywnym funkcjonowaniem urządzeń do gier. To z kolei oznacza, że wbrew formalnej nazwie umowy, strona była zainteresowana nie tyle wynajęciem powierzchni, ile przede wszystkim tym, aby automaty były eksploatowane, bowiem tylko w takiej sytuacji mogła liczyć na wynagrodzenie. Zdaniem organu taka konstrukcja zasad wynagradzania świadczy o tym, że w tym konkretnym przypadku czynsz ten był tak naprawdę kwotowo określonym udziałem strony w zysku czerpanym przez nią z tytułu świadomego współuczestnictwa w nielegalnym procederze urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Również zapisy § 6 ww. umowy świadczą o daleko większym zaangażowaniu strony we współpracy z dysponentem automatów niż tylko wydzierżawienie części powierzchni. Strona zobowiązała się bowiem, że w przypadku włamania lub jakiegokolwiek istotnego uszkodzenia urządzeń, niezwłocznie powiadomi przedstawiciela Dzierżawcy. Dzierżawca natomiast ze swej strony zobowiązał się zapewnić Wydzierżawiającemu obsługę prawną związaną z funkcjonowaniem i eksploatacją urządzeń w niezbędnym zakresie, uzgodnionym wcześniej między stronami. Dalej organ napisał, że o aktywnym współudziale strony w urządzaniu gier świadczą także zeznania P. K., sprzedawczyni zatrudnionej przez stronę w skontrolowanym sklepie, złożone do protokołu przesłuchania świadka z [...] października 2015 r. Wynika z nich, że pracownica włączała i wyłączała automaty, w przypadku braku gotówki w automatach wypłacała wygrane z kasy sklepu ewentualnie na podstawie zapisów zdobytych punktów i kwoty wygranych prowadzonych w zeszycie. Co ważne świadek zeznała, że wygrane wypłacał serwisant, zawiadomiony przez szefową, co dowodzi, że strona była bezpośrednio zaangażowana w obsługę procesu urządzania gier. Świadek przyznała również, że dysponowała kluczami, przy pomocy których kasował liczniki automatów po zanotowaniu ich stanu we wspomnianym zeszycie. Organ zaznaczył, że fakt istnienia zapisków z wypłaconymi wygranymi znajduje potwierdzenie w protokole zatrzymania rzeczy z [...] października 2015 r. (zeszyt 16 kartkowy) oraz w postanowieniu o zatwierdzeniu zatrzymania rzeczy z [...] października 2015 r. wydanym przez Prokuraturę Rejonową w [...]. Zdaniem organu II instancji powyższe dowodzi, że przedmiotowa umowa zawiera uregulowania wykraczające poza zakres typowej umowy najmu w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, stwarzając tylko jej pozory, a faktyczne obowiązki, które na mocy tej umowy przyjęła na siebie strona w związku z funkcjonowaniem spornych automatów, wskazują jednoznacznie na jej czynny udział w urządzaniu gier, w myśl art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Dalej organ napisał, że w toku prowadzonego postępowania oraz we wniesionym w niniejszej sprawie odwołaniu strona prezentowała pogląd, że jako D. K. NIP [...] nigdy nie wynajmowała pomieszczenia na maszyny do gry, a spółka [...].c. D. K., W. K. (NIP [...] która odpowiadała za wynajmowanie pomieszczenia na maszyny do gry, została rozwiązana w dniu [...] marca 2016 r. Ponadto strona podnosiła, że w sprawie tej spółki zapadł już korzystny dla niej wyrok sądu administracyjnego. D. K. oświadczyła też, że to jej ojciec W. K. zadecydował o wstawieniu automatów do gier do sklepu [...]. Strona przyznała jednak jednocześnie, iż nie wyraziła w tym względzie sprzeciwu. Odnosząc się do powyższych twierdzeń organ wskazał, że stroną ramowej umowy dzierżawy powierzchni z dna [...] maja 2015 r. jako "Wydzierżawiający" był podmiot "[...] o numerze NIP [...], pod którym zarejestrowana jest spółka cywilna [...]. Ze znajdujących się w aktach sprawy aneksów do umowy spółki cywilnej z dnia [...] grudnia 1994 r. wynika, że na dzień podpisywania przedmiotowej ramowej umowy dzierżawy powierzchni, wspólnikami tej spółki byli D. K. i jej brat W. K.. Spółka cywilna jest organizacją wspólników, związanych wspólnością celu gospodarczego i współwłasnością łączną w odniesieniu do zgromadzonego majątku spółki. Wobec tego co do zasady spółka cywilna nie może być podmiotem praw i obowiązków. Podmiotami takimi w stosunkach, w których spółka ta występuje są natomiast jej wspólnicy i to im może przysługiwać status strony określonego postępowania. Również na gruncie przepisów ustawy o grach hazardowych dotyczących kar pieniężnych brak jest unormowań, na podstawie których można byłoby konstruować odrębną i samoistną podmiotowość spółki cywilnej. W konsekwencji kara administracyjna nakładana jest nie na spółkę cywilną, lecz na dysponujących podmiotowością prawną jej wspólników. Przy czym odpowiedzialność ta ma zindywidualizowany charakter, bowiem stosownie do brzmienia art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. karze pieniężnej podlega tylko urządzający gry na automatach poza kasynem. Organ wskazał, że w sprawie wspólnikiem [...], który posiadał status podmiotu urządzającego gry na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych, była D. K.. Z dowodów zgromadzonych w sprawie nie wynika natomiast, aby W. K. brał udział w podejmowaniu decyzji o wstawieniu automatów do sklepu [...] ani też, aby podejmował jakiekolwiek czynności związane z ich eksploatacją w tym lokalu. Odnosząc się do wskazań zawartych w prawomocnym wyroku WSA w Poznaniu z 06 listopada 2018 r., III SA/Po 414/18 organ odwoławczy wskazał na stwierdzenia organu I instancji, że [...] dysponująca numerem NIP [...], z dniem [...] marca 2016 r. utraciła byt prawny z powodu zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej przez W. K., jednego z jej dwóch wspólników, a w rezultacie nie mogła być ona adresatem wymierzonej kary pieniężnej. W tej sytuacji organ I instancji, wszczynając w niniejszej sprawie postanowieniem z [...] grudnia 2019 r. postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, prawidłowo oznaczył jako stronę postępowania osobę fizyczną D. K., która dla potrzeb identyfikacji podatkowej posiada numer NIP [...]. Organ odwoławczy podkreślił, że numer NIP służy wyłącznie właściwemu zidentyfikowaniu podmiotu na potrzeby podatkowe. Kluczowym natomiast w niniejszej sprawie było ustalenie podmiotu, czy też osoby, która posiadała cechy podmiotu urządzającego gry na automatach poza kasynem gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. W tym przypadku osobą tą była D. K., a ponieważ w chwili wszczęcia postępowania i rozstrzygania w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej dysponowała ona numerem NIP [...], organ I instancji zastosował ten właśnie identyfikator podatkowy. Dalej organ wyższego stopnia wskazał, że nie zasługuje na uwzględnienie argument strony, że decyzje o wstawieniu maszyn do lokalu podejmował W. K. bowiem ze znajdującego się w aktach sprawy aneksu z dnia [...] sierpnia 2013 r. wynika, że w wyniku śmierci w dniu [...] sierpnia 2013 r. W. K. przestał być wspólnikiem spółki cywilnej [...], zatem nie mógł podejmować jakichkolwiek decyzji odnośnie zawarcia umowy ze spółką [...] Sp. z o.o. z [...] maja 2015 r. Na opisaną decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wniosła D. K.. Skarżąca napisała, że założycielem spółki był ojciec skarżącej, W. K.. Ze względu na swój wiek nie potrafił posługiwać się maszyną do pisania czy w późniejszych latach komputerem. W związku z tym zatrudnił skarżącą, jako pracownika etatowego. To on zarządzał podpisywaniem umów dotyczących sklepu, był całkowicie decyzyjny i poświęcił się firmie. Miał dysleksję oraz dysortografię i dlatego wszelkie pisma i dokumenty skarżąca pisała na jego polecenie; upoważnił skarżącą do podpisywania ich. W późniejszym czasie skarżąca została wspólnikiem spółki. Tak samo wyglądały kwestie związane z maszynami do gier. W. K. podjął decyzję o wynajmowaniu pomieszczenia. Zawarł umowę słowną, której niestety dzisiaj w żaden sposób skarżąca nie jest w stanie udowodnić. Nie pytał o zdanie tylko postawił skarżącą przed faktem dokonanym. Ojciec był zapewniany, że nie jest to nic złego i podejrzanego, ponieważ maszyny do gier były opodatkowane, całkowicie legalne i były już w wielu miejscach, sklepach, restauracjach. Skarżąca sklepem zajmowała się sporadycznie, ponieważ ma niepełnosprawnego syna. Było i jest to dziecko, które wymaga opieki 24h na dobę. Nie była w stanie uczestniczyć we wszystkim, co dotyczyło Spółki. Reasumując, W. K. decydował o wszystkim i zadecydował również o wynajęciu pomieszczenia na automaty do gier w sklepie. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Postanowieniem z 14 lipca 2021 r., III SA/Po 906/20, Sąd przywrócił skarżącej termin do zgłoszenia wniosku o sporządzenie uzasadnienia wyroku. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm., dalej jako P.p.s.a.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu (czynności). Ponadto, co należy podkreślić, Sąd orzekając w niniejszej sprawie, na podstawie art. 153 P.p.s.a. jest związany prawomocnym wyrokiem WSA w Poznaniu z 06 listopada 2018 r., III SA/Po 414/18. Zgodnie z tym przepisem ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Art. 153 P.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, wobec czego ani organ administracji publicznej, ani sąd administracyjny orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie może pominąć oceny prawnej wyrażonej wcześniej w orzeczeniu, gdyż ocena ta wiąże go w sprawie. Uregulowanie zawarte w art. 153 P.p.s.a. oznacza, że orzeczenie sądu administracyjnego wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, bo jego oddziaływaniem objęte jest także przyszłe postępowanie administracyjne w danej sprawie. Z kolei, związanie samego sądu administracyjnego, w rozumieniu art. 153 P.p.s.a. oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, które są sprzeczne z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się wyrokowi w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się organu administracji publicznej do wskazań w zakresie dalszego postępowania. Naruszenie przez organ administracji publicznej art. 153 P.p.s.a. w razie złożenia skargi powoduje konieczność uchylenia zaskarżonego aktu (czynności). Sąd pozostaje zatem związany oceną, że organ pierwszej instancji, oznaczając jako stronę [...], nie uzasadnił wystarczająco swej decyzji w tym zakresie; organ pierwszej instancji uznał, że spółka trwa mimo tego, że po śmierci W. K. jedynym wspólnikiem pozostała D. K.. Dalej Sąd pozostaje związanym tym, że organ odwoławczy, utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji z [...] listopada 2016 r., ale uznając, bez jakichkolwiek wyjaśnień w tym zakresie, że stroną jest inny podmiot: nie [...], lecz D. K. i W. K., będący w dniu kontroli wspólnikami [...] – postąpił z naruszeniem przepisów postępowania, które to naruszenie mogło mieć wpływ na wynik sprawy, a w tej sytuacji przedwczesne było nie tylko merytoryczne odniesienie się do zarzutu skargi naruszenia przepisów prawa materialnego, ale również jednoznaczne wskazanie strony, wobec której organ prowadzi postępowanie. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Sąd nakazał, żeby organ pierwszej instancji ustali kolejne przekształcenia podmiotowe zachodzące w [...] od daty jej powstania, w tym skutek prawny śmierci wspólnika W. K. dla istnienia [...] i ocenił walor prawny aneksu z [...] sierpnia 2013 r. do umowy spółki z [...] grudnia 1994 r. W razie uznania, że spółka trwa mimo śmierci W. K., organ winien wyczerpująco uzasadnić stanowisko i ustalić jego spadkobierców na podstawie stosownych dokumentów. Sąd stwierdza, że organ wykonał tak zakreślone wytyczne; trzeba przy czym trzeba mieć na uwadze, że skoro organ uznał, iż w ustalonym przez siebie stanie faktycznym istnieją podstawy do wydania decyzji o wymierzeniu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach, zaś stroną wobec której należy prowadzić postępowanie, która powinna być adresatem decyzji, jest D. K. (zdaniem Sądu słusznie), to zbędne stało się analizowanie, dla potrzeb niniejszej sprawy, czy spółka trwa mimo śmierci W. K. i ustalanie jego spadkobierców, na podstawie stosownych dokumentów, bowiem ustalenia takie nie wniosłyby nic do sprawy. Jak wynika z akt sprawy, sporne automaty do gier zostały wprowadzone i zainstalowane w sklepie [...] na podstawie ramowej umowy dzierżawy powierzchni z [...] maja 2015 r., którą w imieniu "[...]" podpisała D. K. (k. 22-21). Ze znajdującego się w aktach sprawy aneksu do umowy przedmiotowej spółki cywilnej, sporządzonego [...] sierpnia 2013 r., wynika że W. K. zmarł [...] sierpnia 2013 r., zaś skarżąca od [...] sierpnia 2013 r. uznała się za wspólnika spółki, razem z W. K.. Jest zatem oczywiste, że w przypadku tej konkretnej umowy i tych konkretnie automatów do gier W. K. nie mógł podejmować jakichkolwiek ustaleń. Z kolei umowę dzierżawy powierzchni z [...] maja 2015 r. podpisała skarżąca, a z dowodów zgromadzonych w sprawie nie wynika, aby W. K. brał udział w podejmowaniu decyzji o wstawieniu automatów do sklepu [...] ani też, aby podejmował jakiekolwiek czynności związane z ich eksploatacją w tym lokalu. W ocenie Sądu organy obu instancji miały podstawy do przyjęcia, że podpisanie przedmiotowej umowy dzierżawy powierzchni z [...] maja 2015 r., na podstawie której w sklepie znajdowały się automaty do gier, ujawnione w trakcie kontroli, było samodzielną decyzją strony skarżącej. Dalej Sąd wskazuje, że jak wynika z akt sprawy funkcjonariusze celni [...] października 2015 r. przeprowadzili eksperyment procesowy na obu urządzeniach zatrzymanych w sklepie. Każde z urządzeń trzeba było zasilić pieniędzmi, aby móc zagrać, symbole na bębnach zatrzymywały się samodzielnie, bez udziału osoby przeprowadzającej eksperyment, jedno z urządzeń ([...]) wypłaciło pieniądze, po przeprowadzeniu gier (k. 14-13). Nadto P. K., sprzedawczyni w kontrolowanym sklepie, zeznała do protokołu między innymi, że aby zagrać na skontrolowanych urządzeniach trzeba wrzucić monetę [...] zł, wybrać stawkę i grać. Przesłuchiwana dodała także, że automaty same wypłacają pieniądze (k. 12-11). Fakt przyjmowania i wydawania pieniędzy przez przedmiotowe automaty został także potwierdzony w zeznaniach właścicielki skontrolowanego sklepu D. K., z [...] listopada 2015 r. (k. 24). Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela przedstawioną przez DIAS argumentację i uznaje słuszność zajętego przez ten organ stanowiska, co do charakteru przedmiotowych urządzeń w świetle art. 2 ust. 3-5 u.g.h. W stanie prawnym mającym zastosowanie w sprawie warunki urządzania gier hazardowych, w tym gier na automatach, jak również zasady prowadzenia działalności w tym zakresie uregulowane zostały w przepisach u.g.h. Zgodnie z art. 3 u.g.h. urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier, m.in. gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach przewidzianych w ustawie. Jak natomiast wynika z art. 6 ust. 1 u.g.h., działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry, przy czym w myśl ustępu 4 tego artykułu, działalność w zakresie określonym w ust. 1 -3 może być prowadzona wyłącznie w formie spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, mającej siedzibę na terytorium RP. Konsekwencje prawne naruszenia ww. warunku określa art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym na dzień kontroli, stanowiąc że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry, zaś kara ta zgodnie z art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy - wynosi [...] zł od każdego automatu. W myśl art. 90 ust. 1 u.g.h. (stan prawny po [...] marca 2017 r.), kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celno-skarbowego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. Zgodnie z art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Ustęp 4 powołanego artykułu określa z kolei, co oprócz wygranych (które w sposób oczywisty i bezsporny są rzeczami) należy również uznać za wygraną rzeczową. Natomiast w ust. 5 tego artykułu ustawodawca wskazał, że grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Użycie przez ustawodawcę w art. 2 ust. 5 u.g.h. sformułowania "są także" oznacza, że aby gry urządzane na danym automacie uznać za gry na automatach w świetle przepisów ustawy, wystarczającym jest zarówno spełnienie jednego z warunków opisanych w art. 2 ust. 3 i ust. 5, jak również ma to miejsce, gdy spełnione są obydwa warunki. Przepisy te uzupełniają się bowiem nawzajem. Ustosunkowując się do zarzutu skargi, że skarżąca nigdy nie była właścicielem automatów do gry, a więc, że decyzja została wydana wobec osoby nie urządzającej gier na automatach, Sąd wskazuje, że podmiotem wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry i to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której - jak wynika z art. 6 ust. 4 u.g.h. - nie może uzyskać osoba fizyczna, jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej ani osoba prawna nie mająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Z powyższego wynika, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. Oznacza to, że urządzający gry na automatach poza kasynem gry, nawet wówczas, gdy gry te urządza bez koncesji lub zezwolenia - od [...] lipca 2011 r. także bez zgłoszenia lub wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry - podlegać będzie karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Osoba, uznana za urządzającego gry na automatach, nie musi być właścicielem urządzeń. Sankcja określona w art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. może zostać nałożona na więcej niż jeden podmiot w sytuacji, gdy każdy z nich jest urządzającym gry na tym samym automacie w tym samym miejscu i czasie. Wynika to z szerokiego zakresu pojęcia podmiot urządzający gry na automatach, jaką należy przyjąć na potrzeby tego rodzaju postępowań (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 09 listopada 2106 r., GSK 2736/16, dostępny na stronie internetowej tego Sądu, dalej jako CBOSA). Bezspornie zadaniem organów w sprawie było wykazanie, czy gry na przedmiotowych urządzeniach są grami na automatach, o jakich mowa w ustawie o grach hazardowych. Jak wskazuje się w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, ukaranie podmiotu prowadzącego gry na automatach, wymaga przeprowadzenia postępowania, w którym organy samodzielnie mogą i muszą ustalić ustawowe przesłanki nałożenia takiej kary. W tym zakresie mogą korzystać z wszelkich środków dowodowych, a ich ustalenia są samodzielne (por. wyrok NSA z 24 września 2015 r., II GSK 1788/15, CBOSA). Organ przeprowadził postępowanie wyjaśniające gromadząc materiał dowodowy w tym zwłaszcza zebrany w toku czynności przeprowadzonych w lokalu z automatami, a także dokumentację udostępnioną przez skarżącą. Skarżąca miała też zapewniony czynny udział w postępowaniu. Strona mogła wypowiadać się, co do zebranych dowodów. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.