III SA/Po 942/16

Dnia 17 maja 2017 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Górecka Sędziowie WSA Walentyna Długaszewska WSA Izabela Paluszyńska (spr.) Protokolant: ref. staż. Marta Chocianowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 maja 2017 roku przy udziale Prokuratora Prokuratury Regionalnej w Poznaniu [...] sprawy ze skargi Spółki X w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry oddala skargę Decyzją z dnia [...] stycznia 2016r., nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w K. na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. 2015.613 z późn. zm.) w zw. z art. 2 ust.3, 4 i 5, art. 3, art.4 ust.1 pkt 1a, art.8, art. 89 ust.1 pkt 2, art. 89 ust.2. pkt 2, art.90, art.91 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych ( Dz.U. z 2009 r., poz. 1540 z późn. zm.; dalej: "u.g.h.") wymierzył P. spółce komandytowo – akcyjnej karę pieniężną w wysokości [...] zł w związku z urządzaniem gier na 3 automatach o nazwie [...] nr seryjny [...], [...] nr [...] oraz [...] bez numeru poza kasynem gry. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ I instancji wyjaśnił, że w dniu [...] listopada 2014 r. przeprowadzono kontrolę w lokalu [...] na Stacji Paliw P. , ul. [...], [...] w K. należącej do P. S.A. S.K.A. W tym lokalu stwierdzono obecność wyżej wskazanych urządzeń, które były podłączone do sieci elektrycznej i gotowe do gry, należące do firmy P.H.U. V. K. T.. W toku kontroli przeprowadzono eksperyment, o którym mowa w art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (t.j. Dz.U. z 2013r., poz. 1404 z późń. zm.). W toku prowadzonego postępowania do akt sprawy włączono: ekspertyzy z badania wymienionych urządzeń sporządzone przez biegłego sądowego na potrzeby prowadzonego postępowania karno-skarbowego, pisma Skarżącej spółki z [...].11.2014r., umowy dzierżawy powierzchni zawartej [...].11.2014r., protokoły przesłuchań w charakterze świadka: Z. S. i D. W., pismo D. – P. M. J. z [...].12.2014r. umowę najmu urządzenia z [...].08.2014r. wraz z protokołem przekazania urządzenia, postanowienie z [...].01.2015r. o połączeniu postępowań, pismo UC w W. z [...].03.2015r. W oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy organ I instancji stwierdził, że gry na wymienionych na wstępie urządzeniach stanowiły gry na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Urządzanie gier na wskazanych automatach było dozwolone wyłącznie na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry. Brak zaś tego rodzaju koncesji stanowi podstawę do nałożenia na urządzającego kary pieniężnej. Organ uznał, że Skarżąca spółka (właściciel stacji paliw P. w Kole) udostępniając lokal, do którego posiadała tytuł prawny była urządzającym gry na automatach. Zapewniła warunki umożliwiające uruchomienie i eksploatację tych automatów do gier. Z praktycznego punku widzenia nie jest możliwym aby cały proces dotyczący urządzania gier odbywał się bez udziału właściciela paliw. Taki stan rzeczy nie pozwala aby status urządzającego gry nie przypisać również właścicielowi stacji paliw wynajmującemu powierzchnię do wstawienia automatu, z którego to tytułu czerpał korzyści finansowe. Zezwalając na wstawienie automatu do swojego lokalu Skarżąca udostępniała te urządzenia osobom trzecim i umożliwiała im prowadzenie gier na automatach. Gdyby właściciel lokalu nie zgodził się na wydzierżawienie w swoim lokalu powierzchni, to nie miałoby miejsca urządzanie gier. Automaty do gier zostały umieszczone w lokalu za zgodą właściciela (sporządzona umowa), który tym samym musiał być świadom odpowiedzialności i ewentualnych skutków z tego tytułu. Skarżąca była świadoma nielegalności automatów, o czym świadczą kolejne kontrole przeprowadzone na terenie stacji paliw w wyniku których zostały zatrzymane następne automaty. Skarżącą mimo możliwości wypowiedzenia umowy (§ 4 umowy) nie dokonała tego. Pomimo wiedzy, że automaty są nielegalne nadal wydzierżawiała lokal. Skarżąca wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Celnej, domagając się uchylenia wymienionej na wstępie decyzji organu I instancji w całości i umorzenia postępowania. Zarzuciła rażącą obrazę przepisów prawa materialnego i procesowego, w tym zastosowanie przepisu technicznego mimo braku jego notyfikacji, naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 190 § 1 i 2, art. 191, art. 197 § 1 ustawy ordynacja podatkowa. Zarzuciła również błąd w ustaleniach faktycznych, który miał wpływ na treść wydanego orzeczenia poprzez uznanie Skarżącej za urządzającego gry, w sytuacji gdy pracownicy spółki ani żadna inna uprawniona do reprezentacji spółki osoba, nie wykonywała żadnych czynności związanych z urządzaniem gier, obsługą urządzeń do tego służących czy też partycypowaniem w zyskach z urządzania tych gier. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] lipca 2016 r., nr [...], utrzymał w mocy wymienioną na wstępie decyzję organu I instancji. Uzasadniając utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, powołując się na uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z 16 maja 2016r. (sygn. II GPS 1/16) organ podał, że nie ma wątpliwości, że w przypadku Skarżącej winna mieć zastosowanie kara pieniężna, o której mowa w art. 89 ust. 2 pkt 2 ugh a więc kara w wysokości [...] zł łącznie [...] zł za trzy automaty. Celem tej kary jest prewencja oraz restytucja niepobranych należności, gdyż nielegalne, sprzeczne z przepisami ustawy o grach hazardowych prowadzenie działalności w tym zakresie powoduje znaczne zmniejszenie wpływów do budżetu państwa z tytułu nieuiszczonych podatków od gier na automatach od każdego automatu. W ocenie organu przepis art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych nie ma charakteru przepisu technicznego dotyczącego produktu lub usługi w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE, a zatem nie podlegał notyfikacji. Nie ma takiego charakteru również art. 2 ust. 3 – 5 u.g.h. Nie sposób bowiem dopatrzyć się wpływu (w dodatku istotnego) rozszerzenia w tych przepisach definicji gier na automatach na właściwości lub sprzedaż samych produktów (tj. automatów do gier). Za taki wpływ nie można również uznać obowiązku uzyskania koncesji na prowadzenie kasyna gry. Organ podał, że gry urządzane na spornych automatach były grami na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych – i co istotne – ich urządzanie odbywało się z naruszeniem przepisów ustawy. Gry urządzane na automatach były grami losowymi o wygrane pieniężne lub rzeczowe, o charakterze komercyjnym. W ocenie organu nie był zasadny zarzut braku przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu teorii gier i probabilistyki i zastąpienie tego dowodu dokumentem wydanym w postępowaniu karnym przez biegłego nieposiadającego w ocenie Skarżącej fachowej wiedzy. Opinia biegłego nie była jedynym dowodem przeprowadzonym w sprawie. Organ oparł swoje rozstrzygnięcie przede wszystkim na ustaleniach kontrolujących, w odniesieniu do obowiązujących przepisów prawa, a następnie stwierdził, że jego stanowisko znajduje również potwierdzenie w sporządzonych ekspertyzach. Biegły sporządzający opinię był wpisanym na listę biegłych sądowych z zakresu informatyki, podjął się sporządzenia opinii i je sporządził. Nie ma podstaw do uznania, że nie dysponował wystarczającą wiedzą i umiejętnościami do wydania takiej opinii. Za niezasadne uznano zarzuty sformułowane w treści odwołania. W ocenie organu odwoławczego w niniejszej sprawie zgromadzono kompletny materiał dowodowy, który w sposób niewątpliwy daje podstawy do uznania gier prowadzonych na wymienionych na wstępie urządzeniach za gry na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych a Skarżącą za urządzającą te gry. Organ podkreślił, że Skarżąca nie tylko wynajmowała określoną powierzchnię lokalu, ale była aktywna w procederze urządzania gier, jak również czerpała zyski z eksploatacji tych urządzeń. Z zeznań pracownika spółki Z. S. wynikało, że do obowiązków pracowników stacji należało rano otworzyć pomieszczenie i włączyć maszyny, wieczorem wyłączyć maszyny i zamknąć pomieszczenie oraz posprzątać pomieszczenie. Organ odnosząc się do zarzutu uznania materiałów dowodowych pozyskanych na potrzeby postępowania karnego do postępowań administracyjnych podał, że było to dopuszczalne na mocy art. 180 ustawy ordynacja podatkowa. Powołanie biegłego nie miało miejsca w toku postępowania administracyjnego bezzasadny był więc zarzut braku zawiadomienia strony o miejscu i terminie przeprowadzenia tego dowodu. W postępowaniu administracyjnym wykorzystano jedynie ekspertyzy uzyskane w ramach prowadzonego postępowania karnego, dopuszczając je jako pełnoprawny dowód w świetle art. 181 ordynacji podatkowej, o czym strona została powiadomiona i miała możliwość zapoznania się z dowodami. Postanowieniem z dnia [...] października 2015r., odebranym przez stronę [...] lipca 2015r. organ I instancji wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się odnośnie zebranego materiału dowodowego. Decyzja organu I instancji wydana została [...] stycznia 2016r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, zarzucono, jak w odwołaniu, naruszenie: 1) art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 2 ust. 5 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych, art. 8 i art. 9 w zw. z art. 1 akapit pierwszy punkt 1, 3, 4, 11 Dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998r., w zw. z § 4, §5, §8 i § 10 w zw. z § 2 pkt 1a, 2, 3 i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych, art. 2, art. 7 oraz art. 91 ust. 1, ust.2 i ust. 3 Konstytucji w zw. z art. 2 aktu dotyczącego warunków przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej, art. 4 ust. 1 Protokołu 7 do Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności, art. 14 ust. 7 Międzynarodowego Paktu Praw Obywatelskich i Politycznych, zasad wynikających z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości poprzez: - zastosowanie w sprawie wobec Skarżącej – art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, mimo iż przepis ten stanowi, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry w sytuacji gdy żaden z pracowników ukaranej spółki takich gier nie urządzał a tylko wynajmowała część powierzchni lokalu do której była uprawniona innej spółce, - zastosowanie art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, mimo iż drugi z tych przepisów jest przepisem technicznym, zawiera nową definicję i nowe wymagania w odniesieniu do urządzeń, a jego uchwalenie nie zostało poprzedzone procedurą notyfikacji, mimo orzeczenia TK w tej sprawie z 11 marca 2015r., P [...], które nie odniosło się do tego czy przepisy ustawy o grach hazardowych są przepisami wymagającymi notyfikacji. 2) rażące naruszenie art. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 190 § 1 i 2, art. 191, art. 197 § 1 ustawy ordynacja podatkowa poprzez: - brak zebrania całego materiału dowodowego i jego rzetelnego rozpatrzenia, - niewyjaśnienie istotnych okoliczności sprawy i brak rzetelności w analizie i prezentacji zebranego materiału dowodowego, a także manipulacja elementami tego materiału dowodowego, w tym wnioskami z opinii biegłego sądowego powołanego w toku postępowania karnego, - brak przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu teorii gier i probabilistyki i zastąpienie tego dowodu dokumentem wydanym w postępowaniu karnym, sporządzonym przez biegłego nieposiadającego wiedzy fachowej umożliwiającej dokonanie oceny charakteru badanego urządzenia w świetle ustawy o grach hazardowych, a nadto formułującym niedopuszczalne i bezprawne tezy, niepoparte materiałem dowodowym zebranym w sprawie, - brak zawiadomienia odwołującego o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, - uniemożliwienie odwołującemu brania udziału w przeprowadzeniu dowodu z opinii biegłego, zadawania biegłemu pytań i składania wyjaśnień, arbitralną wybiórczą i dowolną ocenę dowodów. Nadto zarzucono również błąd w ustaleniach faktycznych, który miał wpływ na treść wydanego orzeczenia skutkującego uznaniem Skarżącej za urządzającego gry, w sytuacji gdy pracownicy spółki ani żadna inna uprawniona do reprezentacji spółki osoba, nie wykonywała żadnych czynności związanych z urządzaniem gier, obsługą urządzeń do tego służących czy też partycypowaniem w zyskach z urządzania tych gier. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutów skargi organ podał, że są one identyczne z zarzutami odwołania, do których organ odniósł się już w decyzji i tym samym nie ma potrzeby powtarzania własnego stanowiska w powtarzających się kwestiach. Zarzuty skargi nie odnoszą się bezpośrednio do treści zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia [...] września 2016r. Skarżąca spółka podtrzymała wszystkie zarzuty i dodatkowo podniosła, że decyzja zapadła z obrazą art. 156 § 1 pkt 4 kpa, albowiem została skierowana do osoby nie będącej stroną w sprawie, gdyż wydano ją w oparciu o błąd w ustaleniach faktycznych, który miał wpływ na treść wydanego orzeczenia, skutkujący uznaniem, że Polami sa ska, może zostać uznany za urządzającego gry poza kasynem gry w myśl ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych, podczas gdy pracownicy tej spółki nie wykonywali żadnych czynności związanych z urządzaniem gier, obsługą urządzeń do tego służących czy też partycypowaniem w zyskach z urządzania tych gier. W uzasadnieniu podała, że organy nie wykazały okoliczności wskazujących na uznanie Skarżącej za urządzającą gry. Organy nie wykazały, że spółka poza udostępnieniem powierzchni lokalu i pobieraniem z tego tytułu czynszu wykonywała takie czynności związane z obsługą automatu, objaśnianiem zasad gier i wypłacaniem wygranych, czy też jakiekolwiek inne czynności, które wpływałyby na wysokość przychodu generowanego przez przedmiotowy automat, które przekładałyby się na zysk Skarżącej spółki uzyskiwany z faktu urządzania gier na automacie. Takich ustaleń nie sposób uczynić wyłącznie w oparciu o ustalenia dołączonej do akt sprawy umowy najmu czy też wyjaśnień współwłaściciela Skarżącej spółki. Działania Skarżącej ograniczały się tylko do wynajęcia powierzchni. Skarżąca nie serwisowała urządzeń, nie miała nawet do nich dostępu i nie partycypowała w żaden sposób w zyskach czy też stratach z tytułu urządzania przez inne osoby tych gier. Wysokość wynagrodzenia za wynajęcie powierzchni lokalu była stała i niezależna od tego czy zainstalowane urządzenia były używane. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji, została wydana w toku postępowania przeprowadzonego w sposób zgodny z przepisami procedury podatkowej. Niezasadny był więc sformułowany w piśmie procesowym z dnia 21 września 2016r. zarzut z art. 156 § 1 pkt 4 kodeksu postępowania administracyjnego, którego przepisy w niniejszej sprawie w ogóle nie znajdowały zastosowania. Tym samym nie mogły zostać naruszone. Przyjmując, że pełnomocnik Skarżącej w tym piśmie miał na uwadze treść art. 247 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. 2015, poz. 613 ze zm., dalej zwana o.p.), zgodnie z którym organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została skierowana do osoby nie będącej stroną w sprawie wskazać należy, że sytuacja taka miejsca nie miała. Z pewnością Skarżącą była stroną niniejszego postępowania, wobec niej zostało wszczęte postępowanie postanowieniem z dnia [...] lutego 2015r. (znak [...]), które odebrała 19.02.2016r. i w którym pouczono ją o prawie czynnego udziału w sprawie (zgodnie z art. 123 o.p.) , brała czynny udział w postępowaniu ( vide: pismo spółki z [...].02.2015r., z [...]03.2015r.), odebrała w dniu [...] lipca 2017r postanowienie dowodowe z [...] lipca 2015r., w którym została pouczona o tym, że może zapoznać się z aktami sprawy, wnosić uwagi, była powiadamiana o przedłużeniu postępowania i zgromadzeniu materiału dowodowego, wyznaczono jej siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego (vide postanowienie z [...] października 2015r. znak: [...], odebrane przez spółkę [...].11.2015r.). Uznanie spółki za podmiot na który nałożona została kara nie jest tożsame z uznanie, że nie była stroną postępowania a może stanowić zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, który został również w sprawie podniesiony, do czego Sąd odniesie się w dalszej części uzasadnienia. Odnosząc się do zarzutów naruszenia wskazanych w skardze przepisów ordynacji podatkowej należy wyjaśnić, iż zgodnie z art. 180 § 1 organ celny był zobowiązany jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 roku o Służbie Celnej (Dz. U. 2013, poz. 1404 ze zm.), funkcjonariusze wykonujący kontrole są uprawnieni do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. Zatem w sytuacji stwierdzenia organizowania gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, gdy organizujący taką grę nie legitymuje się stosowną koncesją lub zezwoleniem, uzasadnione jest badanie rodzaju urządzenia, jego funkcjonowania, a także ewentualnego wykorzystania do organizowania takich gier. Ponadto, na uwagę zasługuje stanowisko WSA we Wrocławiu, który (w kontekście analizowanego tu przepisu) stwierdził, m.in., że tego rodzaju eksperyment jest możliwym do zastosowania instrumentem procesowym, dozwolonym przez prawo, a wyniki eksperymentu podlegają ocenie na tych samych zasadach, jak inne dowody. Bezpośredni eksperyment przeprowadzony na kontrolowanym urządzeniu może niejednokrotnie znacznie lepiej odzwierciedlić stan automatu, jego cechy i możliwość prowadzenia na nim gier o charakterze losowym, nie np. zręcznościowym, niż opinia sporządzona wyłącznie na podstawie dokumentacji charakteryzującej urządzenie (opis producenta). Eksperyment oddający stan automatów i ich funkcjonowanie "tu i teraz", może nieraz lepiej odzwierciedlać także charakter możliwej do urządzania na nich gry, niż w sytuacji, gdy termin przeprowadzenia kontroli czy oceny automatów znany był wcześniej (tak WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 7 lutego 2014 r., III SA/Wr 822/13; dostępny na stronie internetowej:orzeczenia.nsa.gov.pl). W niniejszej sprawie z protokołu kontroli, wynika że funkcjonariusze celni w poddanym kontroli lokalu stwierdzili obecność włączonych i gotowych do gry urządzeń do gry, które wyglądem, budową oraz widocznymi elementami sterownia przypominały automaty do gry. Ta okoliczność w sposób wystarczający świadczy o zaistnieniu w sprawie uzasadnionego przypadku upoważniającego funkcjonariuszy celnych do przeprowadzenia czynności opisanych w art. 32 ust. 1 pkt 13 u.s.c. W tej sytuacji dowód z przeprowadzonych przez kontrolujących gier kontrolnych został pozyskany zgodnie z prawem, co świadczy o niezaradności zarzutu naruszenia art. 120 o.p. Sąd nie dopatrzył się naruszenia reguł oceny dowodów. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego. Ocena dowodów, jakiej dokonano w sprawie, nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała z ochrony przewidzianej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Ocena zgromadzonego materiału dowodowego została przeprowadzona z poszanowaniem zasad logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego oraz została poparta przekonującą argumentacją. Wnioski płynące z dowodu z eksperymentów oraz ekspertyz biegłego sądowego z oględzin zabezpieczonych automatów do gier nie zostały w żadnym zakresie podważone przez stronę skarżącą. Organ celny uzasadniając zaskarżone rozstrzygnięcie w przedmiocie uznania urządzeń wstawionych do lokalu skarżącego za automaty do gier w rozumieniu ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm., dalej: "u.g.h."), uzasadnił je obszernie, odnosząc się do wszystkich istotnych okoliczności. Z opisu zasad gier na trzech przedmiotowych automatach wynikało jasno, że są to gry na urządzeniach elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości, gracz nie ma bowiem wpływu na wynik gry. Są to też gry o charakterze komercyjnym, uruchomienie gry wymaga dokonania wpłaty pieniężnej, były one prowadzone odpłatnie i dla zysku. Gry na przedmiotowych automatach spełniały więc definicję gier z art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. a wygrane rzeczowe były wygranymi wskazanymi w art. 2 ust. 4 u.g.h. Nie było podstaw do powoływania kolejnego dowodu z opinii biegłego w niniejszej sprawie, tym bardziej, że Skarżąca spółka w żaden sposób nie wykazała, by ustalenia dokonane w niniejszym postępowaniu z eksperymentu, czy na podstawie dowodów z dokumentów pozyskanych z akt prowadzonego postępowania przygotowawczego o sygn RKS [...] w postaci kopii opinii biegłego sądowego z oględzin zabezpieczonych trzech automatów do gier były błędne. Biegły przeprowadzający ekspertyzy był biegłym z zakresu informatyki wpisanym na listę Sądu Okręgowego w S.. Z treści sporządzonej przez niego opinii wynika, że posiadał wiedzę fachową pozwalająca na wydanie rzetelnej i przydatnej dla ustalenia okoliczności istotnych w sprawie. Ekspertyza potwierdzała fakt, że przedmiotowe urządzenia posiadały cechy wskazujące na fakt, że urządzane na nich gry były grami, o których mowa w art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. i była zgodna z wynikami przeprowadzonego eksperymentu. Zgromadzony przez organy materiał dowody nie wymagał uzupełnienia, czy przeprowadzania kolejnej opinii biegłego ze wskazanego przez Skarżącą zakresu teorii gier i probabilistyki. Niezrozumiały w kontekście zebranego i ocenionego przez organy materiału dowodowego był zarzut braku rzetelności, niewyjaśnienia istotnych okoliczności sprawy czy manipulacji elementami tego materiału. W ocenie Sądu organ nie pominął żadnych istotnych elementów materiału dowodowego. Skarżący wniosków dowodowych nie składał a miał możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Skoro przeprowadzony został dowód z opinii biegłego z akt postępowania karnego ( zgodnie z art. 181 ordynacji podatkowej), o czym strona została poinformowana i stosownie pouczona, niezasadny był zarzut braku zawiadomienia strony o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego czy zarzut uniemożliwienia stronie brania udziału w przeprowadzeniu dowodu z opinii biegłego, zadawania pytań i składania wyjaśnień. Strona Skarżąca była informowana o wszystkich czynnościach dowodowych, miała możliwość zapoznania się ze wszystkimi dowodami, składania własnych wniosków, czy wnoszenia zastrzeżeń. W toku postępowania a i na etapie skargi nie zgłosiła żadnych konkretnych zastrzeżeń do kwestionowanego dowodu z ekspertyzy biegłego sądowego a w sytuacji gdy zarówno z ekspertyzy biegłego jak i dowodu z eksperymentu wnioski były tożsame nie było podstaw do uznania, że organy naruszyły zasady swobodnej ocenę dowodów. W ocenie Sądu za niezasadny należało uznać zarzut naruszenia art. 121 § 1 ustawy ordynacja podatkowa. Zasada in dubio pro tributario nakazuje rozstrzygać na korzyść podatnika jedynie nie dające się wyjaśnić wątpliwości co do stanu faktycznego lub treści obowiązującego prawa. Tymczasem w niniejszej sprawie organy celne poczyniły ustalenia faktyczne, które pozwalają na przyjęcie w sposób nie budzący wątpliwości, że gry były grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. i, że Skarżąca była podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry. Nieuzasadniony były więc wskazane w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Wspomnieć należy, że w przypadku naruszenia tego rodzaju przepisów sąd ma możliwość uchylenia decyzji jedynie w przypadku, gdy naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. 2016.718, dalej powoływanej jako P.p.s.a.). Sytuacja taka miejsca w niniejszej sprawie nie miała. Dla realizacji odpowiedzialności administracyjnej za popełnienie deliktu polegającego na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry, istotna jest okoliczność, że w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. ustawodawca operuje pojęciem "urządzającego gry". Tego rodzaju zabieg służący identyfikacji sprawcy naruszenia prowadzi do wniosku, że podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry - i to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której jak to wynika z art. 6 ust. 4 u.g.h. nie może uzyskać ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Z powyższego wynika, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. Stwierdzić zatem należy, że urządzający gry na automatach poza kasynem gry, nawet wówczas, gdy gry te urządza bez koncesji lub zezwolenia – od 14 lipca 2011 roku także bez zgłoszenia lub wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry – podlegać będzie karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. W orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtował się pogląd, według którego wyrażenie "urządzanie gier" należy rozumieć szeroko. Sięgając do wykładni językowej wskazać należy, że pojęcie "urządzanie gier" w języku polskim rozumiane jest jako synonim takich pojęć, jak: "utworzyć, uporządkować, zagospodarować", "zorganizować, przedsięwziąć, zrobić" (Słownik poprawnej polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994). Według zaś Słownika języka polskiego pod red. Mieczysława Szymczaka (PWN, Warszawa 1981 r.) urządzić to m.in. zorganizować jakąś imprezę, jakieś przedsięwzięcie, itp. W tym kontekście "urządzanie gier" obejmuje podejmowanie aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania i prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier hazardowych (eksploatacji automatów), w znaczeniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. Natomiast urządzający gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 tej ustawy to każdy podmiot realizujący (wykonujący) te działania, czynności. Urządzanie gier na automatach obejmuje nie tylko fizyczne ich prowadzenie, ale także inne działania, polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca do zamontowania urządzenia, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego automatu nieograniczonej liczbie graczy, utrzymywanie automatu w stanie stałej aktywności, umożliwiającej jego sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, związane z obsługą urządzenia czy zatrudnieniem odpowiednio przeszkolonego personelu i ewentualnie jego szkolenie. Przy czym czynności te nie muszą być wykonywane łącznie przez jeden podmiot. W urządzanie gier może być bowiem zaangażowanych kilka podmiotów, z których każdy wykonuje określone zadania. W konsekwencji warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył (podejmował działania) w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzenia oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych (zob.: wyrok WSA w Poznaniu z dnia 22 czerwca 2016 r., I SA/Po 402/15; wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 31 maja 2015 r., II SA/Rz 1094/15; wyrok WSA w Szczecinie z dnia 3 września 2015 r., II SA/Sz 439/15, CBOSA). Zdaniem Sądu, o takich zachowaniach stanowiących urządzanie gier na automatach można mówić w badanej sprawie w odniesieniu do Skarżącej spółki, co potwierdza zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym zwłaszcza umowa dzierżawy powierzchni lokalu z dnia 1.11. 2014r. zawarta pomiędzy Skarżącą a P.H.U. V. K. T. a także zeznania świadka Z. S.. Zeznania świadka D. W. nie podważyły tych ustaleń. Świadek ten bowiem uchylił się od odpowiedzi na pytania. Skarżąca jako wydzierżawiająca, podejmowała czynności, które z jednej strony wykraczają poza zwykłe i typowe obowiązki wydzierżawiającego, a z drugiej strony pozostają w ścisłym związku z działalnością gospodarczą dzierżawcy. Skarżąca wynajęła właścicielowi automatów 10m2 lokalu – stacji paliw, umożliwiającą zainstalowanie stwierdzonych tam urządzeń do gier na których dzierżawca prowadził działalność gospodarczą. W umowie czynsz został określony kwotowo, przewidziano również możliwość rozwiązania umowy w przypadku rażącego naruszenia postanowień umowy (§ 4). Jak słusznie stwierdziły organy Skarżąca spółka mimo świadomości nielegalności prowadzonej działalności przez dzierżawcę umowy nie wypowiedziała. W toku postępowania nie wskazała okoliczności wskazujących na np. wprowadzenie jej w błąd przez dzierżawcę co do legalności prowadzonej przez niego na wynajmowanej powierzchni działalności. Z okoliczności sprawy – wstawienie automatów w części lokalu wykorzystywanego na stację paliw przez Skarżącą – wynikało, że miała świadomość pod jakiego typu działalność wynajmuje powierzchnię dzierżawcy. Z zeznań pracownika stacji Z. Stelmachowskiego wynikało, że do jego obowiązków należało otwieranie i zamykanie pomieszczeń a także włączanie i wyłączanie automatów. Na kartce wywieszonej w pomieszczeniu z automatami znajdował się numer telefonu do obsługującego automaty. Dbałość o działanie automatów, ich włączanie i wyłączanie przekracza obowiązki najemcy. Trudno bowiem uznać, że przy typowej umowie najmu powierzchni lokalu najemca jest obowiązany zapewniać sprawne działanie urządzeń dzierżawcy, dba o ich włączanie i wyłączanie, ma numer telefonu do osoby obsługującego automaty, sprząta pomieszczenie w którym automaty się znajdują. Skarżąca spółka odpłatnie udostępniła swój lokal, otwierała lokal dla klientów, którymi były też osoby grające na przedmiotowych automatach, umożliwiała grę na tych automatach i ich zasilanie energią elektryczną. Wskazane okoliczności niewątpliwie wykraczają poza reguły dotyczące dzierżawy powierzchni lokali i pozostają w związku z faktyczną pieczą nad urządzeniami. Skarżąca zatem była podmiotem współpracującym, co najmniej współorganizującym gry, podejmując czynności i przyjmując obowiązki, które pozostają w ścisłym związku z działalnością obejmującą urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, a wykraczające poza zwykłe obowiązki strony umowy dzierżawy powierzchni lokalu. Twierdzenia zawarte w skardze i piśmie procesowym z [...].09.2016r. nie były więc zgodne z ustaleniami faktycznymi dokonanymi przez organ a w istocie sprowadzały się do cytowania obszernych uzasadnień wyroków sądów administracyjnych, wydanych w innym stanie faktycznym. Działania Skarżącej w niniejszej sprawie nie ograniczały się do wynajmu powierzchni lokalu. Słusznie więc organy uznały, że Skarżąca nie tylko wynajmowała powierzchnię lokalu pod przedmiotowe automaty, ale była aktywny w procederze urządzania gier, jak i również czerpała zyski z eksploatacji tych urządzeń. W świetle całokształtu ustalonych w sprawie okoliczności organ celny prawidłowo uznał, że Skarżąca była podmiotem urządzającym gry na przedmiotowych automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Mając na uwadze powyższe Sąd uznał za prawidłowe ustalenie przez organy celne podstawy faktycznej zaskarżonych rozstrzygnięć i przyjął je jako własną faktyczną podstawę rozstrzygnięcia w ramach sądowej kontroli zaskarżonej decyzji (zob. uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 15 lutego 2010 roku, o sygn. akt II FPS 8/09, CBOSA). Zgodnie z art. 6 ust. 1 u.g.h. działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry i urządzanie takich gier jest dozwolone wyłącznie w kasynach gry. Zgodnie z art. 14 ust. 1 tej ustawy urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. Natomiast zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Zakres definicji legalnej gry na automatach został poszerzony w art. 2 ust. 5 u.g.h., według którego grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Jak słusznie wskazał organ poszerzenie tej definicji nie oznacza, że przepisy te nabrały charakteru przepisów technicznych dotyczących produktu lub usługi w rozumieniu Dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998r. Rozszerzenie definicji gier na automatach nie ma wpływu na właściwość lub sprzedaż samych automatów. Wskazując w skardze na techniczny charakter art. 2 ut. 5 ustawy o grach hazardowych Skarżący popierając to stanowisko w uzasadnieniu powołał się na techniczny charakter art. 14 ust. 1 u.g.h., co wynikało z wyroku ETS w sprawach połączonych C 213/11, C 214/11 i C 217/11, a więc na zupełnie inny przepis. Odnosząc się do zagadnienia "techniczności" i braku notyfikacji przepisów należy wskazać na uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16. W powołanej uchwale NSA stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych. Dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w omawianym przepisie, oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 u.g.h. W świetle przywołanej uchwały nie ulega wątpliwości, że bezzasadne są argumenty Skarżącej zmierzające do wykazania, że zaskarżona decyzja została wydana na podstawie przepisów technicznych w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, które jako niepoddane procedurze notyfikacji, określonej w tej dyrektywie, nie mogą być stosowane. Wskazane w skardze stanowisko straciło na znaczeniu wobec w/w uchwały składu siedmiu sędziów NSA, która ujednoliciła występujące w orzecznictwie rozbieżności. Cytowana uchwała ma charakter wiążący w niniejszej sprawie, zgodnie bowiem z art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718. dalej: "P.p.s.a."), jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. W orzecznictwie sądowym nie budzi wątpliwości, że z treści przytoczonego przepisu wynika moc ogólnie wiążąca uchwał, której istota sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki zatem nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować (por.: wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 1474/14, dostępny na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd orzekający w niniejszej sprawie podzielił stanowisko zajęte przez NSA w cytowanej uchwale. Jak wskazał NSA w cytowanej uchwale dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej nie ma również znaczenia techniczny, w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE, charakter art. 14 ust. 1 wskazanej ustawy oraz okoliczność nieprzekazania projektu tego przepisu Komisji Europejskiej, zgodnie z art. 8 ust. 1 tej dyrektywy. Przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., penalizuje urządzanie gier na automatach w sposób niezgodny z prawem. Z art. 14 ust. 1 tej ustawy wynika, że urządzanie gier na automatach jest dozwolone w kasynach gry, co wymaga spełnienia szeregu szczegółowych warunków określonych ustawą ściśle reglamentującą tego rodzaju działalność. Wobec tego z punktu widzenia stosowania albo odmowy stosowania tego przepisu, ustaleniem faktycznym o istotnym znaczeniu jest, czy podmiot prowadzący działalność regulowaną ustawą o grach hazardowych w ogóle poddał się działaniu zasad określonych tą ustawą, w tym zwłaszcza zasad określonych w jej art. 14 ust. 1 w związku z art. 6 ust. 1, czy też przeciwnie, zasady te zignorował. W niniejszej sprawie bezsporne było, że Skarżąca, urządzała gry na przedmiotowym automacie z naruszeniem przepisów u.g.h., ponieważ lokal, w którym znajdował się automat do gier nie posiadał statusu kasyna gry, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1a tej ustawy W ocenie Sądu z treści art. 89 ust. 1 u.g.h. nie wynika, aby przepis ten wprowadzał jakiekolwiek ograniczenia podmiotowe co do kategorii podmiotów podlegających karze za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, bowiem stanowi on, że karze pieniężnej podlega "urządzający gry" (i osoba fizyczna, i każdy inny podmiot). Stąd też należy wywieść, że każdy, kto popełni wskazany w tym przepisie delikt administracyjny podlega karze pieniężnej. W oparciu o zgromadzony materiał dowodowy organ jednoznacznie wykazał, że sporne automaty są urządzeniami do gier w rozumieniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. Stosownie zaś do art. 89 ust. 1 u.g.h. karze pieniężnej podlega: urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry (pkt 1); urządzający gry na automatach poza kasynem gry (pkt 2); uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia (pkt 3). Według postanowień art. 89 ust. 2 u.g.h., wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: w ust. 1 pkt 1 - wynosi 100% przychodu uzyskanego z urządzanej gry (pkt 1); w ust. 1 pkt 2 - wynosi [...] zł od każdego automatu (pkt 2); w ust. 1 pkt 3 - wynosi 100% uzyskanej wygranej (pkt 3). Zgodnie z art. 90 u.g.h., kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa (ust. 1). Karę pieniężną uiszcza się w terminie 7 dni od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna (ust. 2). W myśl zaś art. 91 powołanej ustawy, do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa. W kontrolowanej sprawie nie było sporne, że Skarżąca nie legitymowała się którymkolwiek z dokumentów legalizujących jego działania (art. 6 i 7 u.g.h.), a jednocześnie Skarżąca nie wykazała, że przed udostępnieniem urządzeń grającym zadośćuczyniła obowiązkowi ich rejestracji stosownie do art. 23a u.g.h. Nie ulega przy tym wątpliwości, że poddane kontroli trzy automaty były automatami do gier w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. W świetle powyższego uznać trzeba, że organ celny nie naruszył przepisów prawa materialnego przez zastosowanie wobec Skarżącej art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, że materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy stanowiły wystarczającą podstawę do nałożenia na Skarżącą kary za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 u.g.h w kwocie [...]zł za trzy automaty. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja jak i decyzja organu I instancji zostały wydane w toku postępowania prowadzonego w sposób zgodny z przepisami ustawy ordynacja podatkowa. Organy nie dopuściły się również naruszeń prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy. Z uwagi na powyższe w niniejszej sprawie nie zaktualizowała się żadna z przesłanek uwzględnienia skargi, o których mowa w art. 145 § 1 w zw. z § 2 P.p.s.a. W szczególności Sąd nie stwierdził istnienia ustawowych podstaw uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji. Wskazane w skardze zarzuty okazały się nieuzasadnione. W tym stanie rzeczy, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a.,. –skargę oddalono.