I SA/Rz 101/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Tomasz Smoleń Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska /spr./ NSA Jacek Surmacz Protokolant ref.st. Joanna Migacz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 czerwca 2011r. spraw ze skarg J. W. na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia: 1) [...] grudnia 2010 r. nrnr: [...], [...] 2) [...] grudnia 2010 r. nrnr: [...], [...], w przedmiocie podatku akcyzowego za wrzesień, październik, listopad i grudzień 2008 r. - oddala skargi - I SA/Rz 101/11 Uzasadnienie Decyzjami z dnia [...] grudnia 2010r. nr [...] i [...] oraz z dnia [...] grudnia 2010r. nr [...] i [...] Dyrektor Izby Skarbowej w R., po rozpatrzeniu odwołania J. W. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] lipca 2010r. nr [...], [...], [...] i [...], utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięć organ odwoławczy wskazał, iż u podatnika prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "T." J. W. w K. przeprowadzono kontrolę w zakresie rzetelności deklarowania podstaw opodatkowania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub sprzedaży przed pierwszą rejestracją w kraju samochodów osobowych oraz prawidłowości obliczania i wpłacania deklarowanego podatku akcyzowego, obejmującą okres od 1 lipca do 31 grudnia 2008r. W wyniku kontroli ustalono, iż w okresie objętym kontrolą podatnik sprzedał przed pierwszą rejestracją w kraju prywatnym nabywcom 46 samochodów osobowych, które wcześniej były przedmiotem importu ze Stanów Zjednoczonych. Organ I instancji dokonał ustalenia wielkości średnich wartości rynkowych przedmiotowych pojazdów sprzedanych przez podatnika po wejściu w życie przepisu art.82a ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.), na dzień powstania obowiązku podatkowego. Wartość rynkową organ I instancji ustalił w oparciu o zgłoszenia celne wraz z opiniami "Stowarzyszenia Rzeczoznawców Samochodowych-E." przedmiotowych pojazdów, na podstawie protokołów z oględzin pojazdów oraz sporządzonych przez Sekcję Zarządzania Ryzykiem Urzędu Celnego w K. wycen pojazdów na podstawie systemu Info-Ekspert. Z ustaleń organu I instancji wynikało, że zadeklarowane przez podatnika podstawy opodatkowania bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiegały od średnich wartości rynkowych tych samochodów osobowych. Po wezwaniu podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub pisemnego wskazania przyczyn, które uzasadniają podanie wartości podstaw opodatkowania w kwotach znacznie odbiegających od średnich wartości rynkowych przedmiotowych pojazdów, organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu sprzedaży samochodów przed ich pierwszą rejestracją w kraju. Na wezwanie organu podatnik przedłożył kserokopie faktur VAT z wyjaśnieniami oraz fotografie samochodów osobowych. Następnie postanowieniami z dnia 30 marca 2010r. organ I instancji powołał biegłego rzeczoznawcę samochodowego R. K., który sporządził wyceny przedmiotowych samochodów osobowych, a następnie w piśmie z dnia 25 czerwca 2010r. ustosunkował się do zarzutów podatnika dotyczących ww. wycen. Organ I instancji odmówił przeprowadzenia wnioskowanych przez podatnika dowodów tj. oględzin samochodów - z uwagi na brak sprecyzowania wniosku przez podatnika - oraz o powołanie innego biegłego - uznając, iż podważanie kompetencji biegłego K. jest nieuzasadnione. Decyzjami z dnia [...] lipca 2010r. nr [...], [...], [...] i [...] organ I instancji określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiące od września do grudnia 2008r. w prawidłowej wysokości tj. kolejno 15.551 zł, 28.725 zł, 14.850 zł i 21.013 zł. Utrzymując w mocy ww. rozstrzygnięcia organu I instancji powołanymi na wstępie decyzjami, organ odwoławczy uznał za uzasadnione zastosowanie przez organ I instancji procedury wynikającej z art.82a ustawy o podatku akcyzowym. Z ustaleń organu I instancji wynikało bowiem, że znaczna część samochodów sprzedanych przez podatnika przed ich sprzedażą przeszła z wynikiem pozytywnym badania techniczne określone w art.66 ustawy Prawo o ruchu drogowym, co nie korespondowało z wyjaśnieniami podatnika, że importowane samochody sprzedawał za każdym razem bez dokonywania jakichkolwiek napraw, ich stan techniczny był taki jak w momencie dokonywania odprawy w Urzędzie Celnym, czyli były to pojazdy uszkodzone. Organ podniósł, iż podatnik nie dokonał zmiany wysokości podstaw opodatkowania, a jego wyjaśnień organ nie uznał za wystarczające do uzasadnienia przyczyn obniżenia wartości sprzedawanych pojazdów. W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji wyjaśnił istotne w sprawie okoliczności faktyczne w zakresie niezbędnym do jej rozstrzygnięcia, dochowując ustawowych standardów postępowania podatkowego. Organ I instancji prawidłowo postąpił nie uwzględniając wniosku podatnika o powołanie jeszcze jednego biegłego i dokonanie oględzin pojazdów w stanie, w jakim zostały sprowadzone bez dokonania napraw uznając, że wnioski są zbyt ogólnikowe i nie zostały sprecyzowane przez podatnika. Za zasadną organ odwoławczy uznał również odmowę uwzględnienia przedłożonych przez podatnika 33 szt. zdjęć przedstawiających stan pojazdów, z uwagi na brak możliwości identyfikacji z jakimkolwiek samochodem będącym przedmiotem postępowania. Odnosząc się do zarzutów podatnika dotyczących wycen sporządzonych przez powołanego przez organ I instancji biegłego rzeczoznawcę, organ odwoławczy podniósł, że wyceny są czytelne, logiczne, zrozumiałe i zgodne ze standardami sporządzania tego typu dokumentów. W wycenach biegły wyjaśnił wszystkie elementy, które miały wpływ na ustalenie wartości rynkowych przedmiotowych pojazdów i wyjaśnił przesłanki, które doprowadziły go do przedstawionych w nich konkluzji. Zdaniem organu II instancji, przedmiotowe wyceny zostały sporządzone w sposób fachowy i nie budzą żadnych zastrzeżeń. Ponadto biegły pisemnie odniósł się do wszystkich zarzutów kierowanych przez podatnika i wyjaśnił wszystkie wyrażane przez niego wątpliwości. W świetle powyższych wyjaśnień rzeczoznawcy, organ odwoławczy stwierdził, że zgłaszane przez podatnika zarzuty i oparte na nich wnioski nie znajdują odzwierciedlenia w stanie faktycznym sprawy i odmówił w postępowaniu odwoławczym przeprowadzenia dowodów żądanych przez podatnika. Za bezzasadny organ II instancji uznał również zarzut podatnika dotyczący nieuwzględnienia przez organ podatkowy w wydanej decyzji kosztów napraw przedmiotowych pojazdów. Sporządzone przez biegłego rzeczoznawcę wyceny wartości pojazdów w stanie uszkodzonym, przeprowadzone w programie Info-Ekspert, określone zostały na podstawie arkuszy ustalania wartości pojazdów w stanie uszkodzonym metodą stopnia uszkodzenia. Biegły dokonał oszacowania wielkości uszkodzenia oraz określenia realnej wartości nieuszkodzonej części samochodów. Organ wskazał, iż przy analizowaniu wycen istotne było ustalenie procentowego stopnia uszkodzeń i braków elementów technicznych pojazdów, czyli procentowy ubytek jego wartości, nie zaś koszt odtworzeniowy samochodu osobowego, na który mają wpływ również koszty robocizny. Dla organów podatkowych znaczenie ma jedynie wartość pojazdu ustalona według stanu technicznego z dnia jego sprzedaży przed pierwszą rejestracją na terytorium kraju, a nie wartość uwzględniająca potencjalne nakłady naprawcze. Ustosunkowując się do zarzutu podatnika dotyczącego braku podstaw do naliczania podatku akcyzowego od sprzedaży samochodów, które zostały podatnikowi zwrócone, organ stwierdził, iż w ustawie o podatku akcyzowym brak przepisu, który pozwalałby na zwrot podatku lub jego nie naliczanie w sytuacji, jaka zaistniała w przedmiotowej sprawie. W konkluzji organ odwoławczy stwierdził, iż organ I instancji miał podstawę do skorygowania wartości przedmiotowych samochodów osobowych, gdyż ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynikało, że zadeklarowane przez podatnika wartości pojazdów znacząco odbiegały od średnich wartości rynkowych ustalonych w wyniku wstępnej weryfikacji. W ocenie tego organu, określone w zaskarżonych decyzjach podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym odpowiadają średnim wartościom rynkowym określonym w art.82a ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym. Na decyzje organu odwoławczego Skarżący złożył skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, wnosząc o uchylenie tych decyzji oraz poprzedzających je decyzji organu I instancji w całości oraz zwrot kosztów postępowania. Zaskarżonym decyzjom organu odwoławczego zarzucono naruszenie: - art.122 i art.180 Ordynacji podatkowej poprzez nie podjęcie wszelkich niezbędnych działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i wydanie rozstrzygnięcia na podstawie niepełnego, wybiórczego postępowania dowodowego, - art.187 § 1, art.188 i art.191 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego i wydanie decyzji wyłącznie w oparciu o opinię rzeczoznawcy samochodowego w sytuacji, gdy została ona sporządzona na postawie niepełnych danych dotyczących uszkodzeń samochodu i jego stanu technicznego, w szczególności bez przeprowadzenia oględzin, - art.240 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak uzasadnienia faktycznego zaskarżonych decyzji, nie wskazanie przyczyn odmowy przeprowadzenia dowodu z oględzin samochodów, - art.2, art.4, art.10, art.18, art.19, art.75, art.79, art.80, art.82 a ustawy o podatku akcyzowym, - § 2, § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego. W uzasadnieniu skarg Skarżący podniósł, iż organ podatkowy dokonując ustaleń w sprawie kierował się dość swobodną oceną dowodów, interpretując je na korzyść organu i nie wyjaśniając dostatecznie stanu faktycznego sprawy. W ocenie Skarżącego, opinie biegłego, na których oparł się organ, są sprzeczne ze standardami sporządzania tego typu dokumentów i nie wyjaśniają wszystkich elementów, które miały wpływ na wartość pojazdów. Zastosowany przez biegłego sposób wyceny był wadliwy i doprowadził do błędnego ustalenia podstawy opodatkowania. Stan techniczny samochodów był niejednokrotnie zły, nie dokonywano we własnym zakresie żadnych napraw, a to miało decydujący wpływ na wartość tych pojazdów. Skarżący zarzucił, że w sporządzonych przez biegłego K. wycenach nie uwzględniono takich kwestii, jak wyższy koszt naprawy samochodów w kraju, różnica wartości pomiędzy samochodami produkowanymi na rynek europejski i amerykański oraz faktu, iż część samochodów była po powodzi. Biegły nie wskazał, jaki samochód i jakie części zamienne były podstawą przyjętej w przypadku danego pojazdu wyceny oraz z jakiego źródła pochodziły porównania. Skarżący przedstawił zastrzeżenia w tym zakresie, jednak organ się do nich nie ustosunkował. Skarżący zarzucił również, iż wnioskował o powołanie innego biegłego, który potrafiłby odnieść się do specyfiki pojazdów produkowanych na rynek amerykański i znaleźć odpowiedniki produkowane na rynek europejski oraz dokonać właściwej wyceny, jednakże wniosek ten nie został przez organ uwzględniony, co nie zostało dostatecznie uzasadnione. Niesłusznie pominięto również wniosek dowodowy o przeprowadzenie oględzin samochodów w stanie, w jakim zostały sprowadzone bez dokonywania napraw. Skarżący stwierdził, że organ uwzględniając przedstawione aspekty wyceny uszkodzeń i części oraz nie powołując na tę okoliczność biegłego, nie miał podstaw do skorygowania podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym. Ponadto Skarżący dodał, że w stosunku do tej części samochodów, która została zwrócona przez kupujących, brak było podstaw do naliczania podatku akcyzowego, wobec zmiany z mocą wsteczną treści stosunku cywilnoprawnego W odpowiedzi na skargi organ II instancji wniósł o ich oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w zaskarżonych decyzjach. Na rozprawie w dniu 14 czerwca 2011r. Skarżący podniósł, że biegły dokonując wyceny wartości samochodu powinien porównać ceny na rynku polskim i amerykańskim oraz uwzględnić specyfikę rynku amerykańskiego. Powołał się w tym zakresie na poglądy wyrażone w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 marca 2011r. sygn. akt I GSK 103/10 oraz z 12 stycznia 2011r. sygn. akt I GSK 700/09. Odnośnie kwestii zwrotu podatku zarzucił, że organ odwoławczy błędnie powołał się na wyrok dotyczący podatników, którzy nie prowadzą działalności gospodarczej. Pełnomocnik Dyrektora Izby Celnej w P. stwierdził, że osoby prowadzące działalność gospodarczą mają prawo do zwrotu podatku akcyzowego, ale wyłącznie w przypadku dokonania dostawy towarów, a taka sytuacja w niniejszej sprawie nie miała miejsca. Natomiast w kwestii wyceny wartości samochodu dodał, że dla potrzeb określenia podstawy opodatkowania przy sprzedaży przed pierwszą rejestracją w kraju, biegły powinien ustalić średnią wartość tego pojazdu na rynku krajowym, a nie na rynku amerykańskim. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Stosownie do treści art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153 poz.1269-) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz.1270), określanej dalej jako ustawa p.p.s.a, kontrola zaskarżonych rozstrzygnięć dokonywana jest pod kątem ich zgodności z prawem, przy czym Sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami i podstawami wskazanymi w skardze. Powyższe uregulowanie oznacza, iż skarga może być uwzględniona z przyczyn w niej nie podniesionych. Skarga jest nieuzasadniona. W niniejszej sprawie spór dotyczy kwestii prawidłowości określenia podstawy opodatkowania w związku ze sprzedażą przez podatnika przed pierwszą rejestracją na terenie kraju samochodów osobowych we wrześniu, październiku, listopadzie i grudniu 2008 r. Stosownie do art. 4 ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.), powoływanej dalej jako ustawa o podatku akcyzowym, opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju. Podatnikami tego podatku są m.in. podmioty dokonujące sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą rejestracją na terytorium kraju (art.80 ust.2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym). Podstawą opodatkowania jest natomiast kwota należna z tytułu sprzedaży na terytorium kraju wyrobów akcyzowych pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów (art.10 ust.1 pkt 1 stawy o podatku akcyzowym). Niesporna jest w niniejszej sprawie okoliczność dokonania przez Skarżącego importu uszkodzonych samochodów ze Stanów Zjednoczonych, a następnie ich sprzedaży prywatnym nabywcom, przed dokonaniem pierwszej rejestracji na terenie kraju. Skarżący złożył w Urzędzie Celnym w K. deklaracje AKC dla podatku akcyzowego, przyjmując jako podstawę opodatkowania wartości pojazdu wynikające z wystawionych przez siebie faktur. W stosunku do 24 samochodów sprzedanych w miesiącach od września do grudnia 2008r. organ I instancji zakwestionował zadeklarowane podstawy opodatkowania stwierdzając, iż bez uzasadnionych przyczyn odbiegają one znacznie od średnich wartości rynkowych pojazdów notowanych na rynku krajowym. Powyższe ustalenia spowodowały wszczęcie przez organ I instancji procedury określonej w art. 82a ustawy o podatku akcyzowym (w brzmieniu obowiązującym od 19 lipca 2008r.), zgodnie z którym, jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży na terytorium kraju albo nabycia wewnątrzwspólnotowego, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wysokość podstawy opodatkowania (art. 82a ust.2 cyt. ustawy). Natomiast średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy (art. 82a ust.4 cyt. ustawy.). Regulacja przepisu art. 82a ustawy o podatku akcyzowym zobowiązuje właściwe organy do weryfikacji podanej przez podatnika w deklaracji AKC-U podstawy opodatkowania. Skarżący w zastrzeżeniach do protokołu kontroli (pismo z dnia 29 września 2009r.) stwierdził, że decydujący wpływ na wartość sprzedawanych samochodów miał zły stan techniczny tych pojazdów i że kwestionując wysokość podstawy opodatkowania organ powinien powołać biegłego, który w wycenie uwzględni uszkodzenia pojazdu. Oświadczył jednocześnie, że nie dokonywał żadnych napraw przedmiotowych pojazdów (oświadczenie z dnia 9 września 2009r.). Wezwany przez organ do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub do podania przyczyn zadeklarowania wartości samochodów w wysokościach znacznie odbiegających od średnich wartości rynkowych, wskazał wyłącznie na zły stan techniczny pojazdów (pismo z dnia 16 listopada 2009r.) i stwierdził, że wartość samochodów przy imporcie ustalana była przez biegłego, więc tylko inny biegły może ją zakwestionować. Podatnik nie wskazał na etapie postępowania podatkowego żadnej innej "uzasadnionej przyczyny" zaniżenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym. Postępowanie wyjaśniające prowadzone w tym kierunku wykazało, że oświadczenie Skarżącego odnośnie sprzedaży samochodów w stanie uszkodzonym (bez dokonywania napraw) jest niewiarygodne, bowiem znaczna część pojazdów przeszła przed sprzedażą badania techniczne z wynikiem pozytywnym i została dopuszczona do ruchu. Wskazują na to znajdujące się w aktach dokumenty urzędowe - zaświadczenia o stanie technicznym pojazdów. Natomiast z dokumentów importowych oraz sporządzonych na zlecenie Skarżącego wycen samochodów wynika, że w momencie importu posiadały one znaczne uszkodzenia (np. brak siedzeń, pasów bezpieczeństwa, reflektorów, rozbite szyby, rozerwane poduszki powietrzne, uszkodzone deski rozdzielcze, brak akumulatorów, uszkodzenia silnika, brak zderzaków, uszkodzone zawieszenia, brak kół). W świetle powyższych dowodów twierdzenia Skarżącego, że przedmiotem sprzedaży były samochody uszkodzone, w tak złym stanie technicznym, jak w momencie importu, i że nie dokonywał przed ich sprzedażą żadnych napraw, nie zasługują na wiarę. Z treści art.82a ustawy o podatku akcyzowym wynika, że to do podatnika należy wskazanie przyczyn zadeklarowania wysokości podstawy opodatkowania znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej. Ponieważ J. W. podał jako tę przyczynę zły stan techniczny pojazdów, to organ w tym kierunku prowadził postępowanie, a ponieważ wskazana przyczyna okazała się nieuzasadniona, to w ocenie Sądu, organ miał podstawę do zastosowania procedury wynikającej z art.82a ust.2 ustawy, tj. określenia wysokości podstawy opodatkowania. W tym celu organ może powołać biegłego i tak w niniejszej sprawie uczynił, czyniąc tym zadość wnioskowi Skarżącego. Należy przy tym zaznaczyć, że organ nie kwestionował stanu technicznego i wyceny wartości pojazdów sporządzonej przez biegłego W. dla celów importu, tj. określenia wartości pojazdu na rynku USA. Jednakże w niniejszej sprawie obowiązkiem organu było ustalenie średniej wartości rynkowej w rozumieniu art.82a ust.4 ustawy o podatku akcyzowym, czyli wartości ustalanej na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy. W niniejszej sprawie organy podatkowe obu instancji nie znalazły podstaw dla uznania, iż istnieją uzasadnione przyczyny dla obniżenia wartości pojazdów sprzedanych przez podatnika poniżej średniej wartości rynkowej stwierdzając, iż wyjaśnienia złożone przez podatnika nie uzasadniają tej różnicy. Organy wskazały w szczególności na fakt, że podatnik nie wyjaśnił kwestii pozytywnego przejścia badań technicznych części samochodów przed ich sprzedażą. Sąd podziela stanowisko orzekających w sprawie organów, iż Skarżący nie wykazał w sposób przekonywujący i rzetelny zadeklarowanych wysokości podstaw opodatkowania, nie podał jakie okoliczności spowodowały, że wartości sprzedanych samochodów odbiegają od ich średnich wartości rynkowych. Mając na względzie powyższe, należy stwierdzić, iż organ podatkowy I instancji był uprawniony do skorygowania podstawy opodatkowania w oparciu o art.82a ustawy o podatku akcyzowym. W celu ustalenia średnich wartości rynkowych przedmiotowych samochodów osobowych na dzień powstania obowiązku podatkowego organ I instancji powołał biegłego - rzeczoznawcę samochodowego R. K., który sporządził wyceny przedmiotowych pojazdów. Orzekające organy uznały, iż wyceny zostały sporządzone w sposób fachowy i nie budzą żadnych zastrzeżeń i posłużyły się nimi przy określaniu średnich wartości rynkowych przedmiotowych samochodów. Sąd w niniejszej sprawie powyższą ocenę akceptuje. Odnosząc się do zarzutów Skarżącego dotyczących wycen sporządzonych przez biegłego K., należy stwierdzić, iż są one nieuzasadnione. Z protokołu spotkania biegłego ze Skarżącym i jego pełnomocnikiem (k.761 tom.II) oraz z pisemnej odpowiedzi biegłego (k.778-780 tom.II) wynika, że biegły ustosunkował się do wszystkich stawianych przez Skarżącego zarzutów. W szczególności biegły wskazał, z jakich źródeł korzystał wyceniając dany pojazd oraz wyjaśnił, w jaki sposób dokonał wyceny samochodów, których modele produkowane na rynek europejski i amerykański różnią się od siebie konstrukcją i wyposażeniem. Wbrew zarzutom skarg, biegły uwzględnił, iż samochody marki Audi Quarto i Infiniti G35 były pojazdami po powodzi i zastosował korekty ujemne z tytułu zalania i uszkodzeń. Pozostałe samochody wskazane w skardze jako popowodziowe nie są objęte niniejszym postępowaniem. Niezasadny jest także zarzut, że biegły oparł się wyłącznie na dokumentach otrzymanych przez urząd celny. Z akt sprawy wynika, iż biegły wykonał wyceny samochodów na podstawie programu komputerowego INFO-EKSPERT w oparciu o opinie techniczne sporządzone przez rzeczoznawcę A. W., zawierające opis uszkodzeń i ich zdjęcia fotograficzne oraz zaświadczenia o wykonanych badaniach technicznych. Dokumentami źródłowymi były dokumenty otrzymane z urzędu celnego, wartości bazowe były przyjmowane na podstawie wartości katalogowych w miesięcznikach "Pojazdy Samochodowe - Wartości Rynkowe" firmy INFO- EKSPERT, a w razie braku notowań katalogowych ( w 2 przypadkach), biegły przyjął wartość bazową na podstawie zestawienia średnich notowań wartości rynkowych firmy eurotaxGlass, na podstawie serwisu otomoto.pl. Biegły powołał się na obowiązującą go Instrukcję Określania Wartości Pojazdów nr 1/2005, do której się zastosował. Biegły wyjaśnił też, że katalogi firmy INFO-EKSPERT w wersji elektronicznej zawierają średnie wartości rynkowe samochodów amerykańskich i produkowanych na rynek amerykański. W ocenie Sądu, materiał dowodowy zgromadzony w sprawie był wystarczający dla wyjaśnienia kwestii związanej z zakresem uszkodzeń przedmiotowych samochodów, dlatego też nieuwzględnienie zgłaszanych przez podatnika wniosków dowodowych o przeprowadzenie oględzin pojazdów oraz o powołanie jeszcze jednego biegłego nie narusza przepisów ustawy Ordynacja podatkowa (art.122, art.187 § 1, art.188, art.191). Sąd podziela stanowisko organów obu instancji o braku możliwości dokonania oględzin samochodów, wobec braku wskazania, mimo wezwania organu, marki, numeru VIN pojazdu, jego właściciela i miejsca, gdzie się znajduje. Sąd akceptuje też stanowisko organów odnośnie braku podstaw do powołania kolejnego biegłego. Zarzuty stawiane wycenom dokonanym przez biegłego K. mają charakter ogólnikowy, do wszystkich zastrzeżeń biegły odniósł się w sposób wyczerpujący na piśmie, a wcześniej odpowiadał na pytania Skarżącego. Zasadnie tez organy uznały, że na wycenę wartości pojazdów nie miały wpływu wysokie koszty naprawy w Polsce samochodów sprowadzonych z USA, drogie i trudno dostępne części zamienne, ponieważ dokonując wyceny metodą stopnia uszkodzenia biegły nie brał pod uwagę kosztów odtworzeniowych, uwzględniających potencjalne nakłady naprawcze, ale realną wartość nieuszkodzonej części pojazdu. W świetle zarzutów skarg, należy stwierdzić, iż brak jest podstawy prawnej do zwrotu zapłaconego podatku akcyzowego w sytuacji, jaka wystąpiła w niniejszej sprawie. Skarżący nie sprecyzował, na jakiej podstawie prawnej taki zwrot miałby nastąpić. Obowiązująca w momencie powstania obowiązku podatkowego ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera przepisu prawa materialnego, który mógłby stanowić podstawę do zwrotu podatku w przedmiotowym stanie faktycznym. Wprawdzie przepis art.77 ust.3 ustawy i przepisy rozporządzenia wykonawczego wydanego na podstawie art.77 ust.4 przewidują możliwość zwrotu akcyzy, ale w sytuacji dostawy wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych na terytorium państwa członkowskiego, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju. W rozpoznawanej sprawie nie miała miejsca dostawa wewnątrzwspólnotowa, dlatego wbrew twierdzeniom Skarżącego, niezależnie od tego, że w omawianym okresie prowadził on działalność gospodarczą, powołana regulacja nie miała zastosowania. Z uwagi na powyższe organ odwoławczy zasadnie uznał, że zwrot samochodów przez osoby, którym te pojazdy zostały uprzednio sprzedane, nie spowodował obowiązku korekty zobowiązania podatkowego. Odnosząc się do powołanych na rozprawie orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego należy stwierdzić, że zapadły one w nieco odmiennych sytuacjach faktycznych. W wyroku z 15 marca 2011r. sygn. akt I GSK 103/10 Sąd odniósł się do wskazanych przez skarżącego cen samochodów używanych niższych na rynku amerykańskim niż w Europie, jako "uzasadnionej przyczyny" różnicy między ceną nabycia samochodu, a jego średnią wartością rynkową, stwierdzając, że jej nieuwzględnienie przez organ narusza przepis art.82a ustawy o podatku akcyzowym. W rozpoznawanej obecnie sprawie Skarżący na taką "uzasadnioną przyczynę" nie wskazywał w postępowaniu przed organami, a dopiero w postępowaniu przed sądem, a ponadto - jak wykazało postępowanie dowodowe - stan pojazdów w chwili sprzedaży był inny, niż w dacie importu, co powodowało brak możliwości uwzględnienia stanu i wartości pojazdu jak w momencie importu. Natomiast w wyroku z dnia 12 stycznia 2011r. sygn. akt I GSK 700/09, w sprawie dotyczącej określenia kwoty długu celnego, podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług z tytułu importu, Sąd wskazał m.in. na konieczność uwzględnienia - przy wycenie wartości rynkowej pojazdu - realiów dotyczących rynku, na którym samochód został zakupiony, a także na niedostateczne uzasadnienie wątpliwości, co do wiarygodności zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym wartości celnej samochodu. W niniejszej sprawie, jak to wyżej wywiedziono, organy uzasadniły istnienie podstaw do określenia wysokości podstawy opodatkowania wartości pojazdu, a dokonując tego oparły się na opiniach biegłego, który uwzględnił, że samochody były amerykańskie lub produkowane na rynek amerykański. W związku z powyższym należało uznać, iż orzekające w niniejszej sprawie organy nie naruszyły prawa materialnego i procesowego, podjęły niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, zgromadziły wystarczające dowody do wydania rozstrzygnięcia w sprawie, a ich ocena mieści się w granicach dyspozycji art. 191 Ordynacji podatkowej. To zaś, że ocena materiału dowodowego dokonana przez organ podatkowy różni się od tej dokonanej przez podatnika, nie może stanowić podstawy do formułowania zarzutów o naruszeniu obowiązujących zasad prowadzonego postępowania podatkowego. Nieuzasadniony jest również zarzut naruszenia art.240 § 4 Ordynacji podatkowej, bowiem ocena materiału dowodowego znalazła swe odzwierciedlenie w uzasadnieniach decyzji organów. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a, Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.