I SA/Rz 141/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz /spr./ Sędziowie WSA Grzegorz Panek WSA Kazimierz Włoch Protokolant ref.st. Joanna Migacz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 maja 2011r. sprawy ze skargi "A" A. H, M. W. Spółki jawnej w K. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz utrzymane nim w mocy postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2010 nr [...], 2) określa, że uchylone postanowienia nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku. Minister Finansów, postanowieniem z dnia [...] grudnia 2010 r., nr [...], po rozpatrzeniu zażalenia A. A. H., M. W. Sp. j. w K. – zwanej dalej: Spółką, na postanowienie wymienionego organu z dnia [...] listopada 2010 r., nr [...], utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W stanie faktycznym przedmiotowej sprawy Spółka w dniu 28 czerwca 2010 r. wystąpiła do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiając taki stan faktyczny, że jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych. Przedmiotem jej działalności jest sprzedaż detaliczna (głównie żywności) w niewyspecjalizowanych sklepach. Spółka w dniu 17 marca 2010 r. zakupiła działkę budowlaną, zabudowaną budynkiem usługowym, który został wybudowany w latach 70-tych XX wieku i do dnia zakupu przez Spółkę miał wielu właścicieli. Ostatni z tychże właścicieli odsprzedał nieruchomość przed upływem dwóch lat od daty nabycia, zaś dokonując dostawy nie poniósł wydatków na ulepszenie budynku, które przekroczyłyby 30 % wartości początkowej; ponadto w stosunku do obiektu przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dostawa nie była dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynęło więcej niż dwa lata. Spółka podała również, że sprzedawca nieruchomości wystawił fakturę ze stawką 22 %, nie złożył też przed dokonaniem dostawy właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenia, że wybiera opodatkowanie budynku, zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm., zwana dalej: ustawą o podatku od towarów i usług). W związku z tym Spółka zaewidencjonowała fakturę w rejestrze nabyć i zaliczyła do środków trwałych. Podatek od towarów i usług z otrzymanej faktury został odliczony i zwrócony przez właściwy urząd skarbowy w ciągu 60 dni, na rachunek bankowy. Spółka sformułowała pytanie: czy w przedstawionym stanie faktycznym miała ona prawo od odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług, wynikającego z wystawionej faktury. Zdaniem Spółki, w wyżej opisanym stanie faktycznym, "firma" sprzedająca miała prawo do zastosowania stawki podstawowej podatku, a ona sama była uprawniona do odliczenia tego podatku. Minister Finansów, postanowieniem z dnia [...] listopada 2010 r., odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej stwierdzając, że zgodnie z art. 14 b oraz art. 165 § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.; powoływanej dalej jako: Ordynacja podatkowa) dla skutecznego wszczęcia postępowania podatkowego w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej koniecznym jest, aby wniosek o jej wydanie złożył podmiot zainteresowany, którym może być tylko i wyłącznie strona, w rozumieniu art. 133 Ordynacji podatkowej. Osobą, która z uwagi na swój interes prawny może żądać wydania interpretacji indywidualnej jest między innymi podatnik, który składa oświadczenie pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania, że elementy stanu faktycznego, objęte wnioskiem, nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego. W przedmiotowej zaś sprawie, zdaniem organu, pytanie wnioskodawcy dotyczy uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktury wystawionej przez sprzedawcę nieruchomości, jednakże opisany stan faktyczny oraz stanowisko wnioskodawcy w przedmiotowej kwestii dotyczy kontrahenta wnioskodawcy, a w szczególności prawidłowości wystawienia faktury i zastosowania stawki podatku od towarów i usług. W jego ocenie wnioskodawca żąda potwierdzenia czy faktura wystawiona przez jego kontrahenta może stanowić podstawę do obniżenia podatku należnego wnioskodawcy. Dlatego też podmiotem uprawnionym do złożenia wniosku o wydanie interpretacji może być jedynie dostawca nieruchomości. Zażalenie na to postanowienie wniosła Spółka podnosząc, że odmowę wszczęcia postępowania organ uzasadnił zmieniając treść postawionego przez nią pytania. Nie pytała ona bowiem o prawidłowość wystawienia faktury i zastosowania stawki podatku przez sprzedawcę nieruchomości, ale o własne prawo do odliczenia wynikającego z tej faktury podatku naliczonego. Spółka zaznaczyła bowiem, że skutki podatkowe przedmiotowego odliczenia poniesie ona sama, a nie wystawca faktury, gdyż przepisy podatkowe przenoszą na nabywcę skutki zastosowania złej stawki, odmawiając mu prawa do odliczenia. Po rozpatrzeniu przedmiotowego zażalenia Minister Finansów, postanowieniem z dnia [...] grudnia 2010 r., utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie własne. Organ podtrzymał swoje wcześniejsze stanowisko, że podmiotem uprawnionym do wystąpienia o wydanie interpretacji indywidualnej może być jedynie kontrahent wnioskodawcy – sprzedawca nieruchomości. Do sprzedawcy odnoszą się także przepisy art. 43 ust. 1pkt 10 i pkt 10 a ustawy o podatku od towarów i usług. Niezależnie od powyższego, w ocenie Ministra Finansów odpowiedź na pytanie w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego. Ustalenie powyższego wymagałoby zaś dokonania analizy zawartej umowy oraz stanu faktycznego i prawnego, związanego z nieruchomością, będącą przedmiotem dostawy, co wykracza poza uprawnienia organu, w przypadku prowadzonego postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej. Skargę na wyżej wymienione postanowienie Ministra Finansów wniosła Spółka, domagając się jego uchylenia w całości i zobowiązania organu do wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego, w żądanym zakresie. W uzasadnieniu skargi stwierdzono, że organ odmawiając wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej uzasadnił swoje rozstrzygnięcie zmieniając treść pytania sformułowanego we wniosku, a mianowicie przyjął on, że pytanie to dotyczy prawa sprzedawcy do zastosowania podstawowej stawki podatku od towarów i usług, co jednak nie jest zgodnie z prawdą. Skarżąca podkreśliła również, że to ona poniesie wszelkie prawnopodatkowe konsekwencje zastosowania stawki podstawowej podatku przy opodatkowaniu dostawy nabytej przez nią nieruchomości, a jeżeli organ ma jakieś wątpliwości co do stanu faktycznego lub niezbędne mu są dodatkowe informacje to powinien się zwrócić o ich uzupełnienie bezpośrednio do niej. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dodatkowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem sporu pomiędzy Spółką a Ministrem Finansów w przedmiotowej sprawie jest kwestia uprawnienia skarżącej do wystąpienia o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, w przedstawionym przez nią stanie faktycznym, wynikłym na tle stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a związanym z prawem Spółki do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktury wystawionej w związku z nabyciem przez Spółkę nieruchomości. Spółka, jak wynika z przedstawionego przez nią stanu faktycznego, jest podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność w zakresie sprzedaży detalicznej, korzystającym z wszelkich uprawnień przysługujących podatnikowi tego podatku, a wynikających z zastosowania poszczególnych instytucji funkcjonujących na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jednym z uprawnień o których wyżej mowa jest prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikające bezpośrednio z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Powołany przepis stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W celu zwiększenia pewności obrotu, a przez to zapewnienie lepszej ochrony faktycznym lub też potencjalnym podatnikom, w szerokim tego słowa znaczeniu (rozumianym in abstracto), nie ograniczonym jedynie do podmiotu zobowiązanego do uregulowania konkretnego zobowiązania podatkowego, ustawodawca wprowadził instytucję interpretacji podatkowych, uregulowaną przepisami rozdziału 1 a Ordynacji podatkowej. Z przepisów wyżej wymienionego rozdziału Ordynacji podatkowej wynika, że postępowanie w sprawie wydania interpretacji nie jest postępowaniem podatkowym, jednakże z uwagi na fakt, że jego regulacja, zamieszczona w Dziale II, rozdziale 1 a Ordynacji podatkowej nie jest kompletna, ustawodawca w kwestiach nieuregulowanych wyżej wymienionymi przepisami odsyła do odpowiedniego stosowania enumeratywnie wskazanych przepisów dotyczących postępowania podatkowego, poprzez stosowną dyspozycję zamieszczoną w art. 14 h Ordynacji podatkowej. Chodzi tu o art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV. W myśl art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Z przytoczonego przepisu wynika, że uprawnionym do wystąpienia o wydanie interpretacji indywidualnej jest każdy zainteresowany, czyli podmiot, który wykaże swój interes prawny w uzyskaniu odpowiedzi na zadanie pytanie, dotyczące kwestii związanych ze stosowaniem poszczególnych przepisów prawa podatkowego. Niekoniecznie musi to być podmiot zobowiązany do zapłaty podatku, wynikającego z konkretnego zobowiązania podatkowego, ponieważ każde zdarzenie podatkowe, może rzutować na sferę praw i obowiązków osób trzecich, niekoniecznie występujących w roli podatnika. W sytuacji natomiast, w której z wnioskiem o wydanie interpretacji wystąpi osoba, której nie można przypisać cech podmiotu zainteresowanego Minister Finansów, działając w oparciu o art. 14 h w zw. z art. 165 a § 1 Ordynacji podatkowej, zobligowany jest do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie. Analiza wyżej przytoczonych przepisów prowadzi do wniosku, że pojęcie podmiotu zainteresowanego w uzyskaniu interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest tożsame z pojęciem strony, o którym mowa w art. 133 Ordynacji podatkowej, a który to przepis, co umknęło uwadze organu, nie znajduje zastosowania w postępowaniu o wydanie interpretacji, gdyż nie jest wymieniony w art. 14 h Ordynacji podatkowej. O ile bowiem art. 133 koncentruje się na kwestiach podmiotowych, egzemplifikując poszczególne osoby prawnopodatkowego stosunku prawnego, o tyle art. 14 b Ordynacji odwołuje się jedynie do pojęcia interesu prawnego, akcentując elementy o charakterze przedmiotowym, rzutujące na sferę interesów prawnopodatkowych, poszczególnych podmiotów, których zakres nie został ustawowo zdefiniowany. W przedmiotowej sprawie Spółka zapytała o prawnopodatkowe konsekwencje pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z konkretnej faktury, dokumentującej zdarzenie, kreujące zobowiązanie podatkowe. Pomimo więc tego, że to nie ona dokonała dostawy towaru i w związku z tym nie jest zobowiązana do uregulowania podatku, wynikającego z powstałego w ten sposób zobowiązania, to jednak zobowiązanie to rzutuje na sferę jej praw, rodząc uprawnienie do obniżenia należnego od podatku od towarów i usług, wynikającego z realizowania przez nią czynności tym podatkiem opodatkowanych, o kwotę podatku naliczonego, udokumentowanego wyżej wymieniona fakturą. Pytanie więc o możliwość odliczenia podatku naliczonego z tej faktury jest więc dla niej istotne, jako że rzutuje bezpośrednio na rozliczenie należnego od niej podatku. Nie sposób jest więc stwierdzić, że Spółce nie można przypisać cech podmiotu zainteresowanego w uzyskaniu odpowiedzi na zadane pytanie i na tej podstawie odmówić wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej. Sam bowiem fakt wystąpienia z zapytaniem jedynie o niektóre podatkowe konsekwencje konkretnej czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, w postaci dostawy towaru, w której obowiązek podatkowy spoczywa na innym podmiocie (sprzedającym) nie stanowi argumentu, przemawiającego za odmową wszczęcia postępowania w sprawie. Podstawy takiej nie dostarcza bowiem ani art. 14 b Ordynacji podatkowej ani też art. 165 a tego aktu, który, co należy w tym miejscu podkreślić, znajduje jedynie odpowiednie zastosowanie w postępowaniu o wydanie interpretacji. Minister Finansów w wydanej interpretacji podniósł również, że udzielenie odpowiedzi na postawione pytanie wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego. Z takim sformułowaniem nie sposób się zgodzić, ponieważ postępowanie w przedmiocie wydania interpretacji nie jest postępowaniem podatkowym, tak więc strona występująca o jej wydanie we własnym interesie powinna wykazać poszczególne elementy stanu faktycznego, gdyż tylko w ten sposób może skorzystać z ochrony, płynącej z faktu uzyskania korzystnej dla siebie interpretacji. W sytuacji natomiast, gdy przedstawiony przez nią stan faktyczny nie pokrywa się ze stanem rzeczywistym, uzyskana interpretacja nie będzie mieć znaczenia prawnego (tj. nie będzie zapewniać prawnopodatkowej ochrony - w zakresie wynikającym z przepisów dotyczących interpretacji indywidualne j- podmiotowi, który uzyskał interpretację). Tak więc organ w niniejszej sprawie winien ustosunkować się do przedstawionego przez Spółkę pytania, w oparciu o okoliczności faktyczne przedstawione we wniosku. Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd, na podstawie art. 146 P.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną, określając, w oparciu o art. 152 P.p.s.a., że nie podlega ona wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku. Sąd nie orzekł o kosztach postępowania, ponieważ wniosek w tym przedmiocie nie został złożony przez stronę skarżącą przed zamknięciem rozprawy, w związku z czym, zgodnie z art. 210 P.p.s.a., utraciła ona prawo do tych kosztów.