I SA/Rz 16/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Maria Serafin-Kosowska Sędziowie NSA Jacek Surmacz SO del. Ewa Partyka /spr./ Protokolant st.sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym na rozprawie w dniu 4 marca 2010r. sprawy ze skargi "A" Spółki z o.o. w D. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] września 2009r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącej "A" Spółki z o.o. w D. kwotę 457 (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Rz 16/10 UZASADNIENIE Minister Finansów w dniu [...].09.2009r. na wniosek A. Spółki z o.o. w D. (dalej: Spółki) udzielił pisemnej interpretacji indywidualnej w sprawie sygn. [...] w przedmiocie przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatków od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego od otrzymanych od jednostek samorządu terytorialnego zwrotów kosztów stosowania ulg i zwolnień przewozowych - uznając stanowisko Spółki za nieprawidłowe. W uzasadnieniu podano, że Spółka złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego od otrzymanych od jednostek samorządu terytorialnego zwrotów kosztów stosowania ulg i zwolnień przewozowych. We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny; Spółka działa na lokalnym rynku przewozowym świadcząc usługi komunikacji miejskiej w mieście D. i gminach ościennych. Od Gminy Miasta D. oraz Gminy D. otrzymuje zwrot kosztów stosowania zwolnień i ulg przewozowych. Zwolnienia i ulgi są uchwalane odrębnie przez każdą gminę. Z każdą z gmin Spółka ma podpisaną umowę o zwrot kosztów stosowania zwolnień i ulg przewozowych, która określa, iż wysokość zwrotu jest ustalana miesięcznie na podstawie faktycznie zrealizowanych przewozów osób uprawnionych. Podstawą rozliczenia jest faktura VAT wystawiana na koniec każdego miesiąca z datą płatności na kolejny miesiąc. Wartość oraz kwota podatku należnego wykazana przez Spółkę na fakturze za dany miesiąc jest ewidencjonowana w rejestrze sprzedaży i rozliczana w deklaracji VAT-7 w miesiącu wystawienia faktury. Natomiast wynikająca z tej faktury kwota należności wpływa na rachunek bankowy Spółki w miesiącu następnym. Jednostkowy zwrot stosowania zwolnienia lub ulgi przewozowej stanowi różnicę pomiędzy ceną biletu pełnopłatnego a biletu, do którego ma zastosowanie zwolnienie lub ulga. Wartość zwrotu stosowania zwolnień lub ulg przewozowych za dany okres rozliczeniowy, stanowi iloczyn zrealizowanych przez Spółkę przewozów osób uprawnionych oraz wielkości przysługujących im zwolnień lub ulg. Usługi przewozowe są świadczone przez Spółkę na rzecz pasażerów, a zwolnienia lub ulgi przysługują pasażerom na podstawie stosownych uchwał gmin. W związku z posiadanymi umowami z Gminą Miasto D. oraz Gminą D. o zwrot ulg, Spółka wystawia fakturę na rzecz w/w podmiotów. Na fakturach nabywcą jest odpowiednio Gmina Miasto D. oraz Gmina D. Podano też, że udziałowcem Spółki jest Gmina Miasto D., posiadająca 100% udziałów. Pomimo tego faktu, zwrot zwolnień i ulg dokonywany jest na podstawie zawartych z Gminą Miasto D. i Gminą D. umów. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy Wnioskodawca prawidłowo ujmuje wartość podatku należnego z tytułu zwrotu kosztów stosowania zwolnień i ulg przewozowych tj. w miesiącu wystawienia faktury? Zdaniem Spółki, zgodnie z interpretacją zawartą w piśmie Ministra Finansów Departamentu Finansów Samorządu Terytorialnego z dnia 29 maja 2007r. kierowaną do regionalnych izb obrachunkowych w sprawie stosowania klasyfikacji budżetowej, podpisanym przez Dyrektora Departamentu Samorządu Terytorialnego w Ministerstwie Finansów, wydatki na dopłaty z tytułu ulgowych przejazdów nie mogą być w świetle obowiązujących przepisów prawnych przekazywane w formie dotacji celowej. Jednak gmina realizując zadania z zakresu lokalnego transportu zbiorowego może przeznaczyć środki finansowe na wyrównanie przewoźnikom utraconych dochodów z tytułu stosowania tych ulg, wówczas wydatek ten będzie zapłatą za określoną usługę. Wydatki te należy ujmować w § 430 - "Zakup usług pozostałych" z odpowiednią czwartą cyfrą dodaną do paragrafu. W związku z powyższym Spółka uważa, iż zwrot kosztów stosowania zwolnień i ulg przewozowych nie jest dotacją ani dopłatą dla Spółki otrzymywaną od jednostki samorządu terytorialnego. Odmienne zakwalifikowanie otrzymywanych środków skutkowałoby sprzecznościami w ocenie tego samego stanu faktycznego po stronie podatnika oraz po stronie jednostek samorządu terytorialnego. Jak zauważono gminy pośrednio przez Spółkę dopłacają do biletu dla indywidualnego pasażera. Gmina sama ustala ulgi i zwolnienia przewozowe dla pasażerów korzystających z komunikacji miejskiej, zaś Spółka jest jedynie pośrednikiem w realizacji tych uchwał. Faktura jest wystawiana na koniec miesiąca, kiedy to każda z usług przewozowych w stosunku do indywidualnych pasażerów została już zrealizowana. Zdaniem Spółki do opisanej sytuacji nie ma więc zastosowania art. 19 ust. 13 pkt. 2a ani art. 19 ust. 21 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT. Zauważono, iż dopłatami (dotacjami) w rozumieniu art. 19 ust. 21 ustawy o podatku VAT są kwoty otrzymane należne na podstawie odrębnych przepisów. Tymczasem łączące Spółkę umowy z Gminą Miasto D. oraz Gminą D. nie mogą być uznane za przepisy powszechnie obowiązujące - kreują one jedynie prawa i obowiązki pomiędzy stronami tych umów. W takiej sytuacji zastosowanie winien znaleźć art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Minister Finansów uznał, że w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu przytoczył przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 29 ust. 1, art. 29 ust. 2, art. 19 ust. 1, art. 19 ust. 21, art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a, art. 106 ust. 7 ustawy o VAT. Organ wskazał, że przepis art. 29 ust. 1 ustawy o VAT stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. Nr 347, poz. 1 ze zm.), z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną, lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Dla określenia, czy dane dotacje (dopłaty) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Zdaniem Ministra Finansów z treści w/w przepisów wynika, iż w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję, lub inną dopłatę o podobnym charakterze), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dotacji (subwencji lub innej dopłaty) za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, czy dotacja (subwencja lub inna dopłata) dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje (subwencje lub inne dopłaty) niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Organ wskazał, że podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje (subwencje lub inne dopłaty), które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu. Nawiązując do przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego oraz obowiązującego w tym zakresie stanu prawnego organ stwierdził, że przedstawiony w sprawie zwrot kosztów stosowania zwolnień i ulg przewozowych przyznawany w związku z wykonywaniem usług przewozu osób komunikacją miejską, jest w sposób bezwzględny i bezpośredni związany ze świadczonymi przez Spółkę usługami przewozu osób (jednostkowy zwrot stanowi różnicę pomiędzy ceną biletu pełnopłatnego a biletu, do którego ma zastosowanie zwolnienie lub ulga, a wartość zwrotu za dany okres rozliczeniowy, stanowi iloczyn zrealizowanych przez Spółkę przewozów osób uprawnionych oraz wielkości przysługujących im zwolnień lub ulg). Przedmiotowy zwrot kosztów stosowania zwolnień i ulg przewozowych nie stanowi pokrycia ogólnych kosztów działalności Spółki a w konsekwencji, zdaniem organu, stanowi on dotację lub inną dopłatę o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku VAT. Uznanie zaś, że zwrot kosztów stosowania zwolnień i ulg przewozowych jest dotacją (lub inną dopłatą o podobnym charakterze) powoduje, że obowiązek podatkowy z tego tytułu, zgodnie z art. 19 ust. 21 ustawy o VAT powstaje z chwilą uznania rachunku bankowego podatnika. W przypadku uznania rachunku bankowego podatnika zaliczką z tytułu przedmiotowego zwrotu kosztów stosowania zwolnień i ulg przewozowych obowiązek podatkowy powstaje w tej części (zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy o VAT). Zatem według Ministra Finansów wbrew stanowisku zawartemu we wniosku obowiązek podatkowy nie powstaje w terminie określonym w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku VAT. Nie powstaje również w terminie określonym w art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy o VAT. Organ zaznaczył, że dla celów opodatkowania przedmiotowych zwrotów kosztów stosowania zwolnień i ulg przewozowych będących w swojej istocie dopłatami do cen biletów Spółka, w oparciu o postanowienia art. 106 ust. 7 ustawy o VAT, powinna wystawić fakturę wewnętrzną. Zgodnie bowiem z art. 106 ust. 7 zdanie drugie ustawy o VAT, faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze. Skoro zatem na zwrot dotacji wystawiane są faktury wewnętrzne, to również na udokumentowanie ich otrzymania powinien zostać wystawiony ten sam rodzaj dokumentu, a nie faktura VAT. Tym samym również w zakresie dokumentowania przedmiotowych zwrotów kosztów stosowania zwolnień i ulg przewozowych stanowisko Spółki uznane zostało za nieprawidłowe. Zdaniem organu z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika w sposób oczywisty, że zwrot kosztów stosowania zwolnień i ulg przewozowych jest dotacją (dopłatą dla Spółki otrzymaną od jednostek samorządu terytorialnego). Przedmiotowy zwrot kosztów jest przyznawany Spółce przez Gminę Miasto D. i Gminę D. na podstawie zawartych umów, w związku z tym, iż świadcząc usługi przewozu osób stosuje ona ulgi i zwolnienia wynikające z postanowień tych jednostek samorządu terytorialnego. Przy czym jednostkowy zwrot stosowania zwolnienia lub ulgi przewozowej, stanowi różnicę pomiędzy ceną biletu pełnopłatnego a biletu, do którego ma zastosowanie zwolnienie lub ulga, a wartość zwrotu stosowania zwolnień lub ulg przewozowych za dany okres rozliczeniowy stanowi iloczyn zrealizowanych przez Spółkę przewozów osób uprawnionych oraz wielkości przysługujących im zwolnień lub ulg. Powyższe w ocenie organu wskazuje w sposób oczywisty na charakter przedmiotowego zwrotu kosztów stosowania ulg przewozowych. Zwrot nie jest w żadnym przypadku zapłatą za świadczenie usług, lecz dopłatą przyznaną przez jednostki samorządu terytorialnego w związku ze stosowaniem przez Spółkę ulg przewozowych (ustanowionych przez te jednostki), których konsekwencją jest brak realizacji przez Spółkę pełnej odpłatności za świadczone przez siebie usługi przewozu osób (w odniesieniu do preferowanych przez jednostki samorządu terytorialnego grup pasażerów). Organ stwierdził, że pismo Ministerstwa Finansów Departamentu Finansów Samorządu Terytorialnego z dnia 29 maja 2007r. przywołane przez Wnioskodawcę we wniosku, nie może stanowić podstawy do uznania, że zwrot kosztów stosowania zwolnień i ulg przewozowych przez Spółkę nie jest dopłatą do ceny świadczonych przez nią usług. Zwrócono uwagę, że pismo to dotyczy sposobu księgowania i kwalifikowania wydatków przez gminy, nie może zatem stanowić jakiejkolwiek wykładni przepisów prawa podatkowego, w szczególności przepisów ustawy o VAT w odniesieniu do czynności uznawanych przez tę ustawę jako podlegające opodatkowaniu. Powyższą interpretację Spółka zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie zarzucając naruszenie: - art. 19 ust. 21 ustawy o VAT poprzez nieuzasadnione przyjęcie, iż zwrot kosztów stosowanych zwolnień i ulg do biletów jest dotacją, a w szczególności dotacją należną na podstawie odrębnych przepisów; - art. 106 ust. 7 ustawy o VAT poprzez nieuzasadnione przyjęcie, iż z tytułu otrzymywanego zwrotu kosztów stosowanych zwolnień i ulg do biletów winna być wystawiona faktura wewnętrzna, - art. 14c § 1 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) - zwanej dalej Ordynacją, poprzez brak wyjaśnienia podstawy prawnej wydanej interpretacji, Według skarżącej organ bezpodstawnie przyjmuje a priori, iż środki otrzymywane od Gminy Miasto D. i Gminy D. są dotacjami, co prowadzi do wykładni contra legem i naruszenia ustawy o finansach publicznych. Ponadto organ całkowicie pomija, że według art. 19 ust. 21 istotne jest, aby dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze były należne na podstawie odrębnych przepisów. Tymczasem w stanie faktycznym sprawy środki te nie są przyznawane na podstawie odrębnych przepisów - bo takiego przepisu nie można wskazać - lecz na podstawie zawartych umów. Spółka zarzuciła, że we wniosku o wydanie interpretacji nie wskazywała, aby otrzymywany zwrot kosztów stosowanych zwolnień i ulg miał nie podlegać opodatkowaniu a pytanie dotyczyło momentu powstania obowiązku podatkowego - czy powstaje on według zasad obowiązujących przy usłudze czy według zasad jak dla dotacji. Zdaniem skarżącej wbrew twierdzeniom organu, wskazywany zwrot kosztów stosowanych zwolnień i ulg do biletów nie może być uznany za dotację, subwencję lub inną dopłatę o podobnym charakterze i z tego względu nie zachodzą przesłanki do wystawiana faktur wewnętrznych przewidzianych w art. 106 ust. 7 ustawy o VAT, a właściwym dokumentem wystawianym w tych okolicznościach jest faktura VAT. Zdaniem Spółki w wydanej interpretacji organ ograniczył się do przytoczenia powszechnie znanych przepisów ustawy o VAT nie dokonując ich wykładni, w szczególności nie przeprowadzono wywodu dlaczego organ przyjmuje, iż otrzymywany zwrot kosztów stosowanych zwolnień i ulg ma stanowić dotację i dlaczego powyższa dotacja jest należna na podstawie odrębnych przepisów mimo iż takiego przepisu organ nie wskazuje. W ocenie Spółki powyższe narusza przepis art. 14c § 1 Ordynacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje; Skarga jest zasadna. Na wstępie zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 i 14c § 1 Ordynacji, to przedstawiony przez stronę we wniosku o udzielenie interpretacji stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy powinny być przedmiotem oceny przez organ. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Według art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: 1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę, jakiej dokonano czynności prawnej; 2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; 3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w niniejszej sprawie. Obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Kwestią niesporną było, iż podstawą opodatkowania jest obrót w rozumieniu powyższego przepisu, i że opodatkowaniu podlega również świadczenie spełniane przez Gminę Miasto D. i Gminę D. na podstawie umów wskazanych przez Spółkę, nazywane "zwrotem kosztów stosowania zwolnień i ulg przewozowych". Z art. 7 ust. 1 i art. 9 ustawy z dnia 8.03.1990r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) wynika, że do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty i gmina w celu realizacji tych zadań może zawierać umowy z innymi podmiotami (tak NSA w Rzeszowie w wyroku z dnia 20.05.1998r. sygn. SA/Rz 355/98 - Lex nr 35721). Ustawa dopuszcza dwa sposoby realizacji zadań gminy, a to: poprzez tworzenie przez gminę własnych jednostek organizacyjnych i poprzez powierzanie realizacji tych zadań innym podmiotom w drodze umów. Nawiązany w ten sposób stosunek prawny między gminą a w/w innym podmiotem jest stosunkiem cywilnoprawnym, który powstaje na podstawie umowy. Nie jest to jednak przekazanie przez gminę kompetencji temu podmiotowi (art. 9 ww. ustawy). Szczególnym rodzajem komunalnych jednostek organizacyjnych są gminne osoby prawne - jak np. komunalne spółki prawa handlowego. Taką gminną osobą prawną jest skarżąca, której - według opisu stanu faktycznego Gmina Miasto D. ma 100% udziałów. Zasady prowadzenia gospodarki komunalnej określa odrębna ustawa z dnia 20 grudnia 1996r. o gospodarce komunalnej (Dz.U. Nr 9, poz. 43 z późn. zm.). Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 tejże ustawy, jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej, organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego postanawiają o wysokości cen i opłat albo o sposobie ustalania cen i opłat za usługi komunalne o charakterze użyteczności publicznej. Zgodnie z przepisami art. 3 ust. 1 pkt 7 i art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 5.07.2001r. o cenach (Dz.U. Nr 97, poz. 1050 z późn. zm.) tak ustalane w uchwałach wydanych przez organ stanowiący właściwej jednostki samorządu terytorialnego - w tym wypadku radę gminy - ceny za usługi transportu zbiorowego, są cenami urzędowymi. Uchwały podjęte na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o gospodarce komunalnej są aktami prawa miejscowego lecz nie wynika z nich obowiązek dopłat dla przewoźników w związku ze stosowaniem cen urzędowych na usługi transportu zbiorowego. W świetle obowiązującego w dacie wydania interpretacji art. 176 ustawy z dnia 30.06.2005r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm.) niedopuszczalne jest dotowanie spółki prawa handlowego działającej w celu osiągnięcia zysku. Beneficjentem uchwalonych przez organy stanowiące gmin w/w ulg i zwolnień są osoby, które z nich korzystają a nie skarżąca. Spółka z oparciu o zawarte z gminami umowy otrzymuje świadczenie, którego celem jest wyrównanie uszczerbku majątkowego, jaki ponosi przez to, że dokonuje przewozów określonej kategorii pasażerów zawierając z nimi każdorazowo umowy z zastosowaniem cen uwzględniających ulgi i zwolnienia w wysokości wynikającej z ww. uchwał właściwych organów, bądź rezygnując z pobierania od tych osób wynagrodzenia za przewóz. Gdyby świadczenie otrzymywane przez Spółkę od gmin było - jak tego wymaga art. 19 ust. 21 ustawy o VAT - "należne na podstawie odrębnych przepisów", to nie byłoby potrzeby zawierania umów cywilnoprawnych w tym przedmiocie. Słusznie zarzuca więc skarżąca, że Minister Finansów nie wskazał przepisu, na podstawie którego przyznawane miałoby być świadczenie otrzymywane przez Spółkę, bo takiego przepisu nie ma. Podstawą świadczenia spełnianego przez gminy są bowiem umowy cywilnoprawne a nie bezpośrednio przepis prawa. Sytuacja opisana w stanie faktycznym wniosku nie podpada więc pod przepis art. 19 ust. 21 ustawy o VAT, nie jest to bowiem - jak wymaga ustawa - należna na podstawie odrębnych przepisów dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze. Treść powyższego przepisu nie pozwala podzielić poglądu wyrażonego w zaskarżonej interpretacji chociaż w świetle art. 29 ust. 1 świadczenie to może być uznane za dopłatę o podobnym charakterze jak dotacja czy subwencja, mającą bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług przewozu. Sąd podziela przy tym stanowisko organu i strony, iż do stanu faktycznego opisanego we wniosku nie ma zastosowania przepis art. 19 ust. 13 pkt 2a ustawy o VAT. Skoro więc żaden z przepisów szczególnych dotyczących momentu powstania obowiązku podatkowego nie ma zastosowania do przedstawionego stanu faktycznego, to w ocenie Sądu w takiej sytuacji należy stosować przepisy ogólne, a to art. 19 ust. 1 a w dalszej konsekwencji - art. 19 ust. 4 ustawy o VAT. Jeśli bowiem Spółka stosuje jednostkowo zwolnienia i ulgi dla pasażerów na przestrzeni całego miesiąca i na koniec wystawia fakturę na kwotę będącą iloczynem faktycznie zrealizowanych przewozów z zastosowaniem wyżej wymienionych ulg i zwolnień i różnicy między ceną normalnego biletu a kwotą uzyskaną z tytułu zrealizowanych przewozów ulgowych bądź ze zwolnieniem, to właśnie te przepisy winny mieć zastosowanie. Sąd nie podziela także stanowiska wyrażonego w zaskarżonej interpretacji, iż w oparciu o postanowienia art. 106 ust. 7 ustawy o VAT Spółka powinna wystawiać fakturę wewnętrzną przy otrzymaniu tych środków. W przepisie tym mowa jest bowiem o zwróconych kwotach dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze. Termin "zwróconych" odnosi się do sytuacji, kiedy środki te są zwracane przez podmiot, który je wcześniej otrzymał. Organ zaprezentował więc nadinterpretację ww. przepisu odnosząc go do zupełnie innej niż przewidziana w nim sytuacja. Mając na uwadze powyższe Sąd uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) - zwanej dalej p.p.s.a. W pkt 2 wyroku Sąd orzekł na podstawie art. 152 p.p.s.a. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. Na zasądzoną w pkt 3 wyroku kwotę składają się: uiszczony przez Spółkę wpis od skargi w wysokości 200zł, wynagrodzenie pełnomocnika - radcy prawnego stosowne do § 14 ust. 2 pkt 1c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28.09.2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (...) (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 z późn.zm.) w wysokości 240zł oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa procesowego w wysokości 17zł.