I SA/Rz 178/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Tomasz Smoleń, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska /spr./, Sędzia WSA Jarosław Szaro, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 4 lipca 2024 r. sprawy ze skargi Z.B. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Przemyślu z dnia 13 grudnia 2023 r., nr SKO.418.10.2023 w przedmiocie zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej oddala skargę. I SA/Rz 178/24 Uzasadnienie Przedmiotem skargi Z.B. (dalej: Zobowiązany/Skarżący) jest postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w{...} z {...} grudnia 2023r. nr{...}, utrzymujące w mocy postanowienie Burmistrza Miasta{...} z {...} października 2023 r., nr {...}stwierdzające niedopuszczalność zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej. Z zaskarżonego postanowienia i akt sprawy wynika, że w stosunku do Zobowiązanego prowadzona była przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w {...}egzekucja administracyjna należności na podstawie tytułu wykonawczego z {...}grudnia 2021r. wystawionego przez Burmistrza Miasta{...}. Następnie prowadzenie egzekucji przekazano sądowemu organowi egzekucyjnemu. Pismem z 11 września 2023 r. Zobowiązany wniósł zarzuty, wskazując jako podstawę art.33 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2022r., poz. 479 ze zm. – dalej: u.p.e.a.), tj. nieistnienie obowiązku zapłaty kwot wskazanych w tytule wykonawczym oraz ewentualnie zarzut z art.33 § 2 pkt 5 u.p.e.a., tj. wygaśnięcie obowiązku zapłaty wskutek przedawnienia zobowiązania. Podniósł, że decyzja w sprawie wymiaru zobowiązania wobec D.B. nie weszła do obrotu prawnego, a zatem nie mogła być podstawą do przeniesienia odpowiedzialności na spadkobierców, a co za tym idzie do wydania decyzji egzekwowanej na podstawie ww. tytułu wykonawczego. Równocześnie upływ czasu spowodował przedawnienie prawa organu do wydania i doręczenia decyzji, skutkując brakiem obowiązku podatkowego. Z tych względów Zobowiązany wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego, ewentualnie o jego zawieszenie na podstawie art.97 § 1 pkt 4 k.p.a., w związku z zainicjowaniem przez niego postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego. Burmistrz Miasta{...}, jako wierzyciel ww. należności, wyraził swoje stanowisko w sprawie wydając w dniu 2 października 2023r. postanowienie, którym stwierdził niedopuszczalność wniesionych zarzutów. Organ wskazał, że Skarżący złożył w dniu 7 września 2023 r. do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w {...}wniosek w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji z dnia {...} listopada 2021 r. nr {...}, w którym powołuje identyczne przesłanki jak w zarzutach z dnia 11 września 2023 r. Zatem organ uznał, że podnoszony zarzut jest obecnie przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, dlatego zgodnie z art. 34 § 2 pkt 3a u.p.e.a. stwierdził niedopuszczalność zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej. Na przedmiotowe postanowienie Zobowiązany wniósł zażalenie, kwestionując tożsamość powołanych przesłanek nieważności z treścią zarzutów egzekucyjnych. Postanowieniem z {...} grudnia 2023r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w {...}utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji. Organ odwoławczy wskazał, że w myśl art. 34 § 2 pkt 3a u.p.e.a. wierzyciel stwierdza niedopuszczalność zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej, jeżeli: zarzut jest albo był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu podatkowym, administracyjnym lub sądowym. Takie okoliczności, zdaniem organu, wystąpiły w niniejszej sprawie, bo Skarżący we wniosku z dnia 7 września 2023 r. w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji z dnia {...} listopada 2021 r. znak: {...}przesłanym do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w {...}powołał identyczne przesłanki jak w zarzutach z 11 września 2023 r. w zakresie decyzji nr{...}. We wniosku do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w{...}, Skarżący podniósł, że decyzja z dnia {...} lutego 2015 r. nr{...}, stanowiąca podstawę wydania decyzji z {...} listopada 2021 r. nr{...}, nigdy nie została doręczona podatnikowi, co spowodowało skutek, że nie jest ona przedmiotem obrotu prawnego oraz upłynął okres do jej wydania (3 letni). Ponadto stwierdził, że w sytuacji hipotetycznego przyjęcia, iż decyzja nr {...}została skutecznie doręczona, zobowiązanie podatkowe przedawniłoby się z upływem 5 lat. Przedmiotowe zarzuty w piśmie z dnia 11 września 2023 r. zostały odpowiednio nazwane jako zarzut "nieistnienia obowiązku" - z uwagi upływ 3 letniego okresu do wydania decyzji oraz "zarzut wygaśnięcia zobowiązania w całości lub w części"- z uwagi wystąpienie przesłanki 5 letniego okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Organ odwoławczy stwierdził, że wynikiem postępowania nieważnościowego może być stwierdzenie nieważności decyzji w całości lub w części, co ma bezpośredni wpływ na treść tytułu wykonawczego, obejmującego decyzję będącą przedmiotem postępowania nadzwyczajnego. Podkreślił, że ratio legis regulacji art. 34 § 2 pkt 3 lit.a u.p.e.a. jest wyeliminowanie konkurencji w zakresie rozpatrywania tych samych kwestii w ramach dwóch postępowań, tj. zwykłego postępowania administracyjnego, w tym także podatkowego, bądź sądowego, a jednocześnie postępowania egzekucyjnego czy zabezpieczającego, których głównym i podstawowym celem jest doprowadzenie do wykonania konkretnego obowiązku. W skardze do tut. Sądu na powyższe postanowienie Zobowiązany zarzucił naruszenie: 1) art. 34 § 2 pkt 3 lit. a) u.p.e.a., przez chybione przyjęcie założenia, że złożenie wniosku o wszczęcie nadzwyczajnego postępowania administracyjnego, jakim jest postępowanie o stwierdzenie nieważności w części decyzji z dnia {...} listopada 2021 r. znak:{...}, stanowiącej podstawę tytułu wykonawczego nr{...}, w oparciu o podstawę rażącego naruszenia prawa (dalej: postępowanie nieważnościowe), jak i złożenie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym w administracji, co do egzekucji toczącej się na podstawie ww. tytułu, w oparciu o zarzut nieistnienia obowiązku - stanowiących w ocenie organów w obu postępowaniach "tożsame" zarzuty - stanowi o niedopuszczalności złożonych zarzutów, w sytuacji kiedy pierwszy wniosek dotyczy postępowania nadzwyczajnego, opartego na wyjątkowych i wyłącznych przesłankach proceduralnych dopuszczalności jego zainicjowania, którego przedmiotem jest decyzja i ocena jej ważności przez ich pryzmat, zaś przedmiotem zarzutów w egzekucji istnienie obowiązku zgodnie z art. 34 § 2 pkt 1 u.p.e.a. W związku z powyższym wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, a także o zasądzenie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania. W uzasadnieniu Skarżący podniósł, że organy obu instancji nie miały podstaw do stwierdzenia niedopuszczalności zarzutów z uwagi na okoliczność, że w tym czasie nie toczyło się żadne, nawet potencjalnie konkurencyjne postępowanie, a samo postępowanie nieważnościowe wszczęte zostało w dniu 8 stycznia 2024r. Przedmiotem postępowania nieważnościowego jest decyzja, oceniana przez pryzmat enumeratywnie wskazanych w ustawie podstaw, umożliwiających jej podważenie. Przedmiotem zarzutów w egzekucji jest obowiązek, powiązany wprost z materialnoprawnym zarzutem. Pomiędzy tymi postępowaniami nie istnieje relacja konkurencji. Zdaniem Skarżącego, w oparciu o przywołane orzecznictwo uzasadnione są następujące wnioski. Po pierwsze ustawodawca odwołuje się do zwykłych środków odwoławczych, a postępowanie w przedmiocie nieważności nie jest zwykłym środkiem odwoławczym, a nadzwyczajnym. Już z racji powyższego chybione jest stwierdzenie Wierzyciela o konkurencyjności pomiędzy zarzutami w egzekucji, a postępowaniem nieważnościowym. Po drugie w zainicjowanym postępowaniu nieważnościowym Skarżący nie uzyska rozstrzygnięcia materialnoprawnego, kształtującego jego prawa i obowiązki. Po trzecie, Skarżącemu nie przysługują zwykłe środki odwoławcze, które umożliwiałyby merytoryczną ocenę decyzji. Stąd też nie ma podstaw do stwierdzenia jakiejkolwiek tożsamości i identyczności pomiędzy postępowaniem w sprawie rozpoznania zarzutów, a nadzwyczajnym postępowaniem nieważnościowym, bo są to postępowania niekonkurencyjne, oparte na odmiennych przesłankach podstaw i odmienny jest też cel tych postępowań. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Przemyślu wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 20122, poz. 2492 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm. - dalej: P.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które przysługuje zażalenie (pkt 3), przy czym w myśl art. 134 § 1 P.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga jest niezasadna, ponieważ zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. W myśl art. 6 K.p.a. organy administracji publicznej działają na podstawie przepisów prawa, co oznacza, że każde działanie organu administracji musi mieć podstawę prawną. Organy administracji nie posiadają swobody wyboru formy działania, ale powinny podejmować działania w takiej formie, jaka wynika z przepisów prawa. Nie ulega wątpliwości, że co do zasady zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia zarzutów w zakresie prowadzonej wobec niego egzekucji, a przepis art. 33 § 2 u.p.e.a. stanowi, jakie mogą być podstawy tych zarzutów. Obowiązkiem organu egzekucyjnego jest niezwłoczne przekazanie wniesionego zarzutu wierzycielowi, który wydaje stosowne postanowienie (art.34 § 1 u.p.e.a.). W myśl art.34 § 2 pkt 3 lit.a) u.p.e.a., wierzyciel stwierdza niedopuszczalność zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej, jeżeli zarzut jest albo był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu podatkowym, administracyjnym lub sądowym. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym jednolicie prezentowany jest pogląd, że regulacja art. 34 § 2 pkt 3 u.p.e.a. nie zezwala na merytoryczną ocenę zarzutu podniesionego w postępowaniu egzekucyjnym, jeśli zagadnienie, do którego się on odnosi, było już lub jest przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu dotyczącym tego samego obowiązku. Uregulowanie to wprowadza wyżej wspomnianą zasadę niekonkurencyjności środków prawnych. Jednocześnie, nie ma uzasadnienia dla merytorycznego rozpatrywania zarzutów dotyczących danej kwestii, jeżeli została ona określona lub ustalona w orzeczeniu, od którego przysługują odrębne środki zaskarżenia lub zarzut był lub będzie przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu. Stwierdzenie, że taka okoliczność miała miejsce, obliguje organ do wydania postanowienia o stwierdzeniu niedopuszczalności zarzutu (por. wyrok NSA z dnia 18 stycznia 2018 r., II FSK 3478/15, wyrok WSA w Rzeszowie z 19 października 2023 r., sygn. akt I SA/Rz 302/23, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 23 listopada 2023 r. sygn. akt I SA/Gl 908/23, CBOSA). Jak wynika z akt sprawy i jest niesporne, wnioskiem z 7 września 2023r. Skarżący wystąpił do SKO w {...}o stwierdzenie nieważności decyzji Burmistrza Miasta {...}z {...} listopada 2021r. nr{...}, na podstawie art.156 § 1 pkt 2 k.p.a. Skarżący podniósł, że decyzja z dnia {...} lutego 2015 r. nr {...}stanowiąca podstawę wydania decyzji nr {...}nigdy nie została doręczona podatnikowi, co spowodowało skutek, że nie jest ona przedmiotem obrotu prawnego oraz że upłynął 3 letni okres do jej wydania, a nawet gdyby przyjąć, że decyzja ta została skutecznie doręczona, to zobowiązanie podatkowe przedawniłoby się z upływem 5 lat. W ocenie Sądu zasadnie stwierdziły organy, że podniesione we wniosku o stwierdzenie nieważności zarzuty wobec decyzji są tożsame z zarzutami sformułowanymi w piśmie z dnia 11 września 2023 r. w sprawie zarzutów. Zostały one odpowiednio nazwane jako zarzut "nieistnienia obowiązku" - z uwagi upływ 3-letniego okresu do wydania decyzji oraz "zarzut wygaśnięcia zobowiązania w całości lub w części"- z uwagi na wystąpienie przesłanki 5-letniego okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Odnosząc się do argumentacji Skarżącego, że nie ma podstaw do stwierdzenia jakiejkolwiek tożsamości i identyczności pomiędzy postępowaniem w sprawie rozpoznania zarzutów, a nadzwyczajnym postępowaniem nieważnościowym, bo są to postępowania niekonkurencyjne, oparte na odmiennych przesłankach podstaw i odmienny jest też cel tych postępowań, Sąd stwierdza, że tożsamość zachodząca pomiędzy zarzutem wniesionym w sprawie egzekucyjnej, a podniesionym w innym postępowaniu (sądowym, administracyjnym, podatkowym) winna być rozpatrywana w kategoriach materialnoprawnych, tj. istoty samego zarzutu, regulacji, do których się odnosi czy też normowanych nimi zagadnień. Wbrew zarzutom skargi, nie ma znaczenia, że postępowanie nieważnościowe nie jest postępowaniem zwykłym, lecz nadzwyczajnym – taki warunek nie wynika z przepisów, ani też, że inny jest cel obu postępowań i przysługują odmienne środki zaskarżenia. Odmienności w tym zakresie nie sposób się dopatrywać także na podstawie różnic argumentacji przytaczanej w obu postępowaniach przez Skarżącego na poparcie podnoszonych twierdzeń. Wywodzone z nich różnice nie mogą bowiem skutkować przyjęciem braku tożsamości samych zarzutów, gdyż dotyczące ich zagadnienia są ze sobą zbieżne tj. kwestia wejścia do obrotu decyzji, na podstawie której wydana została decyzja stanowiąca podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego i ewentualna kwestia przedawnienia egzekwowanego zobowiązania podatkowego. Trafnie stwierdził organ odwoławczy, że wynikiem postępowania nieważnościowego może być stwierdzenie nieważności decyzji w całości lub w części, co ma bezpośredni wpływ na treść tytułu wykonawczego, obejmującego decyzję będącą przedmiotem postępowania nadzwyczajnego. Z tych względów istotne jest, aby oba postępowania nie konkurowały ze sobą. W odniesieniu do zarzutów skargi trzeba jeszcze dodać, że nie jest prawdą, jakoby postępowanie o stwierdzenie nieważności zostało wszczęte w dniu 8 stycznia 2024r., tj. w dacie wydania postanowienia o wszczęciu postępowania w tym przedmiocie. Skarżący błędnie powołuje się na przepisy k.p.a., podczas gdy postępowanie podatkowe, w tym w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji podatkowych, toczy się w reżimie Ordynacji podatkowej. W myśl art.248 § 1 O.p., postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji wszczyna się z urzędu lub na żądanie strony. Zgodnie zaś z art. 165 § 3 O.p., datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu, z zastrzeżeniem art. 165a, nie mającym zastosowania w niniejszej sprawie. Okoliczności powyższych wynikających z obowiązujących przepisów nie zmienia fakt wydania przez organ dodatkowo postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji. Zatem w rozpoznawanej sprawie należy uznać, że postępowanie "nieważnościowe" zostało wszczęte w dacie doręczenia żądania z 7 września 2023r. Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu w{...}. Oznacza to, że w chwili wniesienia zarzutów nieistnienia obowiązku i przedawnienia zobowiązania, jak też w chwili wydawania zaskarżonych postanowień, były one przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym. Słusznie zatem wskazały orzekające w niniejszej sprawie organy, że zaistniała okoliczność, o której mowa w cyt. wyżej art.34 § 2 pkt 3 lit.a) u.p.e.a., uzasadniająca stwierdzenie niedopuszczalności zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. W związku z tym brak jest podstaw do zakwestionowania legalności zaskarżonego postanowienia, dlatego na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji.