II FSK 3478/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędziowie: NSA Maciej Jaśniewicz, WSA del. Alina Rzepecka (sprawozdawca), Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 18 stycznia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej O. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 25 sierpnia 2015 r. sygn. akt I SA/Rz 558/15 w sprawie ze skargi O. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krośnie z dnia 7 kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zgłoszonych zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z 25 sierpnia 2015 r., sygn. akt I SA/Rz 558/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie (dalej: WSA, Sąd I instancji) w sprawie ze skargi O. S.A. z siedzibą w W. (dalej: Spółka, strona, skarżąca) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krośnie (dalej: SKO, Kolegium Odwoławcze, organ) z 7 kwietnia 2015 r., nr [...] w przedmiocie niedopuszczalności zgłoszonych zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddalił skargę. W uzasadnieniu Sąd I instancji wskazał, że Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu zażalenia Spółki w/w orzeczeniem z 7 kwietnia 2015 r. utrzymał w mocy postanowienie Prezydenta Miasta K. (dalej: Prezydent) z 6 lutego 2015r. nr [...] stwierdzające niedopuszczalność zgłoszonych zarzutów w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego, dotyczącego egzekucji zobowiązań z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 r., wszczętego na wniosek Prezydenta na podstawie tytułu wykonawczego z 23 grudnia 2014r. nr 1/2014. W uzasadnieniu swojego postanowienia SKO wskazało, że wierzyciel – Prezydent motywując rozstrzygnięcie o niedopuszczalności zgłoszonych zarzutów wskazał, że decyzją z 23 grudnia 2014r. nr [...], doręczoną 30 grudnia 2014r. określił Spółce wysokość podatku od nieruchomości za 2009r., zaś postanowieniem z 23 grudnia 2014r. nr [...], doręczonym w dniu 30 grudnia 2014r. nadano temu orzeczeniu rygor natychmiastowej wykonalności. Prezydent wskazał, że podstawą stwierdzenia niedopuszczalności zgłoszonych zarzutów jest art. 34 § 1a ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2012r., poz. 1015 ze zm.; dalej: u.p.e.a.), gdyż Spółka kwestionuje wymagalność należności pieniężnej określonej w decyzji i wymienionej we wspomnianym już tytule wykonawczym z 23 grudnia 2014 r. Strona na powyższe orzeczenie wniosła zażalenie. Podniosła że żaden z zarzutów nie dotyczy określenia zobowiązania podatkowego. Kwestie niedoręczenia decyzji oraz niedoręczenia postanowienia o nadaniu rygoru dotyczą ściśle egzekucji, choćby z tego powodu, że zgodnie z art. 3 u.p.e.a. podstawą egzekucji jest właśnie decyzja, a więc jej brak w obrocie prawnym czyni egzekucję niedopuszczalną i nieuzasadnioną. Wszystko to, zdaniem Spółki, prowadzi do stwierdzenia że Prezydent wydając zaskarżone postanowienie naruszył (pomijając oczywistą omyłkę popełnioną przez Spółkę) art. 34 § 1a u.p.e.a. Kolegium rozpatrując sprawę uznało, że zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem z uzasadnienia pisma z 7 stycznia 2015r. wynika, że wszystkie zgłoszone zarzuty kwestionujące istnienie i wymagalność egzekwowanego obowiązku, a także dopuszczalność prowadzenia egzekucji opierają się na twierdzeniu Spółki o braku doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego oraz postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Organ podkreślił, że ocena prawidłowości doręczenia obu wymienionych aktów będzie badana przez Kolegium w postępowaniu odwoławczym i zażaleniowym, wywołanym przez Spółkę wskutek wniesienia od nich środków zaskarżenia. Organ stwierdził, że skoro zatem zarzut zobowiązanego jest przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu podatkowym, to zachodzą przesłanki do zastosowania normy prawnej z art. 34 § 1a u.p.e.a. Spółka reprezentowana przez pełnomocnika – adwokata wniosła na w/w postanowienie Kolegium skargę do WSA. Zarzuciła naruszenie art. 34 § 1a u.p.e.a. przez stwierdzenie niedopuszczalności zarzutów, w sytuacji w której wymagały one merytorycznego rozstrzygnięcia. W motywach podniosła, że wbrew stanowisku Kolegium powołane w zarzutach egzekucyjnych kwestie pozostają poza zakresem rozstrzygnięcia w innym postępowaniu sądowym, administracyjnym lub podatkowym. Kwestia niedoręczenia decyzji dotyczy ściśle egzekucji (art. 3 u.p.e.a.), kwestia niedoręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności skutkuje brakiem wymagalności oraz niedopuszczalności egzekucji. Żaden z zarzutów nie dotyczy określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Spółka zauważyła również, że uzasadnieniem stanowiska wyrażonego w zaskarżonym postanowieniu nie może być art. 29 § 1 u.p.e.a., gdyż przepis ten dotyczy organu egzekucyjnego, a nie stanowiska wierzyciela. Ostatecznie strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia, a także poprzedzającego je postanowienia Prezydenta i zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie i podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko. Sąd I instancji oddalając skargę strony w pierwszej kolejności przypomniał, że Spółka zgłaszając zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym, w piśmie z 7 stycznia 2015r. podniosła, że: 1) egzekucja została podjęta w zakresie nieistniejącego obowiązku, gdyż organ nie doręczył Spółce decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, 2) obowiązek wynikający ze wskazanej decyzji nie był wymagalny, gdyż Spółce nie doręczono tej decyzji ani nie nadano jej rygoru natychmiastowej wykonalności, 3) egzekucja była niedopuszczalna z uwagi na to, że decyzji określającej wysokość zobowiązania nie doręczono Spółce ani nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności, 4) egzekucja została podjęta na podstawie tytułu wykonawczego, który nie spełnia wymagań określonych w art. 27 u.p.e.a. WSA stwierdził, że analiza uzasadnienia zgłoszonych zarzutów prowadzi do uprawnionego wniosku, że podstawą ich sformułowania była okoliczność, że według Spółki nie doręczono jej ani decyzji określającej wysokość zobowiązania, ani też postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Sąd wskazał, że z mocy art. 34 § 1 a u.p.e.a. jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. W ocenie Sądu, SKO trafnie zauważyło, że wszystkie sformułowane cztery zarzuty egzekucyjne, które można zakwalifikować jako zarzuty z art. 33 § 1 pkt 1, 2, 6 i 10 u.p.e.a. oparte są na tezie Spółki, o braku doręczenia jej zarówno decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego jak i postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Podobnie jak również trafnie zauważyło, że te kwestie, stanowiące podstawę zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym zarzutów są przedmiotem badania przez Kolegium w postępowaniach odwoławczym i zażaleniowych wywołanych wniesieniem odwołania od decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i zażaleniem na postanowienie o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Brak jest więc podstaw do kwestionowania, że zaistniały przesłanki do zastosowania art. 34 § 1a u.p.e.a. WSA zgodził się ze stanowiskiem Spółki, że adresatem normy prawnej zawartej w art. 29 §1 u.p.e.a. jest organ egzekucyjny, nie zaś wierzyciel. Powołanie się przez Kolegium w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia na wyrok NSA z 6 grudnia 2013r. II OSK 1576/12, który dotyczył normy zawartej w art. 29 § 1 u.p.e.a., przy czym z przywołanych fragmentów tego orzeczenia jednoznacznie wynika, że przepis ten dotyczy organu egzekucyjnego, nie stanowi o naruszeniu prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Kolegium nie powołało się na art. 29 § 1 u.p.e.a. jako na podstawę swojego rozstrzygnięcia, a jedynie – zbędnie – wskazało i przywołało orzeczenie sądowe dotyczące art. 29 § 1 u.p.e.a. W skardze kasacyjnej na powyższe orzeczenie Spółka na podstawie art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. - dalej: p.p.s.a.), zaskarżyła w całości wyrok WSA. Zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 141 p.p.s.a. przez niedostateczne wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia, tj. przez niewyjaśnienie, dlaczego zarzuty wobec egzekucji są przedmiotem postępowań "wywołanych wniesieniem odwołania od decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i zażaleniem na postanowienie o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności", a także przez nieodniesienie się do argumentacji zawartej w skardze na postanowienie SKO; 2) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 34 § 1a u.p.e.a. przez niewłaściwe zastosowanie, polegające na oddaleniu skargi w sytuacji, w której wymagała ona uwzględnienia z uwagi na to, że - wbrew stanowisku Kolegium Odwoławczego - zgłoszone przez skarżącą zarzuty należało rozpatrzyć merytorycznie, nie zaś stwierdzić ich niedopuszczalność, gdyż nie były one przedmiotem rozpatrzenia w innym postępowaniu (sądowym, administracyjnym ani podatkowym). W konsekwencji pełnomocnik wniósł o rozpoznanie niniejszej skargi kasacyjnej na rozprawie oraz o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA oraz o zasądzenie od SKO kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego. Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie udzielono. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest niezasadna. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W sprawie niniejszej skarga została oparta tylko na zarzucie naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt. 2 p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Ze wskazanych przepisów wynika, że wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania. Wychodząc z tego założenia, należy na wstępie zaznaczyć, że wobec niestwierdzenia z urzędu nieważności postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny ograniczył swoje rozważania do oceny zasadności zarzutów naruszenia przez Sąd I instancji przepisów postępowania. Przedstawione w rozpatrywanym obecnie środku zaskarżenia zarzuty i w tym kontekście podniesione argumenty strony zmierzają głównie do przekonywania, że w sprawie nie było podstaw do zastosowania art. 34 § 1a u.p.e.a. i orzeczenia o niedopuszczalności zgłoszonych zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. W tym celu Spółka wskazywała przede wszystkim, że zarzuty nieistnienia obowiązku, braku wymagalności oraz niedopuszczalności egzekucji podniosła, gdyż do momentu podjęcia egzekucji nie doręczono jej ani decyzji, z której wynikał egzekwowany obowiązek ani postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Jej zdaniem, podniesione zarzuty dotyczyły ściśle egzekucji. Wskazywała również na skutki jakie wywiera na egzekucję brak doręczenia obu rozstrzygnięć (wymiarowej decyzji i postanowienia o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności). Wobec tak sformułowanych argumentów wyjaśnić należy, że zgodnie z treścią art. 34 § 1a u.p.e.a., jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Zatem, charakter prawny postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu z art. 34 § 1a u.p.e.a pozbawia organ egzekucyjny możliwości merytorycznego badania zarzutu wniesionego w postępowaniu egzekucyjnym, jeśli kwestia ta była/jest/będzie przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu dotyczącym tego samego obowiązku. Co istotne, stwierdzenie, że taka okoliczność miała miejsce obliguje organ do wydania postanowienia nie o nieuwzględnieniu zarzutu, lecz o stwierdzeniu jego niedopuszczalności (pod. orzeczenie WSA w Łodzi z 2 października 2008 r., sygn. akt III SA/Łd 11/08, LEX nr 513206). Dodać należy, że zastosowany przez organy w niniejszej sprawie art. 34 § 1a u.p.e.a. został wprowadzony w art. 1 pkt 7 ustawy z dnia 10 września 2003 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( Dz.U. Nr 193, poz. 1884 ). Z uzasadnienia projektu nowelizacji ustawy wynika, że wprowadzony w art. 34 nowy § 1a oraz zmiana brzmienia § 4 w tym artykule miały na celu uproszczenie i skrócenie trybu postępowania, w przypadkach gdy postępowanie egzekucyjne będzie prowadzone na wniosek organu wnioskującego przez obce państwo. Nie ma bowiem uzasadnienia do merytorycznego rozpatrywania zarzutów dotyczących wymagalności należności, jeżeli została ona określona lub ustalona w orzeczeniu, od którego przysługują odrębne środki zaskarżenia lub zarzut był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu. Z treści uzasadnienia nie wynika aby zamierzeniem ostatecznie wprowadzonych zmian było ograniczenie uprawnień zobowiązanego w zakresie zaskarżalności postanowień wydawanych przez wierzyciela w toku rozpoznawania zgłoszonych zarzutów. Zgodzić należy się ze stanowiskiem, że uregulowanie powyższe ma na celu wyeliminowanie mnożenia ilości postępowań w odniesieniu do tego samego zagadnienia/kwestii/problemu – w ramach różnych postępowań. Rozstrzygnięcie danej kwestii w ramach jednego postępowania tj. głównego, stanowiącego podstawę wystawienia tytułu wykonawczego pozbawia zobowiązanego możliwości ponownego jego zgłoszenia w ramach postępowania wykonawczego/egzekucyjnego. Norma ta ma także na celu wykluczenie sytuacji, w której kwestia mogąca być podstawą do sformułowania zarzutu w postępowaniu egzekucyjnym, byłaby rozstrzygana w tym postępowaniu, pomimo, że została już lub zostanie rozstrzygnięta w ramach innego, wskazanego w powyższym przepisie postępowaniu (por. wyroki NSA: z 22 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1473/12, z 18 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 2007/09, publik. CBOSA). Konfrontując powyższe uwagi z treścią skargi kasacyjnej, stanowiskiem Sądu I instancji i aktami tej sprawy należało stwierdzić, że skarżąca kasacyjnie nie wykazała podniesionymi argumentami, że organ nie miał podstaw do zastosowania art. 34 § 1a u.p.e.a. Nie podważyła skutecznie twierdzeń organu, że tak kluczowa dla strony kwestia braku doręczeń decyzji wymiarowej oraz postanowienia o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności jest/będzie przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu zainicjowanym przez stronę wniesionymi środkami zaskarżenia [odpowiednio – odwołaniem, zażaleniem]. Należy zauważyć, że w aktach sprawy znajduje się zwrotne potwierdzenie odbioru przez Spółkę w/w decyzji wymiarowej i w/w postanowienia – obu z 23 grudnia 2014 r. - doręczonych w dniu 30 stycznia 2014 r. [k-7 akt administracyjnych]. W piśmie z 7 stycznia 2015 r. strona stawiając postępowaniu egzekucyjnemu w/w zarzuty wiązała je wyłącznie z brakiem doręczenia obu w/w orzeczeń i ta też okoliczność determinowała postawioną przez nią tezę - nieistnienia oraz braku wymagalności egzekwowanego obowiązku, jak też niedopuszczalności egzekucji. Analiza stanowiska strony skarżącej kasacyjnie potwierdza, że podnoszone przez nią argumenty służą głównie przekonywaniu do twierdzenia, że kwestia prawidłowego doręczenia decyzji stanowiącej podstawę wydania tytułu wykonawczego [albo też postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności] może być weryfikowana w postępowaniu egzekucyjnym. Koncepcja ta stoi jednak w sprzeczności z orzecznictwem sądów administracyjnych, w którym niejednokrotnie wskazywano, że w postępowaniu egzekucyjnym nie bada się kwestii prawidłowości doręczenia decyzji stanowiącej podstawę wydania tytułu wykonawczego (np. orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 maja 2016 r., sygn. akt dnia II FSK 1032/14; z 6 grudnia 2013r., sygn. akt II OSK 1576/12; z 14 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK1378/08; z 10 września 2013 r., sygn. akt II FSK 2383/11; z 27 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1221/11; z 20 marca 2008 r., sygn. akt II FSK 172/07, orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://.orzeczenia. nsa.gov.pl, dalej: "CBOSA"). W świetle powyższych rozważań zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 34 § 1a u.p.e.a. nie zasługuje na uwzględnienie. Podobnie, jako chybiony należy uznać zarzut skargi kasacyjnej – naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. przez niedostateczne wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Wbrew temu co twierdzi strona, uzasadnienie zaskarżonego wyroku, niewątpliwie dość zwięzłe, spełnia dostatecznie wymogi i standardy wynikające ze wskazanych przepisów prawa, jego treść umożliwia kontrolę instancyjną i nie mogła mieć negatywnego wpływu na wynik sprawy. W uzasadnieniu wyroku sąd ma obowiązek nie tylko przedstawić zarzuty zawarte w skardze, ale także podstawę prawną rozstrzygnięcia i jej wyjaśnienie, co obejmuje także odniesienie się do kwestii prawnych wynikających z zarzutów. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego WSA temu obowiązkowi sprostał. W tym stanie sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił rozpoznawaną skargę kasacyjną.