I SA/Rz 190/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Tomasz Smoleń / spr./ Sędziowie WSA Piotr Popek WSA Jarosław Szaro Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi spółki "A" w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości położonych na terenie G.Narodowa za 2010 rok oddala skargę. Przedmiotem skargi A. (dalej określanej jako Spółka) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego (dalej SKO lub Kolegium) z [...] listopada 2015 r. nr [...], określająca wysokość podatku od nieruchomości położonych na terenie Gminy P. N. za 2010 r. Zaskarżone rozstrzygnięcie zostało oparte o następujące okoliczności faktyczne i prawne: A. złożyła w dniu 22 stycznia 2010 r. deklarację na podatek od nieruchomości za 2010 r., w której zadeklarowała podatek w wysokości 370 zł. W związku z pomniejszeniem na przestrzeni lat deklarowanych zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości wobec gmin - Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej przeprowadził w A. postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości obliczania i wpłacania m.in. podatku od nieruchomości za 2009 r. Kontrola została zakończona wynikiem kontroli z 31 marca 2014 r. Z ustaleń kontroli wynika, że przyczyną zmniejszenia deklarowanych wysokości zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości było zawarcie w dniu 31 stycznia 2009 r. umowy sprzedaży oraz leasingu zwrotnego pomiędzy A., a B. Sp. z o.o. (spółką w 99% zależną od A.). W toku postępowania kontrolnego ustalono, że przedmiotem sprzedaży w głównej mierze była kanalizacja kablowa, natomiast kable w niej poprowadzone pozostały własnością A. Wójt Gminy postanowieniem z [...] marca 2015 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia A. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. W toku postępowania podatkowego Wójt pismem z 14 maja 2015 r. wezwał podatnika do przedłożenia: 1) uwierzytelnionej ewidencji środków trwałych z uwzględnieniem wartości linii kablowych (kabli) położonych w kanalizacji kablowej na terenie gminy P. N., które były własnością spółki po dacie sprzedaży infrastruktury, tj. po dniu 31 stycznia 2009 r., 2) informacji, czy na terenie gminy P. N. nastąpiły zmiany wartości budowli Telekomunikacyjnych właściwych w 2007 r. w porównaniu do stanu z 31 grudnia 2009 r., 3) innych dokumentów pozwalających wiarygodnie ustalić podstawę opodatkowania budowli w 2010 r. znajdujących się na terenie gminy P. N. W odpowiedzi pismem z 29 maja 2015 r. Spółka reprezentowana przez doradcę podatkowego przesłała płytę CD zawierającą wyciąg z ewidencji środków trwałych gr. 2 KŚT i gr. 6 KŚT dla obszaru A., w obrębie którego położona jest gmina P. N. Spółka wyjaśniła, że w wyniku analizy dokonanej przed sporządzeniem deklaracji za 2010 r. wyodrębniała tylko te obiekty, które są obiektami budowlanymi lub urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów prawa budowlanego i te właśnie zadeklarowała do opodatkowania w 2010 r. Natomiast Spółka nie sporządziła zestawienia obiektów nieuwzględnionych w deklaracji, a które były nieprawidłowo ujmowane w latach wcześniejszych i nie dokonywała porównania ich stanu w stosunku do lat ubiegłych. Jednocześnie poinformowała, że sporządzone zostało tylko zestawienie budowli ujętych w deklaracji za 2010 r. Nadto wskazano, że Spółka nie dysponuje zestawieniem obiektów będących podstawą opodatkowania w 2007 r., bowiem zobowiązanie przedawniło się z dniem 31 grudnia 2012 r. Niezależnie od powyższego Spółka wyjaśniła, że od lutego 2009 r. przestała być właścicielem kanalizacji kablowej, była zaś właścicielem tylko linii kablowych przebiegających przez tą kanalizację kablową należącą już do innego podatnika. W takiej sytuacji - jeżeli właścicielem kanalizacji jest inny podmiot niż właściciel linii kablowych umieszczonych w tej kanalizacji - same linie kablowe nie mogą być uznane za budowle podlegające podatkowi od nieruchomości. Zdaniem Spółki, określenie podatnika jest możliwe tylko w sytuacji, gdy właścicielem zarówno kanalizacji, jak i linii kablowych jest ten sam podmiot. Wówczas podmiot ten, jako właściciel obu rzeczy, składających się na taką "całość" techniczno-użytkową - może mieć status podatnika. Całość taka nie posiada właściciela w przypadku, gdy właścicielem kanalizacji jest inny podmiot niż właściciel położonych w niej linii kablowych. W stosunku do takiego "obiektu" nie sposób określić jego właściciela, co oznacza, że dla takiej sytuacji ustawodawca nie przewidział podatnika podatku. Z uwagi na to, że przedłożona przez podatnika płytka CD stanowiąca wyciąg z ewidencji środków trwałych grupy II i VI nie pozwala jednoznacznie ustalić wartości budowli stanowiących podstawę opodatkowania w 2010 r. - w kolejnym wezwaniu z 17 czerwca 2015 r. organ wezwał stronę do: 1) wyjaśnienia niezadeklarowania posiadanych budowli na terenie gminy Padew Narodowa w złożonej deklaracji DN-1 w sprawie podatku od nieruchomości za 2010 r., 2) określenia wartości kanalizacji i ułożonych w niej kabli położonych na terenie gminy P. N. W odpowiedzi pismem z 17 lipca 2015 r. strona powtórzyła wyjaśnienia zawarte w poprzednim piśmie - dodając, że w odniesieniu do Gminy P. N. brak było budowli sieciowych podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W ocenie Spółki skoro od 31 stycznia 2009 r. przestała być właścicielem kanalizacji kablowej, zaś pozostała właścicielem przebiegających przez tę kanalizację linii kablowych, to nie można uznać, że linie kablowe stanowią budowle podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Decyzją z [...] września 2015 r. nr [...], Wójt Gminy określił dla A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie 34 318 zł. Od tej decyzji odwołanie wniosła Spółka reprezentowana przez doradcę podatkowego wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: 1) art. 3 ust. 1, art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.; zwanej dalej u.p.o.l.) przez błędną jego wykładnię i uznanie Spółki za podatnika od budowli, których nie jest właścicielem, 2) art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez przyjęcie wartości budowli niezgodnie z tym przepisem, 3) art. 210 § 4 w zw. z art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; zwanej dalej O.p.) przez wadliwe uzasadnienie faktyczne oraz prawne decyzji, 4) art. 120 i 121 O.p. przez przyjęcie arbitralnych i dowolnych ustaleń, które nie mają pokrycia w stanie faktycznym sprawy oraz nie opartych na obowiązujących przepisach prawa, 5) art. 122 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. przez brak przeprowadzenia postępowania dowodowego oraz niewłaściwe ustalenie stanu faktycznego sprawy, 6) art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. przez błędną wykładnię. SKO decyzją z [...] listopada 2015 r. nr [...]; w pkt 1) uchyliło w całości decyzję organu I instancji, w pkt 2) określiło Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie 8.748,00 zł. W uzasadnieniu Kolegium podało, że A. w latach ubiegłych zadeklarowała do opodatkowania stanowiące jej własność i wykorzystywane w działalności gospodarczej budowle sieci telekomunikacyjnych składające się z kanalizacji wraz z umieszczonymi w niej liniami telekomunikacyjnymi jako całość, by od 2008 r. wykazać do opodatkowania wartość budowli z pominięciem wartości linii telekomunikacyjnych umieszczonych w tej kanalizacji. Za rok podatkowy 2010 uzasadnieniem dla pominięcia wartości linii telekomunikacyjnych umieszczonych w tej kanalizacji jest to, że spółka przestała być właścicielem kanalizacji przez którą przebiegają przedmiotowe linie. Organ podatkowy I instancji miał prawo "skorzystania" z danych za 2007 r. i "przywrócenie" tej wartości do podstawy opodatkowania i nie miał obowiązku przeprowadzenia postępowania dowodowego w celu ustalenia wartości telekomunikacyjnych linii kablowych, skoro przyjął dane wynikające z deklaracji podatkowej z poprzedniego roku podatkowego, tj. z 2007. W istocie rzeczy organ podatkowy ustalił wartość linii kablowej na podstawie danych wskazanych przez samego podatnika. Tego stanu rzeczy nie zmienia również okoliczność, iż podatnik dokonał z dniem 31 stycznia 2009 r. transakcji sprzedaży i leasingu zwrotnego części infrastruktury telekomunikacyjnej na rzecz B. Sp. z o.o., gdyż jej przedmiotem nie objęto linii kablowych umieszczonych w kanalizacji kablowej, a które to elementy są przedmiotem sporu w niniejszej sprawie. Stanu rzeczy nie zmienia również przesłany przez pełnomocnika wykaz linii telekomunikacyjnych jako załącznik do wyjaśnień spółki z 17 lipca 2015 r. To deklaracja podatkowa w podatku od nieruchomości stanowi formę oświadczenia wiedzy i służy przede wszystkim ustaleniu przedmiotu opodatkowania oraz podstawy opodatkowania. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że w niniejszej sprawie, Spółka sprzeciwia się opodatkowaniu linii kablowych jako budowli. Skoro Spółka wyłącza z podstawy opodatkowania wartość linii kablowych - (nie wskazując przy tym jakichkolwiek okoliczności dotyczących - ewentualnie - zmniejszenia lub zwiększenia tej wartości na dzień 1 stycznia 2010 r. w stosunku do 1 stycznia 2007 r.), to w ocenie Kolegium, brak jest podstaw do kwestionowania stanowiska organu podatkowego I instancji co do przyjęcia wartości z 2007 r. Kolegium stwierdziło, że nie jest kwestią sporną, że kanalizacja kablowa jak i ułożone w niej kable stanowią całość techniczno-użytkową i dalej są wykorzystywane przez A. zgodnie z przeznaczeniem, dla którego budowla powstała. Powołało się na stanowiska sądów administracyjnych, zgodnie z którymi przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą całość techniczno-użytkową, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Podkreśliło, że przewody telekomunikacyjne nigdy nie stanowią samodzielnej budowli w rozumieniu art. 1. pkt 2 u.p.o.l. i to bez względu na przedmiot własności. O tym czy kable stanowią budowle decyduje bowiem umiejscowienie kabli w kanalizacji kablowej, a nie to czyją są one własnością. Natomiast okoliczność, że kanalizacja kablowa została sprzedana innemu podmiotowi zachowując jednocześnie swój charakter nie powoduje, utraty związku funkcjonalnego kabli z budowlą. Tworzenie całości techniczno-użytkowej należy bowiem rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można przy tym wykluczyć, że każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze samodzielnie wykorzystywany będzie mógł być do określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno-użytkową. Przykładem takiego obiektu jest kanalizacja kablowa - jest ona samodzielnym obiektem budowlanym, jednakże bez wypełnienia jej kablami nie pełni ona żadnej konkretnej funkcji użytkowej (poza możliwym jej użyciem jako osłony kabli). Dopiero kanalizacja kablowa i położone w niej kable i pozostałe elementy, stanowią całość użytkową, pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych. W ocenie Kolegium fakt, że nastąpiła zmiana właściciela jednego z elementów budowli nie zmienia charakteru tej budowli, dalej mamy do czynienia z przewodami telekomunikacyjnymi ułożonymi w kanalizacji kablowej tworzącej całość techniczno-użytkową czyli budowlę. Istota problemu sprowadza się do pytania czy przez właściciela budowli można rozumieć również właściciela części budowli związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą. Czy też dopuszczalna jest taka interpretacja, że kable telekomunikacyjne można uznać za część budowli podlegającej opodatkowaniu, skoro są elementem budowli stanowiącej całość techniczno-użytkową. Kolegium wyjaśniło, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają również budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podatnikiem podatku od nieruchomości w takiej sytuacji jest zatem właściciel części budowli. Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ustawodawca definiując podstawę opodatkowania odnosi ją między innymi do budowli lub ich części. W związku z powyższym nie ma przeszkód prawnych aby opodatkować część budowli stanowiącą, z innymi elementami budowli, integralną całość użytkowo techniczną, nadającą się do określonego użytku. Zatem pod pojęciem właściciela budowli o którym mowa w art. 3 ust. 1 i 2 u.p.o.l. należy też rozumieć właścicieli części budowli nawet w sytuacji gdy poszczególne części tej budowli samodzielnie nie stanowią budowli. W ocenie Kolegium wszyscy właściciele są podatnikami podatku od nieruchomości w stosunku do tych części budowli, których są właścicielami. Podkreśliło, że uzasadnienie decyzji Wójta wskazuje, że organ określił podatnikowi podstawę opodatkowania dla budowli na podstawie deklaracji za 2007 r. W ten sposób opodatkowane zostały m.in. zarówno kable będące własnością A. jak i kanalizacja kablowa, której właścicielem jest B. Sp. z o.o. Doprowadziło to do podwójnego opodatkowania tej samej budowli (kanalizacji kablowej) - raz u B. Sp. z o.o., raz u A., co z oczywistych względów nie jest dopuszczalne. SKO mając na uwadze to, że organ I instancji błędnie w swoim rozstrzygnięciu orzekł o określeniu wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r., przyjmując do podstawy opodatkowania także kanalizację kablową – uznało za słuszne zastosować instytucję reformacji i orzec co do istoty sprawy, gdyż pozwala na to zebrany w sprawie materiał dowodowy i nie zachodzi potrzeba jego uzupełnienia. SKO w tak powstałej sytuacji dokonało ponownego wyliczenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. A. reprezentowana przez adwokata skierowała do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie (dalej WSA) skargę na decyzję SKO z [...] listopada 2015 r. wnosząc o uchylenie decyzji obu instancji oraz zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: 1) art. 210 § 4 w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 193 O.p. przez nienależyte wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia, będące konsekwencją nieprzeprowadzenia dowodu z ewidencji środków trwałych oraz nieuwzględnienia wyjaśnień strony, wskutek czego nie ustalono podstawy opodatkowania od budowli, 2) art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1 a ust. 1 pkt 2 oraz art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. przez obciążenie podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe, położone w kanalizacji kablowej, mimo tego, że w 2010 r. własność kanalizacji i własność położonych w niej linii kablowych nie pokrywa się – nie stanowią dla skarżącej budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W uzasadnieniu wskazano, że przedstawiona przez organ argumentacja wskazująca na podleganie linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej podatkowi od nieruchomości, nie jest adekwatna w stanie faktycznym, który wystąpił w przedmiotowej sprawie, tj. w sytuacji w której Spółka przestała być właścicielem kanalizacji kablowej, zaś pozostała właścicielem przebiegających przez tę kanalizację linii kablowych. W sytuacji bowiem, w której właścicielem kanalizacji, przez którą przebiegają linie kablowe, jest inny podmiot niż właściciel linii kablowych, linie te nie mogą zostać uznane za budowle podlegające podatkowi od nieruchomości. Skarżąca zarzuciła po pierwsze, że stanowisko organów jest błędne, gdyż ich argumentacja opiera się na orzecznictwie sądowym, które odnosiło się do sytuacji, w której własność kanalizacji i linii kablowych pokrywa się, a więc nieadekwatnym do przedmiotowej sprawy. Po drugie podniosła, że argumentacja przedstawiona przez organ nie uwzględnia, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikiem podatku od nieruchomości jest właściciel obiektu budowlanego. W przypadku, gdy właścicielem zarówno kanalizacji, jak i linii kablowych jest ten sam podmiot, określenie podatnika od całości techniczno-użytkowej, na którą miały się składać te obiekty, jest możliwe - jest nim właściciel obu rzeczy, składających się na taką "całość". Całość taka nie posiada natomiast właściciela w przypadku, gdy właścicielem kanalizacji jest inny podmiot niż właściciel położonych w niej linii kablowych. W stosunku do takiego "obiektu" nie sposób określić jego właściciela, co oznacza, iż dla takiej sytuacji ustawodawca nie przewidział podatnika. Na poparcie swojego stanowiska skarżąca powołała się na wyroku NSA z 27 maja 2014 r., sygn. II FSK 1498/12. W uzasadnieniu tego wyroku NSA zajął stanowisko, że kable nie stanowią samodzielnej budowli, a są jednym z elementów budowli, na którą składa się kanalizacja kablowa (techniczna) wraz z kablami. Podatnikiem podatku od nieruchomości może być właściciel bądź posiadacz samoistny budowli związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. Spółka zaś nie jest ani właścicielem, ani posiadaczem samoistnym budowli, jaką stanowią kanalizacja kablowa wraz z kablami. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że skarżąca jest podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu budowli w postaci kabli światłowodowych i współosiowych, skoro nie stanowią one samodzielnej budowli w rozumieniu art. 1a pkt 2 u.p.o.l. Skarżąca powołała się również na podobne stanowiska innych sądów administracyjnych. W ocenie Spółki, linie kablowe położone w kanalizacji kablowej podlegają podatkowi od nieruchomości - w zakresie obiektu składającego się z kanalizacji kablowej oraz położonych w niej linii kablowych. Skoro Spółka nie jest właścicielem tego obiektu - budowli, doszło zatem do niewłaściwego zastosowania ww. przepisów i bezpodstawnego opodatkowania skarżącej, która nie jest właścicielem budowli. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie z przyczyn wywiedzionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stan faktyczny w niniejszej sprawie jest bezsporny. Przedmiotem kontroli Sądu jest rozstrzygnięcie SKO z [...] listopada 2015 r. uchylające w całości decyzję Wójta Gminy z [...] września 2015 r., określającą skarżącej wysokość podatku od nieruchomości za 2010 r. Poza sporem pozostaje fakt, że skarżąca Spółka jest właścicielem linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej, będącej własnością innego podmiotu. W istocie spór między stronami sprowadza się do zasadności opodatkowania linii kablowych, w sytuacji gdy skarżąca nie jest właścicielem kanalizacji kablowej, przez którą te linie przebiegają. W ocenie skarżącej w sytuacji gdy właścicielem kanalizacji i linii kablowych są różne podmioty, linie te nie mogą zostać uznane za budowle podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Przy przyjęciu, że linie kablowe stanowią wraz z kanalizacją całość techniczno-użytkową, w stosunku do takiego "obiektu" nie sposób określić jego właściciela, co oznacza, że nie ma podatnika podatku od nieruchomości. Natomiast organy prezentowały stanowisko, że zmiana właściciela jednego z elementów budowli nie zmienia charakteru tej budowli, dalej mamy do czynienia z przewodami telekomunikacyjnymi ułożonymi w kanalizacji kablowej - tworzącej całość techniczno - użytkową, czyli budowlę. W tej sytuacji, wszyscy właściciele są podatnikami podatku od nieruchomości w stosunku do tych części budowli, do których przysługuje im prawo własności. W ocenie Sądu, rację w zaistniałym sporze należy przyznać organom podatkowym. Sąd podziela stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji, że sprzedaż innemu podmiotowi kanalizacji kablowej z wyłączeniem linii kablowych w niej usytuowanych, nie wyłącza wartości tych linii z podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Wyeliminowanie z podstawy opodatkowania wartości tych linii i opodatkowanie jedynie wartości kanalizacji kablowej, będącej własnością innego niż Spółka podmiotu, nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Według ustawodawcy podatkowego budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.). Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. "b" ustawy Prawo budowlane, obiektem budowlanym jest budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Z kolei definicja budowli dla potrzeb ustawy Prawo budowlane została zawarta w art. 3 pkt 3 tej ustawy (brzmienie obowiązujące w 2010 r.). Wśród desygnatów budowli w przepisie tym wymieniono m.in. sieci techniczne i sieci uzbrojenia terenu. W załączniku do tej ustawy doprecyzowano, że są to takie sieci jak: elektroenergetyczne, telekomunikacyjne, gazowe, ciepłownicze, wodociągowe, kanalizacyjne oraz rurociągi przesyłowe (kategoria XXVI w załączniku). Stan prawny w tym zakresie uległ zmianie dopiero z dniem 17 lipca 2010 r., na skutek nowelizacji Prawa budowlanego przez zmianę art. 3 pkt 3 (wskazanie, że budowlą są m.in. obiekty liniowe) i dodanie przepisu art. 3 pkt 3a, który definiuje pojęcie obiektu liniowego i stanowi, że jednym z takich obiektów liniowych jest kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego. Nie ulega zatem wątpliwości, że w stanie prawnym obowiązującym do lipca 2010 r., sieć telekomunikacyjna jest budowlą na gruncie u.p.o.l. zarówno wówczas, gdy położona jest w kanalizacji, jak i bezpośrednio w ziemi. Jeżeli kable są położone w kanalizacji kablowej, wówczas obie te budowle w rozumieniu Prawa budowlanego tworzą całość techniczno-użytkową, a tym samym stanowią jedną budowlę w rozumieniu u.p.o.l. Sama kanalizacja kablowa, bez wypełnienia jej kablami, nie mogłaby bowiem służyć celowi świadczenia usług telekomunikacyjnych. Ta złożona z kanalizacji kablowej i kabli wraz z urządzeniami i instalacjami jedna budowla stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jeżeli jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sprzedaż na podstawie umowy z dnia 31 stycznia 2009 r. kanalizacji kablowej z jednoczesnym pozostawieniem linii kablowych we własności skarżącej Spółki, nie oznacza, że przestała istnieć całość techniczno-użytkowa pomiędzy tymi liniami kablowymi, a kanalizacją kablową, w której zostały umieszczone (por. stanowisko WSA w Rzeszowie z 14 kwietnia 2016 r. sygn. akt I SA/Rz 119/16). Sąd przychyla się do poglądu wyrażonego w wyroku WSA w Łodzi z 3 czerwca 2015 r., sygn. I SA/Łd 288/15, zgodnie z którym czynność sprzedaży nie prowadzi do wyłączenia z opodatkowania części budowli tylko dlatego, że wspomniana budowla nie jest już własnością jednego podmiotu. Organy podatkowe zasadnie zatem, na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., opodatkowały podatkiem od nieruchomości tę część budowli, która stanowi własność Spółki. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby prawne, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych. Z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, że opodatkowaniu podlega także część budowli związana z prowadzoną działalnością gospodarczą. Obowiązek podatkowy ciąży zatem na właścicielach całej budowli, jak też właścicielach poszczególnych części tej budowli, składających się na budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową. Niezależnie od powyższego nadmienić trzeba, że zasadne jest stanowisko Kolegium, że w związku z wyżej opisaną zmianą brzmienia przepisu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, zasadne jest określenie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. jedynie za okres od stycznia do lipca 2010 r. Z tych względów skarga jako bezzasadna podlega oddaleniu, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).