I SA/Rz 194/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska /spr./ Sędziowie WSA Grzegorz Panek WSA Tomasz Smoleń Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 maja 2014r. sprawy ze skargi A. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] kwietnia 2013r. nr [...] w przedmiocie powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług - oddala skargę- I SA/Rz 194/14 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] kwietnia 2013r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej , po rozpatrzeniu odwołania A. M. (dalej – podatniczka, skarżąca), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] lutego 2013r. nr [...] w przedmiocie: 1) stwierdzenia powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług na dzień 13 lipca 2012r. w stosunku do towaru w postaci: 640 sztuk papierosów różnych marek, objętego deklaracją skróconą [...] z dnia [...] grudnia 2011r. złożonego w magazynie czasowego składowania nr [...] firmy [...] w L. przy ul. [...], w związku z usunięciem tego towaru spod dozoru celnego; 2) określenia kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu ww. towaru w wysokości 98,00 zł, 3) stwierdzenia powstania obowiązku uiszczenia odsetek, o których mowa w art. 37 ust. 1a ustawy o podatku od towarów i usług, od kwoty określonej w punkcie 2. Z uzasadnień rozstrzygnięć orzekających w niniejszej sprawie organów celnych wynikało, że wobec firmy [...] w L. przeprowadzono kontrolę w zakresie m.in. stosowania procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu, wprowadzania towarów na obszar Wspólnoty i tranzytu. W wyniku przeprowadzonej w dniu 29 lutego 2012r. rewizji celnej w prowadzonym przez firmę magazynie czasowego składowania nr [...] stwierdzono rozbieżności pomiędzy ilością towaru znajdującego się na magazynie, a zapisami w ewidencji i kartach magazynowych. Stwierdzone przez kontrolujących nieprawidłowości zostały opisane w "Protokole z przeprowadzonej rewizji celnej". Natomiast w sporządzonym przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego protokole z kontroli nr [...] ustalono stan faktyczny towaru złożonego w pomieszczeniach magazynu czasowego składowania nr [...]. Konsekwencją sporządzenia ww. protokołu było przeprowadzenie kilku postępowań wyjaśniających związanych z nadwyżkami i niedoborami towarów, na podstawie których Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził powstanie długu celnego i należności podatkowych w stosunku do towarów usuniętych spod dozoru celnego, złożonych w magazynie czasowego składowania oraz nielegalnie wprowadzonych do tego magazynu. Po przeprowadzeniu kontroli i postępowań celnych oraz podatkowych, pozostała (ustalona i zatwierdzona) część towaru nadal znajdowała się w magazynie, oczekując na nadanie dopuszczalnego przepisami prawa przeznaczenia celnego. W dniu 12 lipca 2012r. funkcjonariusze Urzędu Celnego poddali kontroli załadunek papierosów z magazynu czasowego składowania prowadzonego przez skarżącą na środek przewozowy, w związku ze zgłoszeniem zamiaru wywozu towaru w postaci papierosów różnych marek poza obszar celny Wspólnoty, poprzez objęcie procedurą tranzytu. W wyniku rewizji i liczenia poszczególnych opakowań papierosów stwierdzono rozbieżności pomiędzy ilością towaru znajdującego się w magazynie, a stanem towaru ustalonym podczas kontroli w miesiącu lutym i marcu 2012r. Postanowieniem z dnia [...] października 2012r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowanie w sprawie uregulowania sytuacji towaru usuniętego spod dozoru celnego. Równolegle wszczęto postępowania podatkowe w zakresie podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług. W wyniku przeprowadzonego postępowania celnego Naczelnik Urzędu Celnego w dniu [...] stycznia 2013r. wydał decyzję nr [...] stwierdzającą powstanie na zasadzie art. 203 rozporządzenia Rady (EWG) Nr2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. z dnia 12 października 1992r., str. 1 ze zm; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz.2, t.4, str. 307 ze zm.) – dalej: WKC, długu celnego w przywozie na dzień 13 lipca 2012r. w związku z usunięciem spod dozoru celnego towaru w postaci 640 sztuk papierosów różnych marek objętych na podstawie deklaracji skróconej [...] z dnia 19 grudnia 2011r. czasowym składowaniem w magazynie czasowego składowania nr [...] w L., prowadzonym przez podatniczkę. W rozstrzygnięciu tym ustalono wartość celną usuniętego spod dozoru celnego towaru, określono prawnie należną kwotę wynikającą z długu celnego i odstąpiono od jej zaksięgowania. W konsekwencji rozstrzygnięcia, jakie zapadło w przedmiocie długu celnego, Naczelnik Urzędu Celnego działając na podstawie art. 27 ust.6 w związku z art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t.j.Dz. U. z 2011r. Nr 108, poz. 626), po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją z dnia [...] lutego 2012r., nr [...] stwierdził powstanie obowiązku podatkowego na dzień 13 lipca 2012r. w stosunku do ww. towaru oraz określił kwotę podatku akcyzowego w wysokości 411 zł. W następstwie powyższego, działając na podstawie art. 24 ust. 1 w związku z art. 19 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054) – dalej: ustawa o VAT, po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, organ I instancji decyzją z [...] lutego 2013r. nr [...], stwierdził, w stosunku do ww. towaru usuniętego spod dozoru celnego, powstanie obowiązku podatkowego, określił podatek od towarów i usług z tytułu importu w kwocie 98,00 zł oraz stwierdził powstanie obowiązku uiszczenia odsetek, o których mowa w art.37 ust. 1a ustawy o VAT. Obowiązkiem zapłaty podatku została obciążona skarżąca, która stosownie do zapisów regulaminu prowadzonego przez nią magazynu czasowego składowania ponosi odpowiedzialność za towar złożony w tym magazynie. Od ww. decyzji podatniczka wniosła odwołanie, po rozpatrzeniu którego powołaną na wstępie decyzją z dnia [...] kwietnia 2013r., Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji stwierdzając, że została ona wydana zgodnie z obowiązującymi przepisami. Organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 19 ust. 7 ustawy o VAT obowiązek podatkowy z tytułu importu towaru powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego. Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 3 i ust.2 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów, niezależnie od tego, czy został on wykonany z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. W związku z tym, zdarzenie generujące powstanie długu celnego, jakim jest na zasadzie art. 203 WKC usunięcie towaru spod dozoru celnego, powoduje, że podatek będzie należny, mimo że dane działanie naruszyło przepisy prawa celnego, gdyż sytuacja ta będzie traktowana jako import podlegający opodatkowaniu. Podstawą opodatkowania w imporcie towarów, zgodnie z art. 29 ust. 13 ustawy o VAT, jest wartość celna powiększona o należne cło, a jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Organ II instancji podkreślił, że zarówno dług celny, jak i obowiązek podatkowy, są zobowiązaniami powstałymi z mocy prawa. Rozstrzygnięcie w sprawie podatkowej wynika i jest powiązane ze sprawą celną, gdyż ustalenia decyzji celnej mają wpływ na wymiar podatku. Odnosząc się do zarzutów odwołania, organ II instancji wyjaśnił, że decyzja organu I instancji z dnia [...] lutego 2013r. dotyczyła braku towaru stwierdzonego na dzień 13 lipca 2012r. w stosunku do ilości papierosów ustalonej w wyniku czynności kontrolnych zgodnie z protokołem kontroli z dnia 4 kwietnia 2012r., nie zaś do stanu początkowego z dnia ich objęcia czasowym składowaniem na podstawie deklaracji skróconej [...]. Organ podkreślił, że oba postępowania organu I instancji, zakończone decyzjami z dnia [...] maja 2012r. i z dnia [...] lutego 2013r. dotyczyły tego samego rodzaju towaru, jego statusu i miejsca czasowego składowania, jednakże ich podstawę stanowiły ustalenia dwóch różnych stanów faktycznych, na dzień 29 lutego 2012r. i na dzień 13 lipca 2012r. Na powyższe rozstrzygniecie A. M., reprezentowana przez pełnomocnika, złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm prawem przepisanych. Skarżąca zarzuciła, że zaskarżona decyzja została oparta na błędnie ustalonym stanie faktycznym, spowodowanym wadliwym i niezgodnym z procedurą przeliczeniem towaru na magazynie czasowego składowania przez funkcjonariuszy celnych, następnie wydaniem w tym przedmiocie decyzji wymiarowych, a po ich wykonaniu przez zobowiązaną, ponownym, szczegółowym przeliczeniu towaru i wydaniem kolejnej decyzji, za podstawę której przyjęto wcześniejsze błędne ustalenia. W uzasadnieniu skargi skarżąca wskazała, że do wydania zaskarżonej decyzji doszło w oparciu o powtórne przeliczenie towaru (przed wywozem) zalegającego w magazynie czasowego składowania [...], co do którego wcześniej zakończono postępowania celno-podatkowe i wydano prawomocne decyzje, w których – jak się okazało na skutek błędnego przeliczenia przez funkcjonariuszy celnych towaru objętego postępowaniem – także stwierdzono powstanie długu celnego i na takiej podstawie wydano prawomocne decyzje. Z uwagi na rozbieżności wynikające z pierwszego i drugiego przeliczenia, Naczelnik Urzędu Celnego ponownie stwierdził powstanie długu celnego w przywozie oraz ustalił kwotę wynikającą z długu z tytułu należnego podatku i zobowiązał skarżącą do jego zapłaty. W ocenie skarżącej, ustalenia przedstawione w uzasadnieniu decyzji Naczelnika Urzędu Celnego nie odpowiadały rzeczywistości. Podane w decyzji ilości oraz same wyliczenia nie są zbieżne z wcześniejszymi ustaleniami organu, a związku z tym, według skarżącej, nie mogą stanowić podstawy do wydania zaskarżonej decyzji. W ocenie skarżącej, stwierdzone rozbieżności w ilości i rodzaju papierosów dotyczyły w rzeczywistości rozbieżności wynikających z protokołu kontroli papierosów dokonanych w lutym i marcu 2012r. oraz w dniu załadunku w lipcu 2012r., a nie podczas kontroli magazynu. Kontrola dotyczyła bowiem nie magazynu, lecz jedynie załadunku towaru. Zdaniem skarżącej, kontrola ta była w rzeczywistości ponowną kontrolą, przeprowadzoną w następstwie wadliwie przeprowadzonej kontroli w miesiącach lutym i marcu 2012r., a powstałe rozbieżności wynikały wyłącznie z wadliwego przeliczenia towaru przez funkcjonariuszy dokonujących kontroli. W oparciu o kontrolę z marca 2012r. wydano prawomocne decyzje dotyczące tych samych towarów oraz wyrok w sprawie karno-skarbowej. Skarżąca podkreśliła, że oprócz wadliwie poczynionych ustaleń zaskarżonej decyzji zarzuca, iż postępowanie w sprawie tych samych towarów, objęte było innymi postępowaniami, które zostały już prawomocnie zakończone. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy podtrzymał stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalanie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012r. poz. 270 ze zm.) - dalej: P.p.s.a., sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Natomiast zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi. Skarga jest niezasadna. Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Celnej utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji stwierdzającą powstanie obowiązku podatkowego w podatku VAT w stosunku do towaru usuniętego spod dozoru celnego, który złożony był w magazynie czasowego składowania prowadzonego przez skarżącą oraz określająca kwotę podatku VAT i stwierdzająca powstanie obowiązku uiszczenia odsetek od kwoty tego podatku. Okoliczności związane z powstaniem długu celnego i ich ocena na gruncie obowiązujących przepisów wynikają z ostatecznej i prawomocnej decyzji (Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] kwietnia 2013r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] stycznia 2013r., a skarga na decyzję organ II instancji nie została wniesiona do tut. Sądu). Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 3 i ust. 2 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów, niezależnie od tego, czy został on wykonany z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Na mocy art. 19 ust. 7 ustawy o VAT obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego. W niniejszej sprawie, konsekwencją powstania długu celnego w odniesieniu do usuniętego spod dozoru celnego towaru, było powstanie wobec niego obowiązku podatkowego, gdyż - jak słusznie wskazuje się w zaskarżonej decyzji - zobowiązanie podatkowe w przedmiotowym stanie faktycznym powstało z mocy samego prawa (art. 19 ust. 7 ustawy o VAT). Zaskarżona decyzja jest konsekwencją wcześniejszego, ostatecznego i prawomocnego rozstrzygnięcia w przedmiocie długu celnego, którego ustalenia mają wpływ na wymiar podatku w niniejszej sprawie. W ocenie Sądu, organ celny zasadnie uznał, że usunięcie towaru spod dozoru celnego, powodujące na podstawie art. 203 WKC powstanie długu celnego, należy traktować jak import, podlegający opodatkowaniu stosownie do powołanego powyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 3 i ust. 2 ustawy o VAT. Słusznie zatem w niniejszej sprawie stwierdzono powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług i określono kwotę tego podatku z tytułu importu przedmiotowego towaru w prawidłowej wysokości po myśli art.41 ust. 1 i art. 146a ust. 1 ustawy o VAT. Odnosząc się od zarzutów skargi, należy stwierdzić, że są one nieuzasadnione. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że w magazynie czasowego składowania skarżącej były prowadzone dwukrotnie rewizje celne - w lutym 2012r. oraz w lipcu 2012r. i w obu przypadkach stwierdzono braki lub nadwyżki towaru. Stwierdzone w trakcie kontroli w lipcu 2012r. rozbieżności dotyczyły różnicy między ilością towaru znajdującego się w magazynie, a stanem ustalonym podczas kontroli przeprowadzonej w lutym 2012r. Zasadnie zatem stwierdził organ II instancji, że miały miejsce dwa odrębne stany faktyczne, do których odnoszą się odrębne rozstrzygnięcia. Mając na uwadze powyższe, Sąd nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji, wobec czego na mocy art. 151 P.p.s.a orzekł jak w sentencji.