I SA/Rz 249/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Kazimierz Włoch /spr./ Sędziowie WSA Grzegorz Panek SO del. Tomasz Smoleń Protokolant st.sek.sąd. Beata Janczewska po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym na rozprawie w dniu 24 czerwca 2010r. sprawy ze skargi L. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] stycznia 2010r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej byłego członka zarządu Spółki za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] października 2009r. nr [...], 2) określa, że decyzje wymienione w pkt. 1) nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego L. K. kwotę 500 (słownie: pięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Izby Skarbowej w R. decyzją z [...] stycznia 2010r. nr [...], po rozpatrzeniu odwołania L.K. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...] października 2009r. znak: [...], w przedmiocie jego odpowiedzialności, jako byłego członka zarządu H. Spółka z o.o. z siedzibą w S., za zaległości podatkowe tejże spółki w podatku od towarów i usług za kwiecień 2004r. w kwocie 1 720 zł. – utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję w całości. W toku postępowania ustalono, iż skarżący L.K. w okresie poprzedzającym powstanie zaległości podatkowej od 13 maja 2004r. pełnił faktycznie funkcję członka zarządu spółki H. Zakład Urządzeń Mechanicznych Spółka z o.o. – zwanej dalej spółką, a uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia spółki z dnia 12 maja 2004r. został powołany na stanowisko prezesa tejże spółki. Od dnia 19 maja 2004r. pozostawał jedynym członkiem zarządu spółki gdyż drugi członek zarządu – R.K. został w tym dniu odwołany uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników. W dniu 8 czerwca 2004r. Skarżący złożył rezygnację ze stanowiska prezesa zarządu spółki a następnego dnia powołany został nowy zarząd spółki. Spółka z o.o. H. złożyła w dniu 20 maja 2004r. deklarację dla podatku od towarów i usług za kwiecień 2004r., w której wykazała zobowiązanie podatkowe w wysokości 1.720 zł, którego termin płatności, przypadał na dzień 25 maja 2004r. Zobowiązanie to nie został uregulowane i przekształciło się w zaległość podatkową. Postanowieniem Sądu Rejonowego w T. Wydział V Gospodarczy Sekcja Upadłościowa z dnia [...] lipca 2004r. sygn. akt [...] ogłoszono upadłość H. spółka z o.o., obejmującą likwidację majątku dłużnika. Na wezwanie sądu, Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. pismem z dnia 27 września 2004r. dokonał zgłoszenia wierzytelności obejmującej m.in. należności z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień 2004r. jednakże nie została ona zaspokojona. Postępowanie upadłościowe zakończone zostało postanowieniem Sądu Rejonowego w T. z dnia [...] kwietnia 2007r. sygn. akt [...], w którego uzasadnieniu wskazano, iż majątek upadłego został w całości zlikwidowany. Sąd Rejonowy w R. Wydział XII Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego wykreślił spółkę z rejestru przedsiębiorców z dniem 16 lipca 2007r. Wobec powyższego, Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. uznał, iż w przedmiotowej sprawie spełnione zostały przesłanki odpowiedzialności osoby trzeciej - członka zarządu - za zaległości podatkowe spółki określone w art. 116 § 1 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej Op, dlatego tez opisaną na wstępie decyzją z dnia 26 października 2009r. orzekł o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe wymienionej spółki w podatku od towarów i usług za kwiecień 2004r. w kwocie 1.720 zł, wraz z odsetkami za zwłokę od tej zaległości w wysokości 689 zł. W odwołaniu od tej decyzji L.K. , wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie, zarzucił naruszenie przepisów art. 2 i 7 Konstytucji RP, a także art. 116 § 1 i 2 w zw. z art. 116a oraz art. 108 § 4, art. 109 § 2 art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 122 Op. Zakwestionował przy tym swoją odpowiedzialność co do zasady stwierdzając, iż nie jest możliwe wszczęcie i prowadzenie egzekucji przeciwko byłemu członkowi zarządu, jeżeli organ podatkowy nie wykazał, że wykorzystał wszelkie możliwe sposoby egzekucji we właściwym czasie i że nie zaniedbał swoich obowiązków związanych z egzekwowaniem należnych od spółki podatków czy nienależytym zabezpieczeniem ich zapłaty poprzez np. ustanowienie zabezpieczenia rzeczowego, w okresie, gdy było to możliwe przed ogłoszeniem upadłości spółki. Zarzucił również jako błędną, wykładnię art. 91 Op w związku z art. 366 i nast. Kodeksu cywilnego polegająca na przyjęciu, że w sytuacji gdy postępowanie upadłościowe zostało zakończone powstaje odpowiedzialność solidarna, podczas gdy w ocenie skarżącego nie może ona powstać jeżeli jeden z dwóch współdłużników jest osobą nieistniejącą. Zarzuciła również naruszenie art. 51 § 1 w związku z art. 109 § 2 Op poprzez błędne przyjęcie, że członek zarządu spółki z o.o. ponosi odpowiedzialność podatkową za odsetki za zwłokę. Po rozpoznaniu przedmiotowego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w R. podkreślił, iż dla orzeczenia o odpowiedzialności byłego członka zarządu za zaległości podatkowe kierowanej przez niego spółki zgodnie z art. 116 §2 Op wystarczającym jest wykazanie przez organy podatkowe faktu pełnienia przez osobę trzecią obowiązków członka zarządu w czasie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego oraz bezskuteczność egzekucji wobec spółki, co bezspornie wykazane zostało w przeprowadzonym postępowaniu podatkowym. Odpowiedzialność podatkowa, do której pociągnięty został Skarżący obejmuje zaległość której termin płatności upłynął w czasie, kiedy Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu spółki. Również bezskuteczność egzekucji z majątku spółki została, prawidłowo wykazana, gdyż pomimo zakończenia postępowania upadłościowego wobec spółki likwidacji jej majątku, i wykreślenia jej z Krajowego Rejestru Sądowego przedmiotowa zaległości nie została zaspokojona. W kwestii podjętych przez organ działań w celu wyegzekwowania należności, organ przedstawił, iż już dniu 4 czerwca 2004r. wystawiono, doręczone spółce upomnienie, a następnie wystawiony został tytuł wykonawczy na podstawie którego organu egzekucyjny niezwłocznie podjął czynności. W dniu 23 czerwca 2004r. dokonano szeregu zajęć wierzytelności spółki z tytułu dostaw, robót i usług, a w dniu 24 czerwca 2004r. dokonano zabezpieczenia przedmiotowej zaległości zastawami skarbowymi na maszynach należących do spółki. Środki te nie przyniosły zamierzonych rezultatów z przyczyn niezależnych od organu, gdyż o wykreślenie ustanowionych zastawów wystąpił Bank Spółdzielczy w S., przedstawiając stosowne umowy przewłaszczenia rzeczy, a zajęcia wierzytelności uchylono w związku z ogłoszeniem w dniu [...] lipca 2004r. upadłości spółki przez Sąd Rejonowy w T. Wydział V Gospodarczy Sekcja Upadłościowa sygn. akt [...]. Sąd uwzględnił wniosek o ogłoszenie upadłości ale zgłoszony dopiero w dniu 29.06.2004r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. pismem z dnia 27.09.2004r. dokonał zgłoszenia wierzytelności obejmującej m.in. należności z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień 2004r. Postanowienie upadłościowe zostało zakończone postanowieniem Sądu Rejonowego w T. z dnia [...].04.2007r. sygn. akt [...], majątek upadłego został w całości zlikwidowany a wierzytelności zgłoszone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. nie zostały zaspokojone. W odpowiedzi na zarzut odwołania organ podkreślił również, iż odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe, solidarna ze spółką jest odpowiedzialnością nie tyle za podatnika lecz obok podatnika, a zatem ustanie bytu prawnego samego podatnika nie unicestwia i nie powoduje wygaśnięcia odpowiedzialności osób trzecich, do których należą członkowie zarządu spółek z o.o. Analizując w przedmiotowej sprawie kwestię zaistnienia ewentualnych ustawowych przesłanek egzoneracyjnych z art. 116 §1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy ustalił, iż wobec złej i stale pogarszającej się sytuacji finansowej spółki podstawy do ogłoszenia jej upadłości wystąpiły już w dniu sporządzenia bilansu spółki za 2003r. tj. w lutym 2004r. a zatem właściwy termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, upłynął w dniu 14 marca 2004r. tj. zanim skarżący objął funkcję członka zarządu spółki. Niemniej jednak obciążając skarżącego odpowiedzialnością za zaległości podatkowe kierowanej przez niego spółki, organ podkreślił, iż w momencie obejmowania funkcji prezesa zarządu, skarżący spółki miał świadomość złej kondycji finansowej skoro przed objęciem stanowiska prowadził rozmowy z prezesem H. S.A. w sprawie dofinansowania spółki. Nie uwzględnił przy tym argumentacji strony, która brak winy w nie złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości uzasadniała działaniem w trudnych a niezawinionych przez siebie warunkach, na które złożyło się opóźnienie (do dnia 7.06.2004r.) w przekazaniu do spółki dokumentów z Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 12.05.2004r., brak możliwości korzystania ze sprzętu komputerowego, w którym znajdowały się dane niezbędne do oceny sytuacji spółki, spowodowany w okresie od 2 do 9 czerwca 2004r. brakiem dopływu energii elektrycznej, stwierdzając iż powoływana przerwa w dostawie energii dotyczyła jedynie pomieszczeń produkcyjnych, natomiast przerwa w dostawie energii elektrycznej do pomieszczeń biurowych nastąpiła zgodnie z pismem dostawcy z dnia 31.03.2008r. w okresie od 5.05.2004r. do 7.05.2004r. a przedstawiana przez skarżącego okoliczności nie uprawniają do stwierdzenia, iż brak było fizycznych możliwości złożenia wniosku o upadłość. W odpowiedzi na zarzut naruszenia zasady lex retro non agit poprzez zastosowanie przepisu art. 116 § 2 Op w brzmieniu nadanym mu z dniem 1 stycznia 2009r. ustawą z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1318)- zwanej dalej ustawą zmieniającą, organ podatkowy podkreślił, iż skoro w przepisach przejściowych tej ustawy, ustawodawca nie nakazał stosowania do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości podatkowe powstałe przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej przepisu art. 116 § 2 Op, w brzmieniu obowiązującym przed dniem jej wejścia w życie, jak to miało miejsce w odniesieniu do innych przepisów, oznacza to iż przyjęto w tym zakresie zasadę bezpośredniego działania nowych przepisów. Wobec tego, w ocenie organu, w przypadku zaległości podatkowych powstałych przed 1.01.2009r. zakres odpowiedzialności członków zarządu powinien obejmować te zaległości, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Odnośnie zarzutu naruszenia art. 51 § 1 w zw. z art. 109 §2 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy podniósł, że zakres odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej obejmuje m.in. odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych - art. 107 § 2 Ordynacji podatkowej. Niezależnie od tego art. 109 §2 Ordynacji podatkowej przewiduje, że w razie niedotrzymania terminu płatności osoba trzecia odpowiada również za naliczone po dniu wydania decyzji o jej odpowiedzialności odsetki za zwłokę od należności objętej katalogiem z art. 109 §2 Ordynacji podatkowej. W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w R., strona wnosząc o jej uchylenia podniosła przede wszystkim zarzut naruszenia prawa materialnego w postaci 116 §1 oraz art. 116 § 1 i §2 w zw. z art. 116a Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie przez organy podatkowe iż skarżący, będący niegdyś prezesem zarządu spółki odpowiada w przedmiotowej sprawie za jej zaległości podatkowe. Podkreślił, iż w chwili objęcia kierownictwa spółki znajdowała się ona w stanie uniemożliwiającym mu zapoznanie się z jej faktyczną sytuacją finansową. Wstrzymanie dostaw prądu uniemożliwiało skarżącemu wgląd w dokumenty finansowe spółki, a brak kontaktu z drugim członkiem zarządu uniemożliwił skarżącemu działanie w imieniu spółki z uwagi na brak wymaganej dwuosobowej reprezentacji. Ponadto skarżący zauważył, iż zgodnie z przyjętym przez organy podatkowe momentem utraty płynności finansowej spółki – wniosek o ogłoszenie upadłości winien być złożony przez poprzedni zarząd spółki, a zatem fakt nie złożenia go w wymaganym terminie z żaden sposób nie był zawiniony przez skarżącego. Nie przeprowadzono egzekucji ze wszystkich możliwych składników majątku Spółki. Zarzucił także naruszenie przepisów prawa procesowego w postaci art. 120 w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązujących organy podatkowe do ustalenia prawdy obiektywnej – poprzez zaniechanie dopuszczenia dowodu z akt postępowania upadłościowego celem wykazania przyjętej przez ten sąd daty utraty płynności finansowej przez spółkę, która to okoliczność, w ocenie skarżącego, ma kluczowe znaczenie dla stwierdzenia istnienia przesłanki egzoneracyjnej w przedmiotowej sprawie. Skarżący sprzeciwił się ponadto naliczaniu mu odsetek od przedmiotowej zaległości twierdząc, iż jest to sprzeczne z art. 109 §2 i 51 §1 OP oraz zarzucił naruszenie prawa materialnego w postaci art. 108 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez skierowanie egzekucji do osoby trzeciej w sytuacji nie wykazania, iż wykorzystano uprzednio wszelkie możliwości zaspokojenia należności z majątku dłużnika. Ponadto odsetki naliczono do dnia poprzedzającego dzień wykreślenia Spółki z rejestru tj. do 15.07.2007r., podczas gdy ogłoszenie upadłości nastąpiło w dniu 6.07.2004r. Podniósł także zarzut naruszenia przepisów art. 2 i 7 Konstytucji i art. 120, 121 § 1 i 122 Ordynacji podatkowej na skutek wydania decyzji na podstawie znowelizowanego przepisu prawa podatkowego tj. w brzmieniu nadanym art. 116 § 2 Op przez ustawę z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1318), z pominięciem zasady lex retro non agit. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w R. wnosząc o jej oddalenie podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w R. zważył co następuje: Skarga jest częściowo uzasadniona. Uprawnione było zastosowanie przez organy podatkowe art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1.01.2009r. W wyniku nowelizacji dokonanej ustawą z dnia 7.11.2008r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. nr 209, poz. 1318) art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej otrzymał brzmienie: Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Pomimo że zaległość dotyczy podatku od towarów i usług za kwiecień 2004r. to należy do odpowiedzialności skarżącego jako członka Zarządu byłej H. z o.o. w S., stosować nowe prawo w postaci art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od dnia 1.01.2009r. Wynika to z art. 8 wyżej cyt. ustawy nowelizacyjnej z dnia 7.11.2008r. Powyższy przepis stanowi, że do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości podatkowe powstałe przed dniem wejścia w życie ustawy stosuje się art. 112, 114a i art. 115 §1 ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Z treści powyższego przepisu a contr ario nasuwa się wniosek, że do zaległości powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej stosuje się art. 116 §2 w nowym brzmieniu. Bezsporne jest, że Sąd Rejonowy w T. postanowieniem z dnia [...].07.2004r. sygn. akt [...] ogłosił upadłość Spółki. Postępowanie upadłościowe zostało zakończone postanowieniem Sądu Rejonowego w T. z dnia [...].04.2007r. sygn. akt [...] a Spółka została wykreślona z rejestru przedsiębiorców przez Sąd Rejonowy w R. Wydział XII Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z dniem 16.07.2007r., a więc nie istniała w chwili wydawania decyzji zarówno przez organ I jak i II instancji. Przy zastosowaniu przepisów dotyczących odpowiedzialności członków zarządu mamy do czynienia z podwójną solidarnością. Solidarność ta ma miejsce po pierwsze pomiędzy członkami Zarządu Spółki z o.o. stosownie do art. 116 §1 Ordynacji podatkowej, a po wtóre pomiędzy samym podatnikiem czyli Spółką, a członkami Zarządu stosownie do treści art. 107 §1 i 2 Ordynacji podatkowej. Ponieważ odpowiedzialność członka Zarządu nie jest to odpowiedzialność za podatnika lecz obok podatnika, to ustanie bytu prawnego podatnika nie unicestwia i nie powoduje wygaśnięcia odpowiedzialności osoby trzeciej - tak Komentarz do Ordynacji podatkowej - autorstwa Stefana Babiarza, Bogusława Dautera, Bogusława Gruszczyńskiego, Romana Hausera, Andrzeja Kabata, Małgorzaty Niezgódki-Medek - Wydawnictwo Prawnicze Lexisnexis Warszawa 2007, Wydanie IV. Takie też stanowisko w tym przedmiocie zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 18.04.2008r. sygn. akt I SA/Wr 1678/07. Bezskuteczność egzekucji w stosunku do powoda to jest H. Spółka z o.o. była przesłanką warunkującą wydanie decyzji o odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej - członka Zarządu Spółki stosownie do treści art. 116 §1 Ordynacji podatkowej. Zasadne było stanowisko organów podatkowych, iż wystąpiła bezskuteczność egzekucji w stosunku do podatnika. Po ogłoszeniu upadłości i w czasie trwania postępowania upadłościowego, wierzyciel nie może wszcząć i prowadzić odrębnego postępowania egzekucyjnego w celu przymusowego ściągnięcia należności. Postępowanie upadłościowe jest w tym czasie jedynym postępowaniem egzekucyjnym, jakie może być prowadzone stosownie do art. 146 ust. 1 ustawy z dnia 28.02.2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze. W sytuacji więc gdy jedynym postępowaniem egzekucyjnym jest postępowanie upadłościowe, kończące się likwidacją podatnika oraz wykreśleniem go z rejestru handlowego, to formalnym aktem stwierdzającym bezskuteczność egzekucji jest postanowienie o zakończeniu upadłości - tak też WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 20.08.2008r. sygn. akt I SA/Sz 192/08. Postępowanie egzekucyjne dotyczące wierzytelności podlegającej zgłoszeniu do masy upadłości, wszczęte przed upływem upadłości ulega zawieszeniu z mocy prawa z dniem ogłoszenia upadłości. Postępowanie to umarza się po uprawomocnieniu się postanowienia o ogłoszeniu upadłości. W sytuacji więc gdy odpowiedzialność dotyczy podatku od towarów i usług za kwiecień 2004r., którego termin płatności nastąpił zgodnie z art. 103 § 1 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w dniu 25.05.2004r., a w dniu 4.06.2004r. wystawiono upomnienie które zostało doręczone spółce w dniu 14.06.2004r., a tytuł wykonawczy został wystawiony zaledwie po upływie 7 dni od tej daty i przekazany niezwłocznie organowi egzekucyjnemu, który już w dniu 23.06.2004r. dokonał szeregu zajęć, a w dniu 24.06.2004r. zaległość za kwiecień 2004r. została zabezpieczona zastawami skarbowymi na maszynach, żadnego zaniechania ani opóźnienia w egzekwowaniu należności nie można zarzucić. Natomiast zajęcie wierzytelności musiało być uchylone w związku z ogłoszeniem w dniu [...].07.2004r. upadłości Spółki stosownie do treści art. 146 ust. 1 ustawy z dnia 28.02.2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze. Natomiast zakres odpowiedzialności osoby trzeciej, nie może być szerszy jak zakres odpowiedzialności podatnika. Z tego względu zgodnie z art. 107 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 92 ust. 1 Prawo upadłościowe i naprawcze, osoba trzecia nie może ponosić odpowiedzialności za odsetki za zwłokę za okres od daty ogłoszenia upadłości. Wynika to z zasady subsydialności tej odpowiedzialności - tak też NSA w wyroku z dnia 15.04.2009r. sygn. akt II FSK 60/08. Tymczasem organ I instancji w decyzji z dnia [...].11.2009r. znak [...] naliczył odsetki za zwłokę od zaległości od 26.05.2004r. do 15.07.2007r., pomimo że w dniu 6.07.2004r. nastąpiło ogłoszenie upadłości Spółki. Bezsporne jest, że skarżący funkcję prezesa Zarządu w Spółce pełnił faktycznie od dnia 13.05.2004r. do 8.06.2004r. W ogóle nie był wpisany do Rejestru Handlowego, aczkolwiek taki wpis ma charakter deklaratoryjny, to jednak z wyjaśnienia z dnia 15.06.2004r. załączonego do akt administracyjnych, a podpisanego przez Prezesa Zarządu T.M. i Prokurenta A.C. wynika, że Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników podjęło w dniu 12.05.2004r. Uchwałę o powołaniu skarżącego na stanowisko prezesa Zarządu Spółki, to jednak powyższa uchwała została przekazana Spółce dopiero w dniu 7.06.2004r. Organy podatkowe w ogóle nie odniosły się do tego wyjaśnienia, nie przesłuchały osób które je podpisały. Tymczasem jest to okoliczność istotna w sprawie i konieczna do wyjaśnienia m.in. w oparciu o zeznania tych osób zgodnie z zasadami zawartymi w art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Gdyby te okoliczności podane w przedmiotowym wyjaśnieniu potwierdziły się to do rozważenia pozostaje zagadnienie, czy w sytuacji gdy skarżący nie dysponował uchwałą o powołaniu go na stanowisko prezesa zarządu i nie będąc wpisany do rejestru handlowego mógł - miał możliwość wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości Spółki. Okoliczności te wówczas powinny być rozważone i ocenione w aspekcie treści art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej, czy nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nastąpiło bez winy skarżącego. Zważywszy na powyższe uchybienia w zakresie jak wyżej przedstawiono ponieważ organy dopuściły się naruszenia prawa materialnego jak i procesowego wobec czego zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji podlegały uchyleniu w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. W oparciu o art. 152 p.p.s.a. orzeczono iż uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku. W oparciu o art. 200 p.p.s.a. zasądzono od Dyrektora Izby Skarbowej w R. na rzecz skarżącego L.K. kwotę 500zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, która sprowadza się do uiszczonego wpisu.