I SA/Rz 289/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Maria Serafin-Kosowska Sędziowie WSA Barbara Stukan-Pytlowany /spr./ SO del. Tomasz Smoleń Protokolant st.sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym na rozprawie w dniu 22 czerwca 2010r. sprawy ze skargi K. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]lutego 2008r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług - oddala skargę - I SA/Rz 289/10 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] października 2007r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej K.D. jako byłego członka zarządu H. Spółka z o.o. (dalej Spółka) za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za marzec, maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2003r., za odsetki za zwłokę należne od zaległości, za koszty egzekucyjne oraz umorzył postępowanie w sprawie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności podatkowej K.D. za zaległości podatkowe tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2003r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi. K.D. złożył odwołanie od tej decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej w R. dokonując analizy złożonych w odwołaniu zarzutów uznał, że nie zasługują one na uwzględnienie, jednocześnie z uwagi na stwierdzone uchybienia organu I instancji decyzją z dnia [...] lutego 2008r. nr [...] uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej wyliczenia kwot zaległości podatkowej i odsetek i w tym zakresie orzekł co do istoty a w pozostałym zakresie dotyczącym przesądzenia o odpowiedzialności podatkowej K.D. za zobowiązania Spółki utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organy podatkowe ustaliły, że H. Spółka z o.o. w S. została utworzona 24 lipca 2000r. Od 1 października 2002r. Zarząd Spółki był jednoosobowy. W okresie od 18 marca 2003r. do 14 września 2003r. funkcję Prezesa Zarządu Spółki pełnił K.D.. W dniu 4 sierpnia 2003r. K.D. złożył wniosek o ogłoszenie upadłości a Sąd Rejonowy w T. postanowieniem z dnia [...] września 2003r. sygn. akt [...] ogłosił upadłość Spółki. W związku z ogłoszeniem upadłości Spółki Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. zgłosił do Sądu Rejonowego w T. wierzytelności Skarbu Państwa celem zaspokojenia z masy upadłości. Wierzytelności te obejmowały zaległości podatkowe Spółki m.in. za okres luty, marzec, maj, czerwiec, lipiec, sierpień 2003r. wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi. Postanowieniem Sądu Rejonowego w T. Wydziału V Gospodarczego, z dnia [...] kwietnia 2006r. sygn. akt [...] zakończono postępowanie upadłościowe H. Spółka z o.o. w S. i żadna ze zgłoszonych wierzytelności Skarbu Państwa nie została zaspokojona z masy upadłości. Postanowieniem Sądu Rejonowego w R. XII Wydziału Gospodarczego Krajowego Rejestru Sądowego z dnia [...] maja 2006r. Spółka ta została wykreślona z krajowego rejestru sądowego rejestru przedsiębiorców. Organ odwoławczy mając na względzie powyższe ustalenia podzielił stanowisko organu I instancji, że zachodzą przesłanki na podstawie art. 116 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. nr 8, poz. 60 dalej O.p.) do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności K.D. jako byłego członka zarządu Spółki z o.o. za zaległości podatkowe Spółki. K.D. w okresie powstania zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za w/w okres pełnił obowiązki prezesa zarządu a zaspokojenie należności podatkowych z majątku Spółki było niemożliwe. Żadna ze zgłoszonych wierzytelności Skarbu Państwa nie została zaspokojona z masy upadłości co potwierdza treść uzasadnienia postanowienia Sądu Rejonowego w T. z dnia [...] kwietnia 2006r. stwierdzającego ukończenie postępowania upadłościowego. W toku prowadzonego postępowania upadłościowego mającego charakter egzekucji uniwersalnej cały majątek Spółki został zlikwidowany poprzez zbycie przedsiębiorstwa. Zdaniem organu odwoławczego zarzut odwołania dotyczący niewyczerpania wszystkich sposobów egzekucji nie jest zasadny również wobec treści art. 63 § 1 Prawa upadłościowego stanowiącego, że postępowanie egzekucyjne wszczęte przed ogłoszeniem upadłości przeciwko upadłemu będzie zawieszone z ogłoszeniem upadłości i będzie umorzone z mocy prawa po uprawomocnieniu się postanowienia o ogłoszeniu upadłości. Organ odwoławczy podkreślił też, że zastosowane w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym środki egzekucyjne w postaci zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelności z rachunków bankowych Spółki jak i zajęcia wierzytelności u kontrahentów stały się nieskuteczne, zastosowane też formy zabezpieczenia na ruchomościach nie przyniosły zamierzonych rezultatów. Natomiast hipoteka na nieruchomości została wykreślona w toku postępowania upadłościowego. Z tych względów organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji co do zaistnienia przesłanki bezskuteczności egzekucji. Organ odwoławczy podzielił też stanowisko organu I instancji, że skarżący nie wykazał okoliczności egzoneracyjnych przewidzianych w art. 116 § 1 O.p. Stwierdził, że w sprawie nie zaistniała którakolwiek z przesłanek uwalniających od odpowiedzialności związana z postępowaniem układowym czy upadłościowym a strona nie wskazała mienia z którego egzekucja byłaby możliwa. Organ podkreślił, że wiążące dla organów przy ocenie zaistnienia przesłanek wyłączających odpowiedzialność było ustalenie poczynione przez Sąd Rejonowy w T. w prawomocnym postanowieniu o ogłoszeniu upadłości, iż trwałe zaprzestanie płacenia większości zobowiązań datuje się od drugiego kwartału 2003r. Wniosek Spółki o ogłoszenie upadłości został złożony 4 sierpnia 2003r. co w zestawieniu z wskazanym przez Sąd terminem pozwala organom na stwierdzenie, że został złożony z uchybieniem dwutygodniowego terminu określonego w art. 5 § 1 Rozporządzenia Prezydenta RP z dnia 24.10.1934r. Prawo upadłościowe (j.t. Dz.U. z 1991r. Nr 118, poz. 512 ze zm. dalej: Prawo upadłościowe) i nie można uznać zgodnie z sugestią strony przedstawioną w postępowaniu daty 31 lipca 2003r. jako terminu zaprzestania płacenia długów. Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w R. K.D. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w której wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji względnie o zmianę zaskarżonej decyzji i rozstrzygnięcie, że nie ponosi odpowiedzialności jako były członek zarządu Spółki za zaległości podatkowe Spółki. Zdaniem skarżącego organy podatkowe naruszyły art. 116 § 1 O.p. w związku z art. 91 O.p. w zw. z art. 5 Prawa upadłościowego oraz art. 120, 121 § 1, 122, 187 i 188 O.p., art. 84 Konstytucji RP. Zarzucił też nieprzeprowadzenie postępowania przed sądem powszechnym w zakresie określonym w art. 586 Kodeksu spółek handlowych. W uzasadnieniu skargi skarżący podniósł między innymi, że wykazał okoliczności uwalniające go od odpowiedzialności jako członka zarządu. W szczególności nie można przyjąć, że zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie nastąpiło we właściwym czasie skoro został zachowany dwutygodniowy termin z art. 5 § 1 Prawa upadłościowego liczony od dnia zaprzestania płacenia długów. Przedmiotowy wniosek złożył w dniu 4 sierpnia 2003r. a trwała utrata możliwości wywiązywania się przez Spółkę ze swoich zobowiązań finansowych nastąpiła 31 lipca 2003r. Ponadto podniósł też, że w przedmiotowej sprawie nie została wykazana bezskuteczność egzekucji wobec Spółki. Organ podatkowy dysponuje jedynie postanowieniem komornika o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wydane w wyniku wszczęcia wobec Spółki postępowania upadłościowego, a to nie jest tożsame z umorzeniem postępowania egzekucyjnego wskutek bezskuteczności egzekucji z powodu braku majątku Spółki pozwalającego na zaspokojenie roszczeń wierzyciela. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. WSA w R. wyrokiem z dnia 23.10.2008r. sygn. akt I SA/Rz 355/08 uchylił zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu Sąd wyjaśnił, że podziela stanowisko organów podatkowych w kwestii zaistnienia pozytywnych przesłanek z art. 116 O.p. do przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki na skarżącego tj. że zobowiązanie podatkowe powstało w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu i że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika też, że zaspokojenie należności podatkowych z majątku Spółki było niemożliwe, gdyż żadna ze zgłoszonych wierzytelności nie została zaspokojona z masy upadłości, a zastosowane środki egzekucyjne okazały się nieskuteczne. Dlatego słusznie organy uznały, że nastąpiła bezskuteczność egzekucji w stosunku do Spółki co stanowi przesłankę odpowiedzialności członka Zarządu. Jednakże w ocenie Sądu organy nie wyjaśniły należycie czy w sprawie zaistniała okoliczność wyłączająca odpowiedzialność skarżącego tj. czy wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony we właściwym czasie. Sąd wskazał, że organy podatkowe ustalając datę trwałego zaprzestania płacenia długów przez Spółkę oparły się na stwierdzeniu zawartym w postanowieniu Sądu Rejonowego w T. z dnia [...] września 2003r., iż nastąpiło to od drugiego kwartału 2003r. W ocenie Sądu zwrot ten jest nieprecyzyjny. Ponadto Sąd wskazał, że za brakiem ustalenia dnia zaprzestania spłacania długów świadczy okoliczność podniesiona przez skarżącego do której organy się nieustosunkowały, iż jeszcze w lipcu 2003r. na konto organu podatkowego wpłynęła pewna kwota pieniędzy. Z tych względów Sąd uznał, że organy podatkowe naruszyły przepisy Ordynacji podatkowej. Powyższy wyrok został zaskarżony skargą kasacyjną przez Dyrektora Izby Skarbowej w R. Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu skargi kasacyjnej uznał ją za uzasadnioną i wyrokiem z dnia 26 lutego 2010r. sygn. akt I FSK 65/09 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania sądowi I instancji. W motywach swego rozstrzygnięcia podniósł, że Sąd I instancji bezzasadnie zdezawuował ustalenia organów podatkowych w kwestii terminu wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Ustalenia te zostały dokonane w oparciu o fakty stwierdzone prawomocnym postanowieniem sądu powszechnego, który był przedmiotowo właściwy do rozpoznania sprawy upadłościowej ponadto postanowienie takie ma charakter wiążący dla innych sądów i organów stosujących prawo. Konsekwencje taką można wyprowadzić z dyspozycji art. 13 § 2 oraz art. 523 w zw. z art. 365 § 1 K.p.c. co znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 23 marca 2006r. II FSK 479/05. Konsekwencji tej nie podważa też brak precyzji określenia przez sąd upadłościowy rzeczonego terminu. Jest to bowiem określenie zrozumiałe. W okolicznościach niniejszej sprawy w ocenie NSA strona skarżąca nie dopełniła więc przesłanki egzoneracyjnej, gdyż wniosek o ogłoszenie upadłości wniesiony w dniu 4 sierpnia 2003r. jest wnioskiem złożonym po terminie określonym w art. 5 § 1 Prawa upadłościowego. Nie podważa tego fakt, że po ogłoszeniu upadłości doszło do wpłaty pieniężnej na rachunek wierzyciela. Wojewódzki Sąd Administracyjny w R. rozpoznając ponownie sprawę zważył co następuje: Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002, nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy, kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002, nr 153, poz. 1270 ze zm.),- zwanej dalej p.p.s.a. ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W zakresie tak określonej kognicji i będąc związany po myśli art. 190 p.p.s.a. wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez NSA Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Granice odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika zakreślają przepisy rozdziału 15 ordynacji podatkowej zatytułowanego "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich". Zgodnie z art. 107 §1 Op. w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale, za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie a odpowiedzialność ta obejmuje cały ich majątek. Zakresem tej odpowiedzialności objęte zostały podatki niedobrane, oraz pobrane a niewpłacone przez płatników, jak również odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, nie zwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz oprocentowanie tych zaliczek, a także koszty postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy odnoszące się do odpowiedzialności osób trzecich stanowią inaczej (art. 107 §2 Op). Zgodnie z art. 116 §1 Op. Za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że: - we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo - niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; - nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność ta odnosi się do zaległości podatkowych z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez osoby trzecie obowiązków członka zarządu. Dotyczy to zarówno obecnych jak i byłych członków zarządu ( art. 116 §4 Op). Odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania podatkowe ma zatem charakter akcesoryjny i następczy - występuje jedynie w sytuacji niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania podatkowego przez podatnika i jest uzależniona od istnienia jego odpowiedzialności. Jest to także odpowiedzialność subsydiarna. Wierzyciel podatkowy nie ma swobody w kolejności zgłaszania roszczenia do podatnika lub osoby trzeciej, lecz kolejność ta jest ściśle określona przez przepisy prawa podatkowego, (por. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki - Ordynacja podatkowa, Komentarz 2003, Oficyna Wydawnicza Unimex, Wrocław 2003, str. 401). Zdaniem Sądu cechy odpowiedzialności osób trzecich, a w szczególności jej solidarny charakter z podatnikiem, nie skutkują brakiem możliwości orzekania o odpowiedzialności członka zarządu w przypadku wykreślenia spółki z rejestru przedsiębiorców. Solidarny charakter odpowiedzialności, w przypadku ustania bytu prawnego jednego z podmiotów odpowiedzialnych solidarnie, nie skutkuje zwolnieniem z odpowiedzialności pozostałych solidarnie odpowiedzialnych podmiotów. Odpowiedzialność osób trzecich występuje nie tylko wówczas, gdy istnieje podatnik, ale także wtedy, gdy ustał jego byt prawny. Ustanie bytu prawnego podatnika nie unicestwia i nie powoduje wygaśnięcia odpowiedzialności osób trzecich. Wygaśnięcie odpowiedzialności osób trzecich spowodowane jest Natomiast wygaśnięciem zobowiązań podatnika wskutek zdarzeń prawnych wymienionych w art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej, wśród których ustawa nie wymienia ustania bytu prawnego podatnika (podobnie wyrok WSA Wrocław z dnia 18 kwietnia 2008r. sygn. akt I SA/Wr 1678/07). Przytoczony wyżej przepis art. 116 Op ustala warunki odpowiedzialności członka zarządu spółki za zobowiązania podatkowe tej spółki, ale także wskazuje jak rozłożony jest ciężar dowodzenia powyższych przesłanek. Na organie podatkowym spoczywa obowiązek wykazania bezskuteczności egzekucji, oraz pełnienia przez członka zarządu funkcji w czasie powstania zobowiązań które przekształciły się w zaległości podatkowe, natomiast stronę obciąża wykazanie okoliczności wyłączających odpowiedzialność. W związku z tym kontrola zasadności przeniesienia na Skarżącego K.D. odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki sprowadza się do zbadania czy w sprawie zostały spełnione, wymienione w art. 116 § 1 O.p. przesłanki przeniesienia odpowiedzialności na osobę trzecią tj. czy zaległość podatkowa Spółki powstała z tytułu zobowiązań powstałych w czasie faktycznego pełnienia przez Skarżącego obowiązków członka zarządu tej Spółki oraz czy egzekucja zadłużenia z majątku Spółki okazała się w całości bądź w części bezskuteczna. W dalszej kolejności należy również stwierdzić, czy w toku postępowania Skarżący wykazał zaistnienie ewentualnej negatywnej przesłanki przypisania mu odpowiedzialności. W przedmiotowej sprawie bezsporne jest, iż zobowiązania podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za marzec, maj, czerwiec, lipiec, sierpień 2003r. powstały i przekształciły się w zaległość podatkową w czasie gdy Skarżący pełnił obowiązki prezesa zarządu tejże spółki. Zasadnie więc organy przyjęły, że zakres odpowiedzialności podatkowej Skarżącego obejmuje także zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za sierpień 2003r. Bowiem moment powstania zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, którego okresem rozliczeniowym jest miesiąc, należy wiązać z końcem tego miesiąca w którym powstał obowiązek podatkowy. Nie ulega również wątpliwości, że zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne przeciwko Spółce z tytułu zaległości podatkowych za w/w okres i że podejmowane przez organy podatkowe liczne próby wyegzekwowania powyższych zaległości podatkowych, zarówno w toku egzekucji singularnej poprzez zajęcie rachunku bankowego, czy stosowane nieskuteczne formy zabezpieczenia, czy też próby dokonania zajęcia wierzytelności, okazały się ostatecznie bezskuteczne. Należy podkreślić, że NSA w uchwale z dnia 8 grudnia 2008r. sygn. akt II FPS 6/08 wyraził pogląd, że w stadium stosowania egzekucji stwierdzenie jej bezskuteczności będzie związane co do zasady ze skutecznością zastosowanych środków egzekucyjnych. Bowiem dane zawarte w tytułach wykonawczych dotyczących egzekwowanych kwot niewątpliwie wraz z danymi dotyczącymi zastosowanych skutecznie bądź bezskutecznie środków egzekucyjnych pozwalają na stwierdzenie czy egzekucja była skuteczna. Zarzut dotyczący niewyczerpania przez organ podatkowy wszystkich możliwych sposobów egzekucji nie jest zasadny też z uwagi na przepis art. 63 §1 Prawa upadłościowego, który stanowił że postępowanie egzekucyjne wszczęte przed ogłoszeniem upadłości przeciw upadłemu w poszukiwaniu jego długu osobistego, będzie zawieszone z ogłoszeniem upadłości, a umorzone z mocy prawa po uprawomocnieniu się postanowienia o ukończeniu postępowania upadłościowego. Należy zauważyć, że po ogłoszeniu upadłości i w czasie trwania postępowania upadłościowego wierzyciel nie mógł prowadzić odrębnego postępowania egzekucyjnego w celu przymusowego ściągnięcia należności. Postępowanie upadłościowe jest w tym czasie jedynym postępowaniem egzekucyjnym jakie może być prowadzone. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie wyczerpano wszelkie dostępne sposoby egzekucji zarówno syngularnej jak i uniwersalnej, w wyniku zakończonego postępowania upadłościowego majątek dłużnika został w całości spieniężony, jednakże cel jakim jest zaspokojenie wierzytelności Skarbu Państwa poprzez wyegzekwowanie zaległości podatkowej – nie został ostatecznie osiągnięty. Tym samym w świetle powyższych wywodów nastąpiła bezskuteczność egzekucji w stosunku do Spółki. Wobec powyższego stwierdzić należy, iż przesłanki pozytywne obciążenia członka zarządu odpowiedzialnością za zobowiązania podatkowe Spółki zostały w przedmiotowej sprawie spełnione. Przechodząc do analizy przesłanek negatywnych z art. 116 §1 pkt 1 Op. w pierwszej kolejności należy się odnieść do chwili, w której zgłoszony został wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki. Termin do złożenia przedmiotowego wniosku określony jest w obowiązującym do 30 września 2003r. Rozporządzeniu Prezydenta Rzeczypospolitej z 24 października 1934r. Prawo upadłościowe. Art. 5 § 1 Prawa upadłościowego stanowił, iż przedsiębiorca jest zobowiązany nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia płacenia długów zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości zaś w myśl §2 tego przepisu reprezentant przedsiębiorcy o którym mowa w art. 1 § 2 jest zobowiązany zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów (...). Jak wynika z zebranego w postępowaniu administracyjnym materiału dowodowego, skarżący nie uwolnił się od odpowiedzialności, gdyż we właściwym czasie nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości. Organy podatkowe ustaliły datę od której Spółka zaprzestała płacenia długów. Data ta została wskazana w prawomocnym postanowieniu Sądu Rejonowego w T. z dnia [...] września 2004r. sygn. [...]. Sąd w wymienionym postanowieniu zaznaczył, że trwałe zaprzestanie płacenia większości zobowiązań przez Spółkę datuje się od drugiego kwartału 2003r. W ocenie Sądu rozpoznającego sprawę sformułowanie to jest czytelne i należy go zinterpretować z korzyścią dla podatnika w ten sposób, że termin ten w przypadku gdyby był to ostatni dzień drugiego kwartału przypada na 30 czerwca 2003r. W okolicznościach niniejszej sprawy oznacza to, że skarżący nie dopełnił przesłanki egzoneracyjnej, bowiem wniosek o ogłoszenie upadłości wniesiono do Sądu upadłościowego w dniu 4 sierpnia 2003r. Jest to więc wniosek złożony po upływie terminu określonego w art. 5 § 1 Prawa upadłościowego. Należy też podkreślić, że w/w postanowienie sądu powszechnego miało charakter wiążący dla organów podatkowych. Konsekwencje taką wyprowadzić można z dyspozycji art. 13 § 2 oraz art. 523 w zw. z art. 365 § 1 K.p.c. Spostrzeżenie takie potwierdza wyrok NSA z dnia 23.03.2006r. sygn. II FSK 479/05 w którym zauważono że elementy faktyczno-prawne stanowiące podstawę wydania postanowienia o upadłości mogą być zmienne albo niezmienne. Jako niezmienne NSA w wyroku tym wskazał termin przyjęty w postępowaniu upadłościowym - zaprzestania płacenia długów. Tak więc termin ten jest objęty skutkami prawomocności materialnej orzeczenia, wiąże organy, które nie mogą czynić własnych ustaleń w tym zakresie. Odnosząc się do zarzutów skargi Sąd zauważa, że wpłaty dokonane w lipcu 2003r. były efektem zajęcia wierzytelności należnych Spółce od jej kontrahentów. Nie miały więc znaczenia przy ustaleniu daty o której mowa w art. 5 Prawa upadłościowego i nie mogły zmienić ustaleń w tym zakresie. Ponadto należy podkreślić, że skarżący nie wykazał, iż nie ponosi winy w nieterminowym zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości ani nie wskazał majątku z którego egzekucja przedmiotowych należności byłaby możliwa. W tym miejscu Sąd zauważa, że wbrew zarzutom skargi brak przeprowadzenia postępowania przed sądem powszechnym w zakresie winy czy też jej braku przed ewentualnym przeniesieniem odpowiedzialności nie stanowi przesłanki negatywnej do przeniesienia odpowiedzialności na osoby trzecie. Mając na uwadze powyższe zdaniem Sądu organy podatkowe słusznie przyjęły, że skarżący nie wykazał okoliczności uwalniających go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki określonych w art. 116 §1 Op. Niewykazania zaistnienia przesłanek zwalniających skarżącego z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki oznacza, przy jednoczesnym dowiedzeniu przez organy podatkowe bezskuteczności egzekucji oraz faktu pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu w czasie powstania zobowiązań podatkowych które przekształciły się w zaległości podatkowe, oznacza iż organy prawidłowo orzekły o odpowiedzialności skarżącego za zaległości Spółki. Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi należy stwierdzić, że również zarzut dotyczący nieuzasadnionego naliczania odsetek jest bezzasadny. Jak już Sąd wyżej zauważył zakres przedmiotowy i podmiotowy odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika został uregulowany w art. 107 § 1 Op. z którego wynika, że odpowiedzialność osoby trzeciej obejmuje także odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych. Nieuprawniony jest zarzut naruszenia art. 84 Konstytucji RP poprzez zdaniem skarżącego, dokonanie dowolnej rozszerzającej interpretacji rozdziału 15-tego Ordynacji podatkowej, bowiem z przepisów tego rozdziału przedmiotowej ustawy wynika, że z woli ustawodawcy odpowiedzialność osób trzecich - członków zarządu Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe Spółki nie ogranicza się do majątku Spółki ale rozciąga się na cały majątek członka zarządu. Nie doszło też w sprawie do naruszenia przepisów procesowych tj. art. 120, 121, 187, 188 O.p. Organy podatkowe zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. W toku postępowania organy podejmowały wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy działając na podstawie przepisów prawa. Ocena zgromadzonego materiału dowodowego nie narusza granic swobodnej oceny dowodów. W tym miejscu należy zauważyć, że uwolnienie skarżącego od odpowiedzialności karnoskarbowej na podstawie prawomocnego orzeczenia Sądu Rejonowego w S. Wydział VII Grodzki sygn. akt [...] jak słusznie uznały organy nie stanowi przesłanki wyłączającej odpowiedzialność podatkową członka zarządu. Ponadto wbrew twierdzeniom skarżącego podniesionym na rozprawie w dniu 22 czerwca 2010r. wyrok NSA z dnia 13 marca 2008r. sygn. akt I FSK 407/07 nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie. Dotyczy on bowiem odmiennego nieobowiązującego w stanie faktycznym sprawy stanu prawnego. Zgodnie z art. 108 § 3 O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003r., w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Skoro więc na podstawie deklaracji podatkowej VAT za w/w miesiące 2003r. wystawione zostały tytuły wykonawcze i na ich podstawie prowadzono postępowanie egzekucyjne - to stwierdzić należy, że zaistniały okoliczności określone w art. 108 § 3 Ordynacji podatkowej i organ mógł wszcząć i prowadzić postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki. W sprawie nie miał natomiast zastosowania przepis art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002r., nakazujący doręczenie decyzji określającej zaległość podatkową. Z powyższych względów ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza obowiązujących przepisów prawa Sąd skargę oddalił po myśli art. 151 p.p.s.a.