I SA/Rz 312/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Tomasz Smoleń Sędziowie WSA Piotr Popek WSA Jarosław Szaro / spr./ Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 czerwca 2016 r. spraw ze skarg M. W. na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] lutego 2016 r. 1) nr [...] w przedmiocie powstania długu celnego, 2) nr [...] w przedmiocie określenia kwoty podatku akcyzowego, 3) nr [...] w przedmiocie określenia kwoty opłaty paliwowej, 4) nr [...] w przedmiocie określenia kwoty podatku od towarów i usług, I. uchyla decyzje opisane powyżej w punktach 1 i 4, II. pozostałe skargi oddala, III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej M. W. kwotę 5.507 (pięć tysięcy pięćset siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Rz 312/16 UZASADNIENIE Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] lutego 2016r. nr [...], Dyrektor Izby Celnej [...], po rozpoznaniu odwołania M. W., utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego [...] - z dnia [...] listopada 2015r. nr [...], stwierdzającą powstanie długu celnego w przywozie w związku z naruszeniem warunków wymaganych do zwolnienia z należności celnych przywozowych wprowadzonego uprzednio na obszar celny Unii Europejskiej towaru w postaci oleju napędowego w ilości 8663 litrów i określającej kwotę wynikającą z długu celnego, - z dnia [...] listopada 2015r. nr [...], stwierdzającą powstanie obowiązku podatkowego i określającą kwotę podatku akcyzowego z tytułu importu ww. towaru w wysokości 10.144zł, - z dnia [...] listopada 2015r. nr [...], stwierdzającą powstanie obowiązku zapłaty opłaty paliwowej i określającą jej wysokość na kwotę 2.495zł, - z dnia [...] listopada 2015r. nr [...], stwierdzającą powstanie obowiązku podatkowego i określającą kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu oleju napędowego w wysokości 11.276zł. Jak wynikało z analizy przywozu paliwa z Ukrainy przez M. W. pojazdem marki Ford Econoline, w okresie od 19 maja 2014r. do 2 czerwca 2015r. przywieziono olej napędowy w ilości 9.735 litrów, co do którego zastosowano zwolnienie z należności przywozowych w ramach bagażu podróżnego. Organ celny stwierdził, że olej nie został w całości wykorzystany zgodnie z przepisami prawa regulującymi warunki tego zwolnienia. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego [...] postanowieniem z dnia 27 sierpnia 2015r. wszczął z urzędu postępowanie celne. W toku postępowania przesłuchano M. W., która wyjaśniła, że właścicielem pojazdu marki Ford Econoline jest jej kolega - Ł. C. Strona jeździ tym pojazdem na zakupy na Ukrainę oraz korzysta z tego pojazdu na terenie kraju, nieodpłatnie, bez umowy użyczenia. Pojazd jest tankowany przez właściciela a ona tankuje paliwo tylko na Ukrainie w ilości ok. 30 litrów. Organ celny przeprowadził dowód z opinii biegłego rzeczoznawcy samochodowego, w której stwierdzono, że licznik pojazdu marki Ford Econoline wskazuje przebieg w milach. Uwidoczniony przebieg na udostępnionej dokumentacji fotograficznej to 91.627 mil, ostatnia cyfra jest nieczytelna. Średnie zużycie paliwa dla przedmiotowego pojazdu z silnikiem diesla o pojemności 7.300 cm3, mocy 132 kW i masie własnej 2.613 kg, kształtuje się w przedziale 23-29 litrów ON na 100 km. Organ celny I instancji stwierdził, że w okresie od 19 maja 2014r. do 2 czerwca 2015r. Strona dokonała zgłoszenia celnego paliwa w postaci oleju napędowego w łącznej ilości 9735 litrów. Naczelnik Urzędu Celnego uznał, że pierwszym udokumentowanym wskazaniem licznika obejmującym okres kontroli jest dzień 13 stycznia 2014r., kiedy to wykonano badanie techniczne pojazdu. Stan licznika wynosił wtedy 86.127 mil. Ostatnim udokumentowanym stanem licznika był dzień 27 sierpnia 2015r. Stan licznika wynosił wtedy 91.627 mil (zgodnie z danymi oględzin pojazdu w Oddziale Celnym w K.). Organ celny przyjął, że przebieg pojazdu w okresie od 1 stycznia 2014r. do 27 sierpnia 2015r. wynosił 8.850 km. Przy założeniu, że przedmiotowy pojazd zużywa 40 litrów ON na 100 km (według właściciela pojazdu), na przebycie odległości 8.850 km pojazd potrzebował 3.540 litrów ON. Organ I instancji wziął pod uwagę fakt, że w kontrolowanym okresie z pojazdu korzystał również jego właściciel – Ł. C. Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził, że właściciel 145 razy dokonywał zgłoszeń paliwa ww. pojazdem, M. W. dokonała 63 takich zgłoszeń. Łączna ilość zgłoszeń wyniosła 208 razy. Dzieląc ilość kilometrów przebytych przez pojazd w kontrolowanym okresie przez łączną ilość zgłoszeń paliwa organ uzyskał średnią ilość kilometrów przypadających na jedno zgłoszenie. Następnie organ, mnożąc ilość zgłoszeń paliwa dokonanych przez M. W. (63) przez średnią ilość kilometrów przypadających na jedno zgłoszenie, uzyskał ilość kilometrów przebytych przez Stronę (2.681km). Na tej podstawie przyjęto, że M. W., pokonując taką odległości mogła zużyć 1.072 litrów ON. Konfrontując tą wielkość z ilością oleju napędowego zgłoszonego przez M. W. na przejściu w K. organ celny stwierdził, że 8.663 litrów ON nie mogło zostać wykorzystanych w tym pojeździe przez M. W., korzystającą ze zwolnienia. Mając na względzie powyższe, decyzją z dnia [...] listopada 2015r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] stwierdził powstanie długu celnego w przywozie na dzień 2 czerwca 2015r., który był ostatnim dniem dokonania przez M. W. zgłoszenia paliwa na przejściu granicznym w K.. Organ określił kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości 0,00 zł. We wskazanej na wstępie decyzji z dnia [...] listopada 2015r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu importu ww. oleju napędowego, określając powstanie obowiązku podatkowego na dzień 2 czerwca 2016r. Organ wskazał, że obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów akcyzowych powstał z dniem powstania długu celnego w rozumieniu art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r.o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2014r., poz. 752 ze zm.), dalej u.p.a., tj. 2 czerwca 2015r. W związku z powstaniem obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym, zgodnie z art. 37k ustawy z dnia 27 października 1994r. o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 641 ze zm.), dalej ustawa o KFD, powstał również obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od oleju napędowego, o czym organ I instancji orzekł w przywołanej na wstępie decyzji z dnia [...] listopada 2015r. Organ I instancji, mając na względzie to, że został określony dług celny, a także wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oraz opłaty paliwowej, określił podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług w kwocie 49.024zł, kierując się treścią art. 30b ust. 1 i ust. 6 ustawy z dnia 1 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej ustawa o VAT. Naczelnik Urzędu Celnego uznał, że Strona naruszyła warunki zwolnienia z podatku VAT, określone w art. 77 ustawy o VAT, dlatego w opisanej na wstępie decyzji z dnia [...] listopada 2015r. określił wysokość zobowiązania podatkowego w tym podatku na kwotę 11.276zł. Od tych decyzji M. W. złożyła odwołanie, wnosząc o ich uchylenie i umorzenie postępowania, ewentualnie o ich uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. W ocenie Strony przesłanką wydania zaskarżonych decyzji były błędne ustalenia. Według Strony nie ma możliwości ustalenia rzeczywistego przebiegu samochodu marki Ford Econoline w oparciu o wskazania licznika kilometrów, gdyż urządzenie to nie podlega legalizacji, okresowym badaniom, jego montaż nie jest obowiązkowy, a ponadto podlegało ono wielokrotnym naprawom. Odwołująca zakwestionowała ustalenia w zakresie ilości przywiezionego paliwa twierdząc, że nie wypełniała osobiście żadnego dokumentu, w którym wpisywałaby ilość wwożonego do Polski paliwa i nie miała możliwości zweryfikowania ilości wwiezionego paliwa, jaką funkcjonariusz zarejestrował w oparciu o deklarację ustną. Zarzuciła również, że wyliczenia dokonane przez organ celny nie uwzględniają ilości paliwa, jaka była w samochodzie w chwili wyjazdu z Polski. Wyjaśniała także, że wyjeżdżając z Polski nie składała deklaracji wskazującej na ilość wywożonego paliwa, gdyż nie miała takiego obowiązku. Odwołująca podniosła, że w zaskarżonej decyzji nie wskazano podstawy prawnej obowiązku deklarowania ilości wywożonego z Polski paliwa. Dyrektor Izby Celnej [...] w pisanych na wstępie decyzjach utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu organ wskazał, że w odniesieniu do paliw przywożonych w pojazdach mechanicznych, art. 107 Rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. Urz. UE L 2009.324.23), przewiduje zwolnienie od należności celnych przywozowych. W tym przypadku zwolnieniu podlega paliwo przewożone w standardowych zbiornikach prywatnych i handlowych pojazdów oraz motocykli wjeżdżających na obszar celny Unii Europejskiej oraz paliwo znajdujące się w przenośnych zbiornikach przewożonych przez prywatne pojazdy mechaniczne i motocykle, przy ilości maksymalnej 10 litrów na pojazd. Paliwo zwolnione z należności przywozowych nie może być wykorzystywane w pojazdach innych niż te, w których zostało przywiezione, ani nie może zostać usunięte z tych pojazdów i przechowywane, z wyjątkiem okresu niezbędnych napraw tych pojazdów, nie może też zostać odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia (art. 110 ust. 1 Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1186/2009). Naruszenie tego warunku powoduje obowiązek uiszczenia należności przywozowych od przywiezionego paliwa. Organ odwoławczy stwierdził, że z danych wygenerowanych z granicznego systemu SOC-O (systemu wspomagania odpraw celnych) wynika, że M. W., podróżując pojazdem marki Ford Econoline, w okresie od 19 maja 2014r. do 6 czerwca 2015r. zadeklarowała przywóz i wprowadziła na obszar celny Unii Europejskiej łącznie 9735 litrów oleju napędowego, ze zwolnieniem z należności przywozowych w ramach bagażu osobistego. Opierając się na dowodach określających przebieg pojazdu oraz na deklarowanym przez właściciela pojazdu średnim zużyciu paliwa jako 40 litrów ON na 100 km ustalono, że w pojeździe tym, w okresie od 13 stycznia 2014r. do 27 sierpnia 2015r. zużyto nie więcej niż 3540 litrów ON. Organ odwoławczy zauważył, że dłuższy okres obejmujący wskazania licznika: od 13 stycznia 2014r. do 27 sierpnia 2015r. został przyjęty z korzyścią dla Strony, gdyż w niniejszej sprawie poddano analizie przywóz paliwa za okres od 19 maja 2014r. do 6 czerwca 2015r. Korzystne dla Strony jest również uwzględnienie deklarowanego przez właściciela pojazdu zużycia paliwa (40 litrów ON na 100 km) w sytuacji, gdy powołany przez organ celny biegły rzeczoznawca samochodowy określił średnie zużycie paliwa w tego typu pojazdach na znacznie niższym poziomie: 23-29 lirów ON na 100 km. Organ odwoławczy zaakceptował ustalenia organu I instancji, że olej napędowy w ilości 8663 litrów nie mógł zostać zużyty przez Stronę w pojeździe, w którym został przywieziony z Ukrainy. To zaś stanowi o naruszeniu warunku zwolnienia od należności celnych przywozowych, określonego w art. 110 ust. 1 Rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009, co stosownie do art. 110 ust. 2 tego rozporządzenia skutkuje powstaniem obowiązku uiszczenia należności celnych przywozowych. W ocenie organu odwoławczego postępowanie organu celnego I instancji było prawidłowe. Naczelnik Urzędu Celnego [...] dołożył starań, aby wszystkie dane wpływające na ustalenie ilości paliwa podlegającego należnościom przywozowym, takie jak średnie zużycie paliwa, czy przebieg licznika pojazdu, ustalane były z korzyścią dla Strony. Argumenty Strony kwestionujące wiarygodność wskazań licznika nie zostały poparte jakimikolwiek dowodami i pozostają w sprzeczności z pozostałym materiałem dowodowym. Na żadnym etapie postępowania przed organem celnym I instancji Strona nie sygnalizowała nieprawidłowego działania licznika. Ponadto, pojazd podlegał okresowym badaniom technicznym, w trakcie których ustalano aktualny stan licznika. Wskazania licznika odnotowywane były również w sporządzanych na przejściu granicznym w K. protokołach z kontroli paliwa znajdującego się w zbiorniku przedmiotowego pojazdu i analiza tych wskazań potwierdza sprawność licznika. Licznik za każdym razem wskazuje inny przebieg pojazdu, wzrastający wraz z upływem czasy. W ocenie Dyrektora Izby Celnej [...] niezrozumiałe było negowanie przez Stronę wiarygodności własnych oświadczeń składanych przed organem celnym w trakcie granicznych odpraw celnych oraz sugerowanie nieprawidłowego rejestrowania zgłoszonych przez Stronę ilości wwożonego paliwa. M. W. dokonywała zgłoszenia przywożonego paliwa w formie ustnej (zgodnie z art. 61 WKC). Zgłoszenie było przyjmowane przez funkcjonariusza celnego, a deklaracja podróżnego m.in. w zakresie ilości wwożonego paliwa, była wpisywana w systemy informatyczne obsługiwane przez Służbę Celną. Z danych zawartych w tych systemach wynika, że M. W. przekraczając przejście graniczne w K. pojazdem marki Ford Econoline na kierunku przywozowym w okresie od 19 maja 2014r. do 6 czerwca 2015r. zgłaszała różne ilości oleju napędowego: w większości było to 160 litrów, ale również 150, 120, 100, czy 60 litrów i takie deklaracje zostały zarejestrowane. Wobec udokumentowanego faktu naruszenia warunku zwolnienia z należności celnych przywozowych oleju napędowego w ilości 8663 litrów, uznano że organ I instancji prawidłowo stwierdził powstanie długu celnego w przywozie na podstawie przepisu art. 204 WKC. Prawidłowo też określił elementy kalkulacyjne, datę powstania długu celnego oraz osobę zobowiązaną do jego uiszczenia. Dyrektor Izby Celnej wskazał, że wobec rozstrzygnięcia, jakie zapadło w sprawie długu celnego, Naczelnik Urzędu Celnego, działając zgodnie z art. 10 ust. 2 u.p.a. zasadnie stwierdził powstanie obowiązku podatkowego i określił kwotę podatku akcyzowego w prawidłowej wysokości. Organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję w przedmiocie określenia wysokość opłaty paliwowej wskazując, że zgodnie z art. 37k ustawy o KFD, obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych. Podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej, zgodnie z art. 37l tej ustawy jest ilość paliw silnikowych, od jakiej powstał obowiązek zapłaty podatku akcyzowego. W związku z powyższym organ stwierdził, że powstanie długu celnego w przywozie z powodu niedopełnienia warunków wymaganych do zwolnienia od należności przywozowych paliwa będącego towarem akcyzowym i podlegającego należnościom celnym, z mocy prawa spowodowało powstanie obowiązku zapłaty opłaty paliwowej. Dyrektor Izby Celnej, mając na uwadze utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji w przedmiocie określenia długu celnego, zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oraz opłaty paliwowej uznał, że również wydana przez Naczelnika Urzędu Celnego decyzja w przedmiocie podatku od towarów i usług jest prawidłowa. M. W., reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika zaskarżyła powyższe decyzje, wnosząc o ich uchylenie wraz z poprzedzającymi decyzjami organu I instancji oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji, a także o zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania sądowego wraz kosztami zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. Skarżąca wniosła o przeprowadzenie dowodu z opinii prywatnej - ekspertyzy technicznej, sporządzonej przez rzeczoznawcę biegłego sądowego mgr inż. M. D., na okoliczność wykazania, że licznik drogomierza w pojeździe Ford Econoline jest niesprawny, a ponadto, że zmiany konstrukcyjne w postaci zabudowy wewnętrznej stanowiącej wyposażenie samochodu kempingowego wpływają na zużycie paliwa, oraz, że nie ma możliwości ustalenia realnych przebiegów pojazdu, co skutkuje niemożnością określenia rzeczywistego zużycia paliwa w okresie objętym decyzją. Zaskarżonym decyzjom Strona zarzuciła: błąd w ustaleniach faktycznych przez przyjęcie, że Skarżąca wykorzystała paliwo niezgodnie z art. 10 ust. 2 u.p.a., art. 37h, art. 37k, art. 37q ustawy o KFD, art. 77 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o VAT, art. 110 ust. 1 Rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009, art. 204 i art. 214 ust 1 rozporządzenia Rady EWG nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. EU L 1992.302.1.), dalej WKC. naruszenie art. 191 w zw. z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.), dalej o.p., poprzez dokonanie wybiórczej analizy materiału dowodowego i dopuszczenie jedynie dowodów świadczących na korzyść tezy, którą organ chciał udowodnić oraz nie podjęcie działań mających na celu rozpatrzenie całego materiału dowodowego, naruszenie art. 120 i art. 122 o.p., przez odstąpienie od zasady wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych ze sprawą, w szczególności dotyczących stanu technicznego pojazdu Ford Econoline, istotne naruszenie art. 125 o.p., rażące naruszenie art. art. 120, 121, 122, 125, 180, 181, 187, 188, 191,193 i 210 o.p., art. 77 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o VAT oraz art. 110 ust. Rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009, naruszenie zasady "in dubio pro tributario", W uzasadnieniu skargi Strona zarzuciła, że organ dokonał błędnych ustaleń oraz niewłaściwej interpretacji materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania, naruszając tym samym art. 187 § 1 o.p. oraz art. 191 o.p. Wszystkie, decyzje wydane przez organ zostały dotknięte brakami, albowiem nie przeprowadzono podstawowego dowodu w postaci zbadania sprawności technicznej licznika drogomierza oraz sprawności wskaźnika poziomu paliwa, a także zasad funkcjonowania układu paliwowego a poprzestano jedynie na ogólnikowej opinii biegłego K. Ż., który swoje badanie ograniczył zaledwie do przejrzenia fotografii pojazdu i zapoznania się z jego danymi fabrycznymi, nie dokonując nawet oględzin przedmiotu opinii. Organy I i II instancji oparły całe postępowanie wyłącznie o przebieg pojazdu, który jest niepewny, a wręcz niemożliwy do ustalenia. W konsekwencji organy błędnie przyjęły, że Skarżąca nie wykorzystała paliwa wyłącznie na środek transportu w którym zostało przywiezione. Ponadto, organ całkowicie pominął okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, podawane przez Stronę postępowania, takie jak zmiany przeznaczenia pojazdu z fabrycznego (karetki pogotowia jeżdżącej w USA) na pojazd innego rodzaju (kamper wyposażony w wypoczynkowe wnętrze). Organ nie uwzględnił również tego, że Skarżąca nie była właścicielem pojazdu a jedynie go użyczała. Niemożliwym było ustalenie rzeczywistej ilości wwożonego do Polski paliwa w oparciu o wskazania licznika kilometrów, gdyż urządzenie to jest niesprawne. Zdaniem Skarżącej organ przeprowadził teoretyczne kalkulacje w oderwaniu od okoliczności faktycznych, takich jak realne zużycie paliwa, błędne wskazania licznika przebiegu pojazdu, wykorzystywanie pojazdu również jako samochodu kempingowego posiadającego ogrzewanie postojowe i co za tym idzie, generujące zużycie paliwa również na postoju. Powyższe powoduje zatem, że nie sposób przyjąć, że ustalenia organu co do ilości faktycznie pokonanych przez skarżącego kilometrów i ilości zużycia na ten cel paliwa są wiarygodne i wiążące. W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Celnej [...] wniósł o ich oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: W przedmiotowych sprawach podstawę określenia zobowiązań podatkowych oraz opłaty paliwowej stanowiły ustalenia dotyczące ilości paliwa w postaci oleju napędowego w ilości 9.735 litrów, przywiezionego przez Skarżącą z terytorium Ukrainy paliwa w okresie od 19 maja 2014r. do 2 czerwca 2015r. Organy ustaliły, że znaczna części tego paliwa - w ilości 8.663 litrów – nie została wykorzystana w pojeździe, w którym zostało ono przywiezione, co stanowiło warunek zwolnienia z opłacenia należności celnych przywozowych i podatków. Skarżąca, kwestionując prawidłowość wyżej wskazanych ustaleń, a co za tym idzie również legalność zaskarżonych decyzji, podważa ustalenia co do samego faktu niewykorzystania paliwa w pojeździe, w którym zostało przywiezione. Zgodnie bowiem z jej twierdzeniami, na terytorium Ukrainy dokonywała jedynie "dotankowania" paliwa. Skarżąca podważyła prawidłowość sposobu, w jaki organ dokonał ustaleń stanowiących podstawę wydania zaskarżonych decyzji. Zdaniem Strony ustalenie ilości wykorzystanego paliwa na potrzeby środka transportu, którym było ono przewiezione wyłączenie w oparciu o przebieg pojazdu było niemożliwe. Organ pominął podnoszone przez Skarżącą okoliczności dotyczące niesprawności licznika drogomierza. Formułując tego rodzaju zastrzeżenia, Skarżąca podniosła szereg zarzutów natury procesowej, zarzucając organom wadliwe przeprowadzenie postępowania dowodowego w sprawie. W ocenie Sądu przedstawione przez Skarżącą zarzuty nie znajdują uzasadnionych podstaw. Nie ulega bowiem wątpliwości, że Skarżąca dokonywała przywozu z terytorium Ukrainy paliwa, w postaci oleju napędowego, którego ilość, w okresie od 19 maja 2014r. do 2 czerwca 2015r. wyniosła 9.735 litrów. Jak słusznie zauważyły organy obu instancji, Skarżąca, dokonując przekroczenia polsko-ukraińskiej granicy państwowej, wjeżdżając na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, deklarowała każdorazowo przywóz w kierowanym przez siebie pojeździe oleju napędowego w różnych ilościach. Zgodnie ze znajdującym się w aktach sprawy celnej, raportem z podsystemu SOC-O 3, Skarżąca deklarowała w kontrolowanym okresie wwiezienie do Polski paliwa w ilości wynoszącej od 60 do 165 litrów, przy czym najczęściej Skarżąca deklarowała wwiezienie 160 litrów oleju napędowego. Strona miała możliwość złożenia deklaracji podczas odprawy wywozowej, co do zamiaru powrotnego przywozu towaru, dzięki czemu, powracając na terytorium RP uniknęłaby prawnopodatkowych konsekwencji, związanych z przywozem paliwa, gdyby w zbiorniku kierowanego przez nią pojazdu było paliwo pochodzenia krajowego. Mając na uwadze powyższe Sąd stwierdził, że w świetle przedmiotowych okoliczności brak jest jakichkolwiek podstaw, pozwalających na podważenie stanowiska organów, zarówno jeżeli chodzi o samo pochodzenie paliwa, jak i jego ilość, która w okresie objętym niniejszymi sprawami została przywieziona z terytorium Ukrainy. Przeciwne twierdzenia Skarżącej, w istocie kwestionujące zarówno wiarygodność złożonych przez nią podczas przekraczania granicy deklaracji, jak również wywodzone ze zdarzeń, co do których brak jakiegokolwiek potwierdzenia, należy uznać za nieuprawnione i nie odpowiadające rzeczywistości. W związku z tym nie sposób jest na ich podstawie czynić jakichkolwiek ustaleń lub wywodzić z nich jakichkolwiek miarodajnych wniosków. Skarżąca, w ramach zarzutów złożonych przez siebie skarg podniosła, że w zgromadzonym materiale dowodowym brak jest jakichkolwiek dowodów wskazujących na to, że paliwo pochodziło z Ukrainy a nie od dostawców krajowych. Zaznaczyła również, że brak jest podstaw prawnych do przyjęcia istnienia zakazu przechowywania paliwa na terenie posesji. Odnosząc się do tych twierdzeń jeszcze raz należy podkreślić, że podstawą do przyjęcia faktu wwozu przez Skarżącą paliwa z terytorium Ukrainy były składane przez nią deklaracje w oddziale celnym. Ponadto brak jest jakichkolwiek podstaw do stwierdzenia faktu zakupu czy pozyskania w inny sposób przez Skarżącą paliwa, zwłaszcza w większych ilościach z innych źródeł. Jeżeli nawet zdarzenia takie w rzeczywistości miałyby miejsce, to wiedzę na ten temat może posiadać jedynie sama Skarżąca. Wprawdzie obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całokształtu materiału dowodowego w postępowaniu podatkowych i innych postępowaniach prowadzonych na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej obciąża organy, jednakże w przypadku tego typu okoliczności, o których wyżej mowa, wiedzą na ich temat, a co za tym idzie dowodami lub źródłami dowodów na ich potwierdzenie, może z samej istoty tych zdarzeń, dysponować jedynie podatnik. W swoim więc interesie powinien wskazać na odpowiednie dowody, świadczące o wystąpieniu przedmiotowych zdarzeń. Skoro więc Skarżąca twierdziła, że pochodzenie paliwa było inne, niż import z terytorium Ukrainy, to powinna przedstawić odpowiednie dowody, potwierdzające swoje stanowisko. Skoro zaś nie wykazała tego w jakikolwiek sposób, to nie sposób jest podważać stanowiska organów, wyłącznie na podstawie niczym nie popartych twierdzeń. Jeżeli chodzi o sam zakaz przechowywania na posesji paliwa, to istotnie, zakazu takiego nie sposób wywodzić z żadnych regulacji, stanowiących podstawę prawną wydania zaskarżonych rozstrzygnięć, zaś odnoszenie do przepisów technicznych, regulujących tę kwestię (przechowywania paliw), wykracza poza zakres rozpoznawanych przez Sąd spraw. Zauważyć jednak należy, że organy nie odnosiły się do faktu przechowywania paliwa na posesji Ł. C. (właściciela pojazdu). Stwierdziły jednakże, że paliwo przywiezione w samochodzie z terytorium Ukrainy i korzystające ze zwolnień od należności celnych przywozowych, na podstawie art. 110 rozporządzenia 1186/2009, nie może być wykorzystywane w pojazdach innych niż te, w których zostało przywiezione, ani nie może zostać usunięte z tych pojazdów i przechowywane, z wyjątkiem okresu niezbędnych napraw tych pojazdów, nie może też zostać odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia. Organy nie zajmowały się więc samym składowaniem paliwa (regulacją prawną w tym zakresie), ale jedynie stwierdziły fakt naruszenia przez Skarżącą warunków zwolnienia z należności celnych przywozowych, o którym to zwolnieniu mowa w art. 110 rozporządzenia 1186/2009. Zgodnie zaś z art. 110 ust. 2 tego aktu, naruszenie przepisów ust. 1 powoduje obowiązek uiszczenia należności celnych przywozowych od wymienionych produktów według stawki obowiązującej w dniu tego naruszenia oraz według rodzaju towarów i wartości celnej ustalonej lub przyjętej w tym dniu przez właściwe organy. Z przedmiotowej regulacji wynika, że organy, dokonując kontroli zachowania przez Skarżącą warunków zwolnienia, działały w granicach prawa i nie przekroczyły swoich kompetencji, podejmując czynności kontrolne w opisanym zakresie. Wątpliwości nie budzi również ustalona przez organy ilość przywiezionego z Ukrainy przez Skarżącego paliwa, która nie została wykorzystana w pojeździe, w którym przywozu tego dokonano. Organy w sposób uprawniony posłużyły się w tym celu wyliczeniami biegłego rzeczoznawcy K. Ż., bazującymi na danych ustalonych podczas oględzin pojazdu, informacjami pochodzącymi z deklaracji składanych przez Skarżącą podczas przekraczania granicy państwowej, co do ilości przywożonego paliwa, protokołów kontroli paliwa w zbiorniku, zawierających również informacje co stanu licznika samochodu, a także zużycia paliwa, właściwego dla tego typu pojazdu. W tej kwestii należy zaznaczyć, że dokonując wyżej wskazanych wyliczeń uwzględniono większą, niż przejechaną przez pojazd do dnia 2 czerwca 2015r., liczbę przejechanych kilometrów, co było niewątpliwie korzystne dla Skarżącej. Z korzyścią dla Skarżącej przyjęto również wyższe, niż wskazane przez producenta zużycie paliwa, opierając się w tym zakresie na deklaracjach Ł. C. (40 litrów na 100 km). Opinia biegłego, dotycząca właściwości licznika kilometrów przejechanych przez przedmiotowy pojazd i wiarygodności odczytów z niego, na której oparły się organy jest rzeczowa i przekonująca, a płynące z niej wnioski są logiczne i wiarygodne. Korespondują również z informacjami wynikającymi między innymi z protokołów kontroli paliwa w pojeździe przekraczającym granicę. W związku z tym brak jest podstaw do jej kwestionowania. Podstawę podważenia opinii biegłego nie może stanowić przedłożona przez Skarżącą i dopuszczona jako dowód w postępowaniu sądowym (jako dowód z dokumentu) tzw. "ekspertyza techniczna", sporządzona przez M. D.. Odnośnie tego dowodu na wstępie należy podkreślić, że nie stanowi on opinii biegłego, zawierającej wiadomości specjalne, o której mowa w art. 197 § 1 o.p., gdyż "ekspertyza" ta nie została przeprowadzona we właściwym dla tego typu czynności trybie - w ramach prowadzonego postępowania. Nie posiada ona w związku z tym statusu opinii w rozumieniu art. 197 § 1 o.p. Przedmiotowa "ekspertyza" sporządzona na zlecenie Ł. C., jest więc dokumentem prywatnym, będącym wyrazem stanowiska procesowego podmiotu, od którego pochodzi. Nie zmienia to jednak faktu, że dowód ten podlega badaniu i nie może zostać pominięty. Oceniając ww. "ekspertyzę" stwierdzić należy, że wnioski z niej płynące są nazbyt ogólnikowe i nieprzekonujące. Zauważyć bowiem należy, że badanie sprawności licznika odbyło się w sposób pobieżny, gdyż autor ekspertyzy dokonał ustaleń w tym zakresie, po przejechaniu przez pojazd dwóch ośmiokilometrowych odcinków. Tak więc przyjęta metodologia badań w tym zakresie, którą należy ocenić jako nieadekwatną i niemiarodajną, prowadzi do wniosku, że przyjęte w oparciu o nią ustalenia są nieprzekonujące. Wątpliwości te powiększa fakt stwierdzenia w tym dokumencie, że 8 km jest odpowiednikiem 12,9 mili, czy też, że 16 km to 12,9 mili – w zależności od sposobu rozumienia tego zapisu. Oba stwierdzenia nie są jednakże prawdziwe. Podobne uwagi można odnieść do pozostałych ustaleń "ekspertyzy". Nie zawiera ona bowiem też informacji co do tego, na jakiej podstawie i w jakim zakresie stwierdzono np. wadliwe działalnie układu zasilania oraz w czym ta wadliwość się przejawia. Nie można więc zweryfikować poczynionych spostrzeżeń i ustalić jej wpływu na obraz stanu faktycznego spraw. Co prawda autor "ekspertyzy" zaznaczył, że może to skutkować zwiększonym zużyciem paliwa, jednakże stwierdzenie to, mające charakter czysto hipotetyczny, nie dostarcza argumentów wskazujących na konieczność zweryfikowania wskaźników zużycia paliwa, które i tak przyjęto w zawyżonej, w stosunku do opinii biegłego, wysokości. Niezależnie od powyższego zwrócić też należy uwagę na to, że omawiana "ekspertyza" została sporządzona 4 marca 2016r., a więc po upływie ponad pół roku od daty końcowej (2 czerwca 2015r.) okresu, objętego niniejszym postępowaniem, w dodatku w czasie bezpośrednio poprzedzającym wniesienie skarg. To wszystko, w połączeniu z faktem, że zlecającym przeprowadzenie "ekspertyzy" był właściciel przedmiotowego pojazdu, w stosunku do którego organy celne również wydały decyzje wymiarowe, prowadzi do wniosku, że przedłożony przez Skarżącą dokument prywatny, jest jedynie wyrazem przyjętej przez nią strategii procesowej, nakierowanej na uniknięcie konsekwencji prawnopodatkowych, związanych bezpośrednio z wydaniem zaskarżonych rozstrzygnięć. W związku z tym dokument ten podlega ocenie pod kątem obiektywizmu, dlatego też badając go pod tym kątem nie sposób jest przypisać tej opinii prywatnej cech wiarygodnego dowodu, z wyżej wskazanych względów. Tak więc nie może stanowić ona wystarczającej podstawy do podważenia stanowiska organów w tym zakresie. Wbrew twierdzeniom Skarżącej, poczynione przez organy ustalenia faktyczne, co do samego faktu przywozu paliwa z Ukrainy, jego ilości, zwłaszcza jeżeli chodzi o paliwo niewykorzystane w pojeździe, w którym zostało przywiezione, są prawidłowe i mogą stanowić podstawę rozstrzygnięć w poszczególnych sprawach. Orzekające sprawę organy nie uchybiły bowiem, w trakcie prowadzonych przez siebie postępowań, ani zasadzie prawdy materialnej, zasadzie swobodnej oceny dowodów, ani też nie naruszyły innych regulacji prawa formalnego, wskazanych w zarzutach skarg. W tym zakresie nie uchybiły również zasadzie szybkości postępowania, ani kolejnej zasadzie, nakazującej prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W sposób prawidłowy i rzetelny przeprowadziły także postępowania dowodowe, bazując na wszelkich niezbędnych i dostępnych środkach dowodowych, których ocena nie może być w żadnym razie uznana za dowolną czy tendencyjną. Skarżąca, niezależnie od uchybień wskazanym przez siebie przepisom, zarzuciła również, że organy, rozstrzygając przedmiotowe sprawy, dopuściły się naruszenia zasady in dubio pro tributario, nakazującej rozstrzyganie wszelkich wątpliwości na korzyść podatnika. Wspomniana przez Skarżącą zasada, wyrażona w art. 2a o.p. (dodanym z dniem 1 stycznia 2016r., na mocy art. 1 ustawy z dnia 5 sierpnia 2015r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, Dz. U. z 2015, poz.1197), zgodnie z treścią którego, niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. Wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że zawiera on normę prawną, która nakazuje rozstrzyganie na korzyść podatnika wątpliwości, jednakże tylko tych, które dotyczą prawa, nie zaś wątpliwości, co do stanu faktycznego, który podlega ustaleniu, zgodnie z zasadami reguł postępowania dowodowego. W niniejszych zaś sprawach nie mamy do czynienia z wątpliwościami dotyczącymi normy prawnej, odnoszącej się do poszczególnych, określonych Skarżącej zobowiązań. Ponadto nie ma także wątpliwości co do stanu faktycznego spraw, gdyż został on ustalony w sposób zgodny z regułami postępowania dowodowego, uregulowanymi przepisami Ordynacji podatkowej. W tym miejscu zaznaczyć należy, że różnic w zakresie stanowisk procesowych stron postępowania, czy też różnic stanowisk pomiędzy podatnikiem a organem prowadzącym postępowanie, będących, w przypadku podatników, wyrazem ich strategii procesowej, nie można rozpatrywać w kategorii wątpliwości, co zdaje się sugerować Skarżąca. Ustalony przez organy w sposób prawidłowy stan faktyczny w każdej ze spraw, co do zasady, może więc stanowić postawę subsumpcji pod normy prawne, wyinterpretowane z przepisów WKC, a także ustawy o VAT, u.p.a. oraz ustawy o KFD. Jeżeli chodzi jednak o ustalenie zobowiązań Skarżącej, na gruncie każdego z wymienionych wyżej aktów prawnych, to zwrócić należy uwagę, że w przypadku podatku od towarów i usług podstawę opodatkowania stanowi wartość celna, ustalana w postępowaniu dotyczącym tego właśnie przedmiotu, powiększona o należne cło, podatek akcyzowy i opłatę paliwową (art. 30 b ust. 1 i ust. 6 ustawy o VAT). Z tego więc względu rozstrzygnięcie w przedmiocie tego podatku jest ściśle powiązane przede wszystkim z decyzją określającą dług celny. Wprawdzie dług celny, w przypadku Skarżącej, został określony w wysokości 0zł, co było wynikiem zastosowania zerowej stawki celnej, obowiązującej w przypadku importu paliwa, to jednakże decyzja ta, przesądzająca wartość celną przywiezionego przez Skarżącą paliwa, ma niezwykle istotne znaczenie, w kontekście rozstrzygnięcia o podatku od towarów i usług. Rozstrzygając o wysokości długu celnego organy obu instancji przyjęły wartość celną towaru, w oparciu o cenę 1 litra oleju napędowego, przywiezionego z Ukrainy, wynoszącą 4,20 zł. Wskazując na brak dokumentów dotyczących sprzedaży paliwa, organy ustaliły tę wartość, powołując się na dostępny materiał porównawczy, bez bliższego określenia, jakiego rodzaju materiał porównawczy brały pod uwagę, co czyni niemożliwym jakąkolwiek próbę weryfikacji czy też kontroli zasadności przyjętej wartości. Bazując na samych uzasadnieniach zaskarżonych decyzji nie sposób stwierdzić, jaki to materiał porównawczy dał podstawę do ustalenia wartości celnej towaru w kwocie 4,20 za 1 litr oleju napędowego. Pełnomocnik Dyrektora Izby Celnej [...] , na rozprawie w dniu 9 czerwca 2014r. przedłożyła pismo oraz plik oświadczeń podróżnych przekraczających przejście graniczne w K. na okoliczność istnienia podstaw do zastosowania metody ostatniej szansy do wyliczenia wartości podstawy celnej podatku. Z dokumentów tych wynikało, że wartość celną oleju przywiezionego przez Skarżącą z Ukrainy przyjęto na podstawie świadczeń składanych przez podróżnych w Oddziale Celnym w K.. Jednakże oświadczenia podróżnych nie dotyczą okresu, w którym Skarżąca dokonywała wwozu paliwa z Ukrainy. Badana przez organy działalność Skarżącej miała miejsce w okresie od 19 maja 2014r. do 2 czerwca 2015r. Tymczasem przedłożone przez organ dokumenty dotyczą okresu po 2 czerwca 2015r. – do 31 sierpnia 2015r. za wyjątkiem dwóch oświadczeń z dat: 17 kwietnia 2015r. i 6 maja 2015r. Żadne z przedłożonych oświadczeń nie dotyczą 2014r. Zatem przedłożone przez organ oświadczenia podróżnych nie mogą stanowić podstawy ustaleń w niniejszej sprawie, gdyż za wyjątkiem dwóch (które w swej ilości nie były wystarczające do dokonania odpowiednich ustaleń), nie obejmowały kontrolowanego okresu, w którym Skarżąca wwiozła paliwo z Ukrainy do Polski. Ponadto zdaniem Sądu wszelkie tego typu dane dotyczące ustalenia wartości celnej towaru w konkretnej sprawie, jak również oparte na nich wyliczenia, wraz z przyjętą w tym zakresie metodologią, powinny były znaleźć się w treści zaskarżonych rozstrzygnięć (decyzji dotyczących długu celnego oraz podatku od towarów i usług). W decyzjach odnośnie długu celnego i podatku od towarów i usług organ powinien zawrzeć kompleksowe uzasadnienie podjętych rozstrzygnięć, obejmujące nie tylko uzasadnienie zastosowania konkretnej metody ustalenia wartości celnej (organ powinien wyjaśnić wyczerpująco pominięcie metod, które korzystają z pierwszeństwa zastosowania, w stosunku do metody ostatniej szansy), w tym wypadku metody ostatniej szansy, która ze swej istoty, może być stosowana jedynie w sytuacjach, w których zawiodły inne metody, ale także precyzyjne wyjaśnienie rezultatów wyliczenia wartości, dokonanego tą właśnie metodą, z powołaniem się na określone wskaźniki i sposoby ich pozyskania oraz weryfikacji. Tymczasem w niniejszych sprawach organy jedynie zdawkowo zauważyły, że zaszła konieczność odwołania się do tzw. "metody ostatniej szansy", bez powołania się na konkretne okoliczności, wskazujące na zasadność jej zastosowania. W okolicznościach niniejszej sprawy wątpliwości budzi prawidłowość zastosowania metody ostatniej szansy, określonej w art. 31 WKC. Z art. 31 ust. 2 lit. c WKC wynika, że wartość celna ustalana z zastosowaniem ust. 1 – a więc z zastosowaniem metody ostatniej szansy nie może być określana na podstawie ceny towarów na rynku wewnętrznym kraju wywozu. Przy ustalaniu wartości celnej towaru metodą ostatniej szansy nie można zatem uwzględnić okoliczności zbywalności towaru właściwych dla rynku wywozu. Z systemu ustalania wartości celnej towaru przewidzianego we Wspólnotowym Kodeksie Celnym wynika przede wszystkim, że wartość tą ustala się w oparciu o transakcje realizowane na rynku pozawspólnotowym. Świadczy o tym treść art. 29 WKC, który stanowi, że wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, wtedy gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty, jak i treść art. 30, w szczególności ust. 2 lit. a i lit. b, z których to wynika, że wartością celną jest wartość transakcyjna identycznych lub podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub w zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna (tak wyrok NSA z dnia 18.11.2014r., I GSK 425/13). Metoda "ostatniej szansy", o której mowa w art. 31 WKC odwołuje się do ustalenia wartości celnej na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie. W myśl ustępu 1 art. 31 WKC, jeżeli wartość celna przywożonych towarów nie może być ustalona na podstawie art. 29 i art. 30, jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., przepisów niniejszego rozdziału. Organy celne wskazując nader ogólnikowo, że przy ustalaniu wartości celnej można posłużyć się jedynie metodą ostatniej szansy ustaliły cenę oleju napędowego na podstawie oświadczeń podróżnych, którzy wskazywali w nich, ile wynosiła wartość jednostkowa paliwa zakupionego na Ukrainie. Zatem z jednej strony organy celne wskazały na metodę ostatniej szansy, jako na metodę zastosowaną w niniejszej sprawie, która jednakże pozwala na ustalenie wartości celnej na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie. Z drugiej strony organy, wedle dokumentów złożonych na rozprawie, posłużyły się wartością jednostkową towaru zakupionego na Ukrainie a więc określiły wartość celną towaru wedle ceny na rynku wewnętrznym kraju wywozu, co jest niezgodne z art. 31 ust. 2 lit. c WKC. Dyrektor Izby Celnej, rozpoznając sprawy ponownie powinien więc zdecydować w sposób adekwatny do okoliczności sprawy, którą z dopuszczalnych metod określenia wartości celnej można zastosować w niniejszej sprawie oraz powinien w jej ramach określić wartość celną w sposób zgodny z regułami wyznaczonymi treścią art. 29, art. 30 i art. 31 WKC. W ponownie prowadzonych postępowaniach Dyrektor Izby Celnej [...] powinien wyeliminować wyżej wskazane braki, uzupełniając decyzje o konkretne ustalenia oraz ich właściwe uzasadnienie. Wadami decyzji w przedmiocie długu celnego i podatku od towarów i usług nie są obarczone rozstrzygnięcia dotyczące opłaty paliwowej i podatku akcyzowego, w których wartość nabytego i przywiezionego przez skarżącego paliwa nie stanowi elementu mającego wpływ na określenie wielkości zobowiązań. W tych bowiem wypadkach istotna jest jedynie ilość nabytego towaru, w niniejszym przypadku paliwa, co do której, ustalenia organów, jak to już wyżej stwierdzono, nie budzą zastrzeżeń. Dokonując kompleksowej oceny zaskarżonych decyzji, wykraczając także poza granice skarg i nie będąc związanym przytoczonymi w nich zarzutami (art. 134 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016r., poz. 718, zwanej dalej P.p.s.a.) Sąd nie dopatrzył się uchybienia innym, niż przepisy dotyczące określenia wartości długu celnego, przepisom prawa materialnego. Stwierdzając bowiem, że Skarżąca uchybiła warunkom zwolnienia z podatków od towaru i usług, podatku akcyzowego oraz należności celnych, organy były zobligowane do określenie Skarżącej zobowiązań z tego tytułu oraz zobowiązania z tytułu opłaty paliwowej. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargi na decyzje Dyrektora Izby Celnej [...] z dnia [...] lutego 2016r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego i nr [...] w przedmiocie opłaty paliwowej, natomiast na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c, uchylił decyzje Dyrektora Izby Celnej [...] z dnia [...] lutego 2016r. nr [...] w przedmiocie długu celnego oraz nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług. Uwzględniając skargi na rozstrzygnięcia w przedmiocie długu celnego i podatku od towarów i usług Sąd, na podstawie art. 200, art. 205 § 2 i art. 206 P.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 1a w zw. z § 2 pkt 5 oraz § 14 ust. 1 pkt 1c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015r., poz. 1800, zwanego dalej rozporządzeniem) zasądził na rzecz Skarżącej od Dyrektora Izby Celnej [...] kwotę 5.507zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.