I SA/Rz 368/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bożena Wieczorska Sędziowie Asesor WSA Małgorzata Niedobylska Sędzia NSA Jacek Surmacz /spr./ Protokolant sek. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w dniu 24 listopada 2005r. na rozprawie- sprawy ze skargi G. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2005r. Nr [...] w przedmiocie interpretacji prawa podatkowego - postanawia -. 1. odrzucić skargę, 2. zwrócić skarżącemu G. R. kwotę 200 (słownie: dwieście) złotych z tytułu uiszczonego wpisu od skargi. Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...] czerwca 2005 r. nr [...], po rozpatrzeniu zażalenia G. R., M. P. i P. R., na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2005 r. nr [...] w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego, odmówił zmiany w/w postanowienia. Z uzasadnienia powyżej opisanej decyzji i akt sprawy wynika, iż M. P., P. R. i G. R., pismem z dnia 20 stycznia 2005r., zwrócili się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie pisemnej informacji co do zakresu i sposobu stosowania przepisów prawa podatkowego, tj. możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości budynku będącego przedmiotem najmu, którego wnioskodawcy są współwłaścicielami. Postanowieniem z dnia [...] marca 2005 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając na podstawie art. 14a§ 1, § 3 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) udzielił wnioskodawcom pisemnej informacji, w której zawarł ocenę prawną, wyjaśniając, iż stanowisko wnioskodawców jest nieprawidłowe. Wnioskodawcy, pismem z dnia 4 kwietnia 2005 r., wnieśli zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej, kwestionując prawidłowość postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego. Dyrektor Izby Skarbowej rozpoznając zażalenie uznał, iż postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2005 r. jest prawidłowe i decyzją z dnia [...] czerwca 2005 r. nr [...] odmówił uchylenia zaskarżonego postanowienia. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na powyższą decyzję wniósł G. R. i domagając się jej uchylenia zarzucił, iż została ona wydana z naruszeniem przepisu art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) W szczególności skarżący uzasadnił, iż nie zgadza się z interpretacją przepisu art. 3 pkt 6 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którą odliczenia od dochodu są tożsame z odliczeniami od podstawy opodatkowania czy podatku. Skarżący wskazał między innymi, że organ podatkowy II instancji błędnie przyjął, iż zaliczenie do kosztów pełnej amortyzacji budynku skutkowałoby korzystaniem przez podatnika z dwukrotnego odliczenia tych samych wydatków. Taka interpretacja przepisów nie uwzględnia faktu, że odliczenia z tytułu budowy budynku były dokonywane od dochodów z działalności gospodarczej, natomiast koszty uzyskania przychodów w postaci pełnych odpisów amortyzacyjnych budynku odliczane są od przychodu z prowadzonego wynajmu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i wskazał, że wydatki poniesione przez skarżącego na budowę domu mieszkalnego z przeznaczeniem na wynajem zostały mu już zwrócone w formie prawa odliczenia ich od dochodu. Wydatki te zostały zatem zwrócone podatnikowi i tym samym została wyczerpana dyspozycja przepisu art. 21 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i bez znaczenia w sprawie jest czy zostały zwrócone poprzez odliczenie od dochodu czy też od podstawy opodatkowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W niniejszej sprawie podatnik G. R. wraz z P. R. i M. P. wystąpił pismem z dnia 20 stycznia 2005 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem "o udzielenie informacji z zakresu prawa podatku dochodowego", przedstawiając własne stanowisko co do stosowania przepisów prawa podatkowego. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...] marca 2005 r. nr [...] uznał stanowisko wnioskodawców za błędne. Na postanowienie to wnioskodawcy złożyli zażalenie, a Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...] czerwca 2005 r. nr [...], odmówił zmiany postanowienia organu pierwszej instancji. Postanowienie organu podatkowego I instancji zawierające "interpretację" co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego podlega wzruszeniu: z urzędu (art. 14 b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej) i na wniosek zwany zażaleniem (art. 14 b § 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej). W przypadku weryfikacji postanowień zawierających "interpretację prawa podatkowego" z urzędu będziemy mieli do czynienia z postępowaniem nadzorczym, a organ, który w drodze decyzji uchyli lub zmieni postanowienie będzie organem nadzoru. Zasady tej nie zmienia użycie przez ustawodawcę w art. 14 b § 5 Ordynacji podatkowej pojęcia "organ odwoławczy". Od decyzji tegoż organu, jako decyzji wydanej przez organ I instancji przysługiwać winno odwołanie i dopiero decyzja wydana przez organ odwoławczy będzie zaskarżalna do wojewódzkiego sądu administracyjnego. Stanowisko takie zaprezentował WSA w Warszawie w wyroku z dnia 6 września 2005 r. (sygn. akt III SA/Wa 1705/05). Inna nieco jest sytuacja w przypadku weryfikacji postanowienia zawierającego "interpretację prawa podatkowego" wskutek rozpatrzenia zażalenia. Kluczową kwestią jest tu odpowiedź na pytanie czym jest w istocie samo "zażalenie", a w szczególności czy jest tym samym zażaleniem, o którym mowa w dziale IV Ordynacji podatkowej. W doktrynie wyrażającej wiele wątpliwości co do samego charakteru postępowania w sprawie udzielenia "interpretacji prawa podatkowego", istoty postanowienia zawierającego interpretację prawa podatkowego oraz zakresu zaskarżenia powyższego postanowienia, formułowany jest pogląd, iż zażalenie, o którym mowa w art. 14 a § 4 Ordynacji podatkowej należy traktować jako "wniosek podatnika o uchylenie lub zmianę interpretacji prawa podatkowego". Wydawana wówczas decyzja na skutek rozpoznania owego "zażalenia" jest decyzją wydaną przez organ I instancji, od której winno służyć odwołanie. Przyjęcie takiego stanowiska zapewniłoby jednolity tryb wzruszenia "interpretacji prawa podatkowego" niezależnie od sposobu uruchomienia postępowania, którego celem jest weryfikacja tej interpretacji (por. opinia M. Masternaka zaprezentowana w Gazecie Prawnej z dnia 7 września 2005 r.). Sąd podziela powyższe stanowisko co do konieczności zachowania jednolitych zasad wzruszania "interpretacji prawa podatkowego" i stwierdza, iż w niniejszej sprawie skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego została wniesiona na decyzję I-instancyjną, co oznacza, że nie zostały wyczerpane środki zaskarżenia, o których mowa w art. 52 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - zwanej dalej w skrócie p.p.s.a. W uwzględnieniu powyższych wywodów Sąd, na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a., odrzucił skargę jako przedwczesną; przy czym o zwrocie wpisu orzeczono na podstawie art. 232 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a.