I SA/Rz 391/05

POSTANIOWIENIE Dnia 29 listopada 2005r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Włoch Sędziowie NSA Bożena Wieczorska /spr./ WSA Barbara Stukan-Pytlowany Protokolant sek.sąd. T.Tochowicz po rozpoznaniu w dniu 29 listopada 2005r. na rozprawie- sprawy ze skargi M. i A. Ś. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2005r. nr [...] w przedmiocie interpretacji prawa podatkowego - postanawia - I. Odrzucić skargę, II. zwrócić skarżącym M. i A. Ś. kwotę 200 złotych (słownie: dwieście) tytułem uiszczonego wpisu od skargi. I SA/Rz 391/05 U Z A S A D N I E N I E Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] lipca 2005r. /nr [...]/, wydanej po rozpatrzeniu zażalenia A. i M. Ś. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] kwietnia 2005r. /nr [...] w sprawie pisemnej interpretacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego - odmówił zmiany w/w postanowienia. Podatnicy pismem z dnia 26 stycznia 2005r. zwrócili się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tj. czy wskutek zmiany wpisu w ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej na imię obojga małżonków i wykreśleniu jednego z małżonków powstanie obowiązek podatkowy z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od remanentu likwidacyjnego, jeżeli kontynuującym działalność będzie tylko jeden z małżonków. Podatnicy wyjaśnili, że działalność gospodarcza prowadzona jest nieprzerwanie na imię obojga małżonków, przy czym do czerwca 2004r. na podstawie jednego wspólnego wpisu, a od 15 czerwca 2004r. na podstawie odrębnych wpisów do ewidencji działalności gospodarczej. W przypadku wykreślenia M. Ś. z ewidencji nie nastąpi likwidacja działalności, o jakiej mowa w art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ działalność ta będzie w pełnym zakresie kontynuowana przez męża, który jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i z jego numerem NIP były i są wystawiane faktury VAT. Z działalności nie zostaną wycofane żadne towary handlowe, materiały, wyroby itp. ani nie nastąpi zmiana własności składników majątkowych. Opodatkowanie remanentu likwidacyjnego w takim przypadku stanowiłoby podwójne opodatkowanie tego samego dochodu, gdyż M. Ś. zapłaciłaby zryczałtowany podatek dochodowy od połowy remanentu towarów, a następnie A. Ś. sprzedając te same towary w ramach przedsiębiorstwa zapłaciłby drugi raz od sprzedaży tych towarów podatek dochodowy na zasadach ogólnych, co byłoby sprzeczne z zasadą jednokrotnego opodatkowania tego samego dochodu. W sytuacji gdy działalność prowadzona jest na imię obojga małżonków /nie w ramach spółki/, zaprzestanie działalności przez jednego, nie jest równoznaczne z likwidacją działalności i nie rodzi obowiązku sporządzenia remanentu i zapłaty podatku dochodowego od tego remanentu. Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2005r./nr [...]/ Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał stanowisko wnioskodawców za nieprawidłowe. Podatnicy pismem z dnia 25 kwietnia 2005r. wnieśli zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej z żądaniem uchylenia w/w postanowienia i zmianę wyrażonego w nim stanowiska organu podatkowego, zarzucając błędną wykładnię art. 24 ust 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez przyjęcie, że zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej prowadzonej na imię obojga małżonków /bez umowy spółki/ przez jednego z nich spowoduje konieczność zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od remanentu likwidacyjnego. Dyrektor Izby Skarbowej rozpoznając zażalenie podatników, odmówił zmiany w/w postanowienia. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej wpisanie każdego z małżonków do ewidencji działalności gospodarczej pod odrębnym numerem oznacza prowadzenie działalności przez dwie różne firmy i wykreślenie z ewidencji działalności żony - M. Ś., będzie likwidacją tej działalności, z koniecznością sporządzenia remanentu likwidacyjnego oraz zapłaceniem 10 % podatku zryczałtowanego od ustalonego z tego remanentu dochodu. Obowiązek odprowadzenia tego podatku nie wystąpiłby, gdyby w momencie zmiany wspólnego wpisu małżonków M. Ś. została wykreślona z ewidencji działalności gospodarczej i nie składałaby wniosku o wpis pod nowym numerem. W takiej sytuacji działalność byłaby kontynuowana tylko przez męża. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na niniejszą decyzję A. i M. Ś. wnieśli o jej uchylenie jako wydanej z naruszeniem art. 24 ust 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W uzasadnieniu skarżący szeroko odnieśli się do stanu faktycznego i zakwestionowali wywody Dyrektora Izby Skarbowej odnośnie odrębnego statusu małżonków jako przedsiębiorców po dokonaniu osobnych wpisów twierdząc, że M. Ś. w czerwcu 2004r. nie rozpoczęła prowadzenia nowej działalności lecz współuczestniczyła w działalności prowadzonej wspólnie z mężem. W innym przypadku bezzasadnym było składanie przez nią deklaracji podatkowych i rozliczanie podatku od dochodu, który powinien deklarować mąż. W konkluzji uznali, że nie wystąpiła i nie wystąpi w przyszłości konieczność sporządzenia remanentu likwidacyjnego oraz zapłacenia zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu zaprzestania przez M. Ś. prowadzenia wspólnie z mężem działalności gospodarczej na imię obojga małżonków. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i wyraził stanowisko, iż spór nie sprowadza się do interpretacji art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a do ustalenia czy podatniczka faktycznie prowadziła odrębną działalność i wyjaśnił, że w/w interpretacja nie jest dla podatnika wiążąca. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Instytucja pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie podatnika uległa zmianie z dniem 1 stycznia 2005r. Nowe brzmienie art. 14 a i 14 b Ordynacji podatkowej nadane zostało przez ustawę z dnia 2 lipca 2004r. - Przepisy wprowadzające ustawę o swobodzie działalności gospodarczej /Dz.U. Nr 173, poz. 1808/. W niniejszej sprawie podatnicy A. i M. Ś. wystąpili na podstawie art. 14a § 1 O.p. do Naczelnika Urzędu Skarbowego o -udzielenie odpowiedzi na pytanie" postawione w piśmie. Udzielenie interpretacji miało dotyczyć przyszłej sytuacji pytających. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał stanowisko podatników za błędne. Od postanowienia tego podatnicy wnieśli zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej. Postanowienie organu podatkowego I instancji zawierające -interpretację" co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego podlega wzruszeniu: a) z urzędu (art. 14 b § 5 pkt 2 O.p.) i b) na wniosek zwany zażaleniem (art. 14 b § 5 pkt 1 O.p.). W przypadku weryfikacji postanowień zawierających -interpretację prawa podatkowego" z urzędu będziemy mieli do czynienia z postępowaniem nadzorczym, a organ, który w drodze decyzji uchyli lub zmieni postanowienie będzie organem nadzoru. Zasady tej nie zmienia użycie przez ustawodawcę w art. 14b § 5 O.p. pojęcia -organ odwoławczy". Od decyzji tegoż organu, jako decyzji wydanej przez organ I instancji przysługiwać winno odwołanie i dopiero decyzja wydana przez organ odwoławczy będzie zaskarżalna do wojewódzkiego sądu administracyjnego. Stanowisko takie zaprezentował WSA w Warszawie w wyroku z dnia 6 września 2005r. (sygn. akt III SA/Wa 1705/05). Inna nieco jest sytuacja w przypadku weryfikacji postanowienia zawierającego -interpretację prawa podatkowego" wskutek rozpatrzenia zażalenia. Kluczową kwestią jest tu odpowiedź na pytanie czym jest w istocie samo -zażalenie", a w szczególności czy jest tym samym zażaleniem, o którym mowa w dziale IV Ordynacji podatkowej. W doktrynie wyrażającej wiele wątpliwości co do samego charakteru postępowania w sprawie udzielenia -interpretacji prawa podatkowego", istoty postanowienia zawierającego interpretację prawa podatkowego oraz zakresu zaskarżenia powyższego postanowienia, formułowany jest pogląd, iż zażalenie, o którym mowa w art. 14a § 4 O.p. należy traktować jako -wniosek podatnika o uchylenie lub zmianę interpretacji prawa podatkowego". Wydawana wówczas decyzja na skutek rozpoznania owego -zażalenia" byłaby decyzją wydaną przez organ I instancji, od której winno służyć odwołanie. Przyjęcie takiego stanowiska zapewniłoby jednolity tryb wzruszenia -interpretacji prawa podatkowego" niezależnie od sposobu uruchomienia postępowania, którego celem jest weryfikacja tej interpretacji (por. opinia M.Masternaka zaprezentowana w Gazecie Prawnej z dnia 7 września 2005r.). Sąd podziela powyższe stanowisko co do konieczności zachowania jednolitych zasad wzruszania -interpretacji prawa podatkowego" i stwierdza, iż w niniejszej sprawie skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego została wniesiona na decyzję I-instancyjną, co oznacza, że nie zostały wyczerpane środki zaskarżenia, o których mowa w art. 52 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 z późn.zm.) - zwana dalej ustawą p.s.a. W uwzględnieniu powyższych wywodów Sąd na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 ustawy p.s.a. odrzucił skargę jako przedwczesną.