I SA/Rz 434/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Włoch /spr./ Sędziowie Asesor WSA Małgorzata Niedobylska NSA Maria Piórkowska Protokolant sek. Beata Janczewska po rozpoznaniu w dniu 26 kwietnia 2005r. na rozprawie- sprawy ze skargi Firmy Handlowo-Usługowej "A" J. K. w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] października 2004r. Nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za grudzień 2003r. I. Uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2004r. Nr [...], II. Określa, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. Zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej J. K. kwotę 100 zł. (słownie: sto) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia (...) października 2004r. znak (...) Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez J. K. prowadzącą Firmę Handlowo-Usługową "A" w P. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia (...) sierpnia 2004r. nr (...) w sprawie odmowy zwrotu bezpośredniego różnicy w podatku od towarów i usług za grudzień 2003r. w kwocie 1024 zł oraz określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie 1024 zł utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu podniesiono, że podatniczka prowadziła działalność gospodarczą w okresie od 19 czerwca 2001r. do 31 grudnia 2003r. w zakresie działalności handlowej w branży rolno- spożywczej i przemysłowej. Z dniem 31 grudnia 2003r. zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej. W dniu 7 stycznia 2004r. podatniczka złożyła w Urzędzie Skarbowym w P. deklarację dla podatku od towarów i usług VAT-7 za grudzień 2003r. oraz VAT-Z, z której wynikało, że z dniem 31 grudnia 2003r. nastąpiła likwidacja prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Na podstawie złożonej deklaracji VAT-Z organ podatkowy I instancji wykreślił podatniczkę z rejestru podatników podatku VAT i uznał, że z uwagi na treść art. 25 ust 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.)- zwanej dalej u.p.t.u. nie jest uprawniona do otrzymania zwrotu bezpośredniego. Dlatego w decyzji z dnia (...) kwietnia 2004r. znak (...) Naczelnik Urzędu Skarbowego określił podatniczce, za grudzień 2003r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 1024 zł, w tym kwotę do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 1024 zł. Z uwagi na nieprawidłowe określenie sentencji powyższej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej, uchylił przedmiotową decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W konsekwencji Naczelnik Urzędu Skarbowego w decyzji z dnia (...) sierpnia 2004r. znak (...) odmówił stronie prawa zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za grudzień 2003r. w wysokości 1024 zł oraz określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 1024 zł. Rozpoznając odwołanie na powyższą decyzję organu I instancji organ odwoławczy podniósł, że jedną z sytuacji kiedy niemożliwym staje się zwrot różnicy podatku jest przypadek znajdujący unormowanie w art. 25 ust 3 u. p. t. u. , który stanowi , że obniżenia lub zwrotu różnicy podatku nie stosuje się do podatników, którzy nie dokonali zgłoszenia rejestracyjnego lub zostali wykreśleni z rejestru o którym mówi art. 9 przedmiotowej ustawy. Natomiast zgodnie z art. 9 ust. 4 u.p.t.u., jeżeli podatnik zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, zobowiązany jest zgłosić o tym urzędowi skarbowemu, który dokonał rejestracji a zgłoszenie to stanowi podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru. Zgłoszenie podatnika o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu ma charakter deklaratoryjny. W przypadku bowiem nie dopełnienia tego obowiązku przez podatnika urząd skarbowy ma prawo do wykreślenia podatnika z rejestru, co wynika z art. 9 ust. 5 a u.p.t.u. Wykreślenie podatnika z rejestru następuje więc nie z dniem dokonania przez niego zgłoszenia o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, ale z dniem faktycznego zaprzestania ich wykonywania. Ponieważ J. K. zlikwidowała działalność gospodarczą z dniem 31 grudnia 2003r. i z tym dniem została wykreślona z rejestru podatników VAT, w dniu składania deklaracji podatkowej z a grudzień 2003r. tj. w dniu 7 stycznia 2004r. nie posiadała statusu zarejestrowanego podatnika podatku od towarów i usług, a zatem niemożliwe stało się dokonanie zwrotu na rachunek bankowy kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Na przedmiotową decyzję Izby Skarbowej J. K. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, w której domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi zarzuciła naruszenie art. 25 ust. 3 u.p.t.u., które według jej interpretacji dotyczy podatników, którzy bez rejestracji lub źle zarejestrowani chcą dokonać zwrotu podatku. Samo zgłoszenie zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, które skutkuje wykreśleniem z rejestru nie może pozbawić jej prawa nabytego w okresie kiedy była zarejestrowana. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej Rzeszowie podtrzymał dotychczas zajmowane stanowisko i wnosił o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. nr 153 poz. 1269/ i art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. kontrola zaskarżonej decyzji dokonywana jest przez Sąd pod względem zgodności z prawem, z uwzględnieniem stanu prawnego w brzmieniu mającym zastosowanie do okoliczności faktycznych występujących w sprawie. Skarga jest zasadna. Stan faktyczny w niniejszej sprawie jest bezsporny. Podatniczka prowadziła działalność gospodarczą w branży handlowej artykułami rolno-spożywczymi i przemysłowymi od dnia 19 czerwca 2001 r. do 31 grudnia 2003 r., kiedy to zlikwidowała działalność. W dniu 7 stycznia 2004 r. złożyła w Urzędzie Skarbowym w P. deklarację VAT-7 za grudzień 2003 r. oraz VAT-Z, z której wynikało, że z dniem 31 grudnia 2003 r. nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej. Na podstawie złożonej deklaracji VAT-Z organ podatkowy I instancji wykreślił podatniczkę z rejestru podatników podatku VAT i stwierdził, że z uwagi na treść art. 25 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.)-zwanej dalej u.p.t.u., nie jest ona uprawniona do otrzymania zwrotu bezpośredniego. W rozpoznawanej sprawie chodzi o ocenę zastosowania art. 25 ust .3 u.p.t.u. jako przepisu wyłączającego uprawnienie które wcześniej powstało-należy przyjąć w ślad za organami podatkowymi, że podatniczka zachowała wszystkie wymagane warunki, aby przysługiwało jej prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, zwłaszcza z art. 19 ust. 2 i 3 u.p.t.u. W związku z tym należy przyjąć, że podatniczka która skorzystała z prawa do obniżenia podatku należnego i w rozliczeniu za grudzień 2003 r. wykazała kwotę zwrotu różnicy podatku i spełniła w danym okresie rozliczeniowym warunki ustawowe, nabyła prawo do zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym, zaś późniejsze wykreślenie podatniczki z rejestru nie pozbawia jej "dobrze nabytego prawa". Na powstanie prawa podatniczki do obniżenia kwoty podatku należnego nie mogą mieć wpływu zdarzenia i czynności, które pojawiły się po złożeniu prawidłowego rozliczenia podatkowego, w tym wykreślenie z rejestru. Taki pogląd wyraził Sąd Najwyższy w Uchwale 7 Sędziów z dnia 15 maja 2002r. sygn. akt III AZP 1/2002-opubl.-OSN 2003/12 poz.282, który tut. sąd w pełni podziela w uwagi na podniesione w uzasadnieniu argumenty, a także w wyroku z dnia 25 luty 2003 r. sygn. akt III RN 147/2002- opubl. w Monitorze Pod. 2003/5 str. 41, a także identyczny pogląd wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 marca 2004 r. sygn. akt III SA 2090/2002- opubl. w Monitorze Pod. 2004/4 str. 2. Z uwagi na powyższe, ponieważ organy podatkowe dopuściły się naruszenia prawa materialnego w postaci art. 25 ust. 3 u.p.t.u. należało w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit.a p.p.s.a. uchylić zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2004 r. Nr US.IX/4400-5/MMH/04. W oparciu o art. 152 p.p.s.a. określono, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się wyroku. Na podstawie art. 200 p.p.s.a. zasądzono od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej J. K. kwotę 100 zł. tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.