I SA/Rz 434/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska / spr. / Sędziowie NSA Jacek Surmacz NSA Stanisław Śliwa po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 11 lipca 2018 r. spraw ze skarg Syndyka Spółki "A" na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Rz.(obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rz.) z dnia [...] maja 2015 r.: o nrnr [...] do [...] w przedmiocie stwierdzenie uchybienia terminu do wniesienia odwołań od decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od kwietnia 2011 roku do grudnia 2012 roku oddala skargi. Przedmiotem skarg S. J. są postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w R. z dnia [...] maja 2015r.: - nr [...] stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] marca 2015r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za kwiecień 2011r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 61.331 zł, - nr [...] stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] marca 2015r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za maj 2011r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 55.157 zł, - nr [...] stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] marca 2015r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za czerwiec 2011r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 100.398 zł, - nr [...] stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] marca 2015r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za lipiec 2011r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 100.641 zł, - nr [...] stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] marca 2015r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za sierpień 2011r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 140.722 zł, - nr [...] stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] marca 2015r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za wrzesień 2011r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 169.074 zł, - nr [...] stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] marca 2015r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za październik 2011r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 173.434 zł, - nr [...] stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] marca 2015r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za listopad 2011r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 46.057 zł, - nr [...] stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] marca 2015r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za grudzień 2011r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 128.765 zł, - nr [...] stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] marca 2015r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za styczeń 2012r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 16.587 zł, - nr [...] stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] marca 2015r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za luty 2012r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 158.274 zł, - nr [...] stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] marca 2015r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za marzec 2012r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 321.097 zł, - nr [...] stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] marca 2015r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za kwiecień 2012r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 76.527 zł, - nr [...] stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] marca 2015r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za maj 2012r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 22.215 zł, - nr [...] stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] marca 2015r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za czerwiec 2012r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 82.780 zł, - nr [...] stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] marca 2015r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za lipiec 2012r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 239.374 zł, - nr [...] stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] marca 2015r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za sierpień 2012r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 73.558 zł, - nr [...] stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] marca 2015r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za wrzesień 2012r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 204.854 zł, - nr [...] stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] marca 2015r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za październik 2012r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 271.956 zł, - nr [...] stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] marca 2015r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za listopad 2012r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 55.287 zł, - nr [...] stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] marca 2015r. nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za grudzień 2012r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 20.607 zł Z uzasadnienia zaskarżonych decyzji i akt sprawy wynika, że decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] marca 2015r. zostały doręczone na adres podatnika w dniu 2 kwietnia 2015r. Potwierdzenia odbioru przesyłki dokonał pełnoletni domownik – H. J. (żona), co wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki listowej nr [...]. Z uwagi na to, że czternastodniowy termin do wniesienia odwołania upływał w dniu 16 kwietnia 2015r., natomiast odwołanie zostało nadane w placówce pocztowej w dniu 17 kwietnia 2015 r., Dyrektor Izby Skarbowej w opisanych na wstępie postanowieniach z dnia [...] maja 2015r. stwierdził, że odwołania zostały wniesione z uchybieniem terminu. Organ odwoławczy wyjaśnił, że zasady doręczenia przesyłek określają m.in. przepisy art. 144, art. 145 § 1, art. 148 § 1 i art. 152 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm. – dalej: O.p.) i w oparciu o nie stwierdził, że z chwilą potwierdzenia odbioru przesyłki kończy się procedura doręczenia przesyłki adresatowi. Data doręczenia jest istotna dla oceny, czy wniesiony środek odwoławczy został złożony w ustawowym terminie. Mając na względzie art. 228 § 1 pkt 2 O.p., organ odwoławczy uznał, że każde, nawet nieznaczne przekroczenie terminu do złożenia odwołania stanowi podstawę do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie. W skargach na powyższe postanowienia do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie S. J. wniósł o ich uchylenie w całości, zarzucając naruszenie: - art. 228 § 1 pkt 2 O.p., przez bezpodstawne przyjęcie, że odwołanie od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej zostało wniesione z uchybieniem terminu, mimo że ze stanu faktycznego sprawy wynika, że przesyłka zawierająca decyzję została doręczona nieprawidłowo, wobec czego termin do złożenia odwołania nie rozpoczął biegu, - art. 145 § 1 oraz art. 149 zd. pierwsze O.p., przez błędne przyjęcie, że przesyłka zawierająca decyzję została doręczona prawidłowo, mimo, że adresat w chwili jej doręczania był obecny w domu, zatem doręczenie zastępcze, o którym mowa w tym przepisie nie mogło mieć miejsca, - art. 122, art. 121 § 1, art. 125, art. 187 § 1, art., art. 191 oraz art. 192 O.p., przez błędne przyjęcie, że stan faktyczny sprawy został dostatecznie wyjaśniony, mimo że przytoczone przez stronę fakty temu wyraźnie przeczą. Skarżący wniósł również o przeprowadzenie uzupełniających dowodów z następujących dokumentów: zaświadczenia lekarskiego, oświadczenia H. J., oświadczenia skarżącego - na okoliczność, że w dniu 2 kwietnia 2015r., tj. w chwili doręczania przesyłki zawierającej decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej był on obecny w domu i mógł osobiście tę przesyłkę odebrać. Skarżący zarzucił, że doręczyciel nie skorzystał prawidłowo z procedury doręczenia zastępczego opisanej w art. 149 O.p. Podstawą do zastosowania trybu doręczenia określonego w tym przepisie jest nieobecność adresata w domu. Strona podniosła, że pracownik Poczty Polskiej nie sprawdził, czy S. J. był nieobecny w domu w chwili, gdy doręczał przesyłkę. Błędnie założył, że skoro drzwi domu otworzyła żona skarżącego, to oznacza, że skarżącego w domu nie ma. Tymczasem Skarżący, w chwili, gdy listonosz przesyłkę doręczał, był obecny w domu i był chory. Słyszał, że przyszedł listonosz i wręczył przesyłki bezpośrednio żonie, lecz nie zapytał o niego. Skarżący nie był chory obłożnie, mógł podejść do drzwi (co wynika wprost z załączonego zaświadczenia lekarskiego, w którym zamieszczono informację, że "chory może chodzić"). Stan zdrowia adresata nie uniemożliwiał mu odbioru przesyłki. Nie było zatem podstaw do przyjęcia, że przesyłkę można skutecznie doręczyć dorosłemu domownikowi. Skarżący przyznał także, że żona skarżącego przekazała nieprawidłową datę doręczenia przesyłki, wskazując ją na dzień 3 kwietnia 2015 r., niemniej jednak doręczenie dotknięte było wadą pierwotną, powodującą jego nieskuteczność, zatem późniejsze okoliczności nie mają dla sprawy żadnego znaczenia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, wyrokiem z dnia 3 września 2015 r. sygn. akt I SA/Rz 596/15 oddalił skargi S. J. na postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] maja 2015 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od kwietnia 2011 r. do grudnia 2012r. W uzasadnieniu tut. Sąd nie stwierdził uchybienia prawa, które skutkować może uchyleniem zaskarżonych postanowień, tym samym nie przychylił się do argumentacji Skarżącego, że nie jest prawidłowe doręczenie pisma dorosłemu domownikowi w sytuacji, gdy adresat przebywa w mieszkaniu. Wnioskiem z dnia 14 grudnia 2015 r. Syndyk Masy Upadłości S. J. (dalej: Syndyk) wniósł o doręczenie odpisu wyroku z uzasadnieniem wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do złożenia wniosku. Okolicznością uzasadniającą zgłoszone żądanie była ogłoszona przez Sąd Rejonowy w K. w dniu 11 sierpnia 2015 r. (sygn. [...]) upadłość obejmująca likwidację majątku Skarżącego. Postanowieniem z dnia 17 grudnia 2015 r. sygn. I SA/Rz 596/15 tut. Sąd przywrócił termin do złożenia wniosku o uzasadnienie wyroku z dnia 3 września 2015 r. Wyrok z dnia 14 grudnia 2015 r. został zaskarżony skargą kasacyjną, po rozpoznaniu której Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 11 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 820/16 uchylił zaskarżone orzeczenie i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie. W uzasadnieniu wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że postępowanie sądu pierwszej instancji dotknięte jest wadą nieważności, bowiem tut. Sąd procedował z udziałem upadłego, a nie z udziałem Syndyka. Zgodnie bowiem z art. 144 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2015 r. poz. 233, dalej: p.u.n.) - w brzmieniu obowiązującym w dacie ogłoszenia upadłości skarżącego, jak i wydania zaskarżonego wyroku - jeżeli ogłoszono upadłość obejmującą likwidację majątku upadłego, postępowania sądowe i administracyjne dotyczące masy upadłości mogą być wszczęte i dalej prowadzone jedynie przez syndyka lub przeciwko niemu. Naczelny Sąd Administracyjny odnotował, że chociaż przedmiotem niniejszego postępowania jest stwierdzenie uchybienia terminu do wniesienia odwołania, to jest to istotna część postępowania mającego na celu ocenę prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług, co ma swoje przedłożenie na skład masy upadłości Skarżącego. Na skutek braku zawiadomienia o terminie rozprawy w dniu 3 września 2015 r. Syndyka, czyli podmiotu który od 11 sierpnia 2015r. miał legitymację procesową do występowania w tym postępowaniu za Skarżącego i mimo tego wydania na tej rozprawie wyroku, strona została pozbawiona możności obrony swych praw. Spełniona została zatem przesłanka nieważności z art. 183 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm., dalej: P.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że zaistnienia skutków tej kwalifikowanej wady postępowania nie można sanować. Oznacza to, że bez znaczenia dla oceny wystąpienia przesłanek z art. 183 § 2 pkt 2 i 5 P.p.s.a. jest to, że Syndyk skutecznie złożył skargę kasacyjną, a jego stanowisko jest tożsame z tym prezentowanym przez Skarżącego w toku postępowania przed sądem pierwszej instancji. Z uwagi na wejście w życie w dniu 15 sierpnia 2015 r. przepisu art. 1 pkt 27 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2015 r. poz. 658 – dalej : ustawa zmieniająca), Przewodniczący Wydziału I zarządzeniem z dnia 22 czerwca 2018 r., sygn. akt I SA/Rz 434/18, skierował niniejszą sprawę na podstawie art. 119 pkt 3 P.p.s.a. do rozpoznania w trybie uproszczonym. Nadmienić należy, że uprzednio sprawa była prowadzona w trybie zwyczajnym. Na mocy art.2 powołanej ustawy zmieniającej, przepis art.119 pkt 3 P.p.s.a. w nowym brzmieniu stosuje się również do postępowań wszczętych przed dniem jej wejścia w życie. Na posiedzeniu niejawnym w dniu 11 lipca 2018 r. Sąd postanowił dopuścić dowód z dołączonych do skargi dokumentów: zaświadczenia lekarskiego z dnia 26 marca 2015 r. (k. 7), oświadczenia S. J. z dnia 15 czerwca 2015 r. (k. 8), oświadczenia H. J. z dnia 15 czerwca 2015 r. (k. 9). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2188) sądy administracyjne sprawują w zakresie swojej właściwości kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 wspomnianego przepisu stanowi, iż kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Dokonując oceny zaskarżonego orzeczenia Sąd doszedł do przekonania, że skargi są niezasadne, gdyż organ II instancji w sposób prawidłowy stwierdził, że Skarżący uchybił terminowi do wniesienia odwołań. Zgodnie z przepisem art. 228 § 1 pkt 2 O.p. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W postanowieniu tym organ podatkowy powinien ustalić datę doręczenia decyzji organu I instancji oraz określić dzień, w którym upłynął termin do wniesienia środka odwoławczego. Spór pomiędzy stronami w niniejszej sprawie dotyczy skuteczności doręczenia w dniu 2 kwietnia 2015 r. decyzji organu I instancji. Skarżący wywodził, wbrew twierdzeniu organu odwoławczego, że w istocie nie zostały spełnione przesłanki wymienione w art. 149 O.p. uprawniające do przyjęcia, że decyzje zostały skutecznie doręczone do rąk pełnoletniego domownika. Stosownie do art. 149 O.p. (zd. pierwsze - w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonych postanowień), w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu, pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Z literalnej wykładni tego przepisu wynika, że osoby podejmujące się oddania pisma, czyli domownik (dozorca lub sąsiad) - ażeby doręczenie było skuteczne - powinny być pełnoletnie. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że warunek ten został spełniony, bowiem na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki zawierającej decyzje organu I instancji (nr od [...] do [...]) została zaznaczona informacja, że przesyłkę doręczono pełnoletniemu domownikowi tj. żonie Skarżącego H. J., która podjęła się oddania pisma adresatowi. Również w złożonym do akt sądowych oświadczeniu z dnia 15 czerwca 2015r. żona Skarżącego oświadczyła, że pokwitowała odebranie przesyłki w dniu 2 kwietnia 2015r., a przekazała ją Skarżącemu następnego dnia. Zatem nie ulega wątpliwości, że decyzje organu I instancji zostały odebrane przez żonę Skarżącego, a następnie - zgodnie z podjętym przez nią zobowiązaniem - zostały przekazane adresatowi. Dalsze okoliczności, związane z przekazaniem przesyłki przez żonę Skarżącemu (tj. przekazanie decyzji dzień później – 3 kwietnia 2015r. i błędne poinformowanie o dacie odebrania), są nieistotne dla rozstrzygnięcia, dlatego podnoszone w tej kwestii argumenty nie mają wpływu na ocenę prawidłowości doręczenia. Dla spełnienia wymogów określonych w art. 149 O.p. nie ma bowiem znaczenia sposób i dzień przekazania doręczonego pisma, jeśli pełnoletni domownik zobowiązał się do przekazania przesyłki adresatowi. Z argumentacji podnoszonej przez Skarżącego wynika, że w dniu 2 kwietnia 2015r., kiedy miało miejsce doręczenie decyzji I instancji, przebywał w domu, bo był chory, leżał w pokoju lecz nie spał i słyszał, że listonosz nie zapytał o to, czy adresat pisma jest w domu, lecz bezpośrednio wręczył przesyłkę żonie i to ona pokwitowała odbiór. Zdaniem Sądu brak podstaw do zakwestionowania w rozpoznawanej sprawie zastosowania doręczenia w trybie art. 149 O.p. Zgodnie z tym przepisem, doręczenie pełnoletniemu domownikowi może nastąpić w razie nieobecności adresata w mieszkaniu, a nieobecność taka powinna mieć charakter krótkotrwały, spowodowany przejściowymi okolicznościami. Obowiązujące przepisy nie wskazują, na podstawie jakich okoliczności doręczyciel ma ustalić, że adresata nie ma w mieszkaniu. Doręczyciel nie ma żadnych możliwości prawnych, aby zweryfikować, czy pod danym adresem rzeczywiście przebywa adresat przesyłki, jeśli on sam się nie ujawnia. W przypadku, gdy przed doręczycielem staje osoba nie będąca adresatem pisma, a sam adresat nie ujawnia swej obecności, listonosz ma podstawy by stwierdzić, że w chwili i w miejscu doręczenia adresat nie przebywa. Jeżeli osoba, która wyraża wolę odebrania korespondencji jest pełnoletnim domownikiem i zobowiązuje się przekazać pismo jego adresatowi, doręczyciel w takiej sytuacji ma pełne prawo i obowiązek złożyć do rąk tej osoby przesyłkę kierowaną do adresata. Przepis art. 149 O.p. wymaga, aby listonosz zweryfikował tożsamość osoby, która chce odebrać pismo, a nie wszystkich osób, które potencjalnie mogą przebywać w mieszkaniu, a które nie ujawniają faktu swojej obecności i nie wyrażają woli odebrania pisma. Jak wynika z okoliczności rozpoznawanej sprawy, żona Skarżącego, zobowiązując się do oddania pisma Skarżącemu zachowała się w taki sposób, jakby adresata nie było w domu. Zobowiązała się bowiem, że przekaże przesyłkę kierowaną do jej męża, nie ujawniając, że adresat właśnie przebywa w mieszkaniu. Z oświadczenia Skarżącego z dnia 15 czerwca 2015r. wynika, że mimo jego deklarowanej obecności w domu w chwili doręczania przesyłki przez listonosza, nie ujawnił on wtedy faktu przebywania w sąsiednim pomieszczeniu chociaż, jak sam stwierdził, słyszał, że listonosz właśnie przyszedł z korespondencją. Skoro ani S. J., ani jego żona nie ujawnili doręczycielowi, że adresat obecny jest w mieszkaniu, a ponadto żona Skarżącego podjęła się przekazania pisma mężowi, to przesłanki z art.149 O.p. zostały spełnione, a zarzuty skargi w tym zakresie są bezpodstawne. Uznanie prawidłowości doręczenia decyzji w dniu 2 kwietnia 2015r. oznacza, że od tego dnia rozpoczął bieg 14-dniowy termin do wniesienia odwołań, a zatem organ odwoławczy miał podstawy do uznania, że nadane w dniu 17 kwietnia 2015r. odwołania zostały wniesione z uchybieniem terminu. W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia art.125 O.p., który nakazuje organom działać wnikliwie i szybko, ani art. 121 O.p., zobowiązującego organy do prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Odmienna ocena ustalonego stanu faktycznego nie dowodzi, że naruszono powołaną zasadę, bowiem z regulacji tej nie wynika, aby organy podatkowe miały obowiązek interpretować fakty jedynie w sposób zadowalający dla podatnika, a więc w sposób zbieżny z jego stanowiskiem. Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe art. 122 O.p. Wprawdzie z dyspozycji tego przepisu wynika obowiązek organu podatkowego do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, nie oznacza to jednak, że strona jest zwolniona od współudziału w realizacji tego obowiązku. Z sytuacją taką będziemy mieli do czynienia w szczególności wówczas, gdy strona formułuje twierdzenia co do okoliczności stanu faktycznego, które nie znajdują oparcia w materiale dowodowym zebranym przez organ, lub zaprzecza poprawności dokonanej przez organ podatkowy oceny stanu faktycznego. W takich przypadkach wraz z tą inicjatywą przechodzą na nią także i wszelkie konsekwencje, jakie wiążą się z wynikiem prowadzonego dowodu. Zdaniem Sądu, podejmowanie przez organy podatkowe kroków zmierzających do ustalenia okoliczności sprawy należy uznać za postępowanie wypełniające przesłanki zawarte w art. 122 O.p. Trzeba mieć bowiem na względzie, że przepis mówi o działaniach niezbędnych, a wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. obowiązek organów gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny. Jak już wyżej podkreślono, obowiązek ten obciąża organy jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. W ocenie Sądu, zgromadzony materiał dowodowy pozwalał na poczynienie miarodajnych ustaleń faktycznych, stąd też zarzut niewyjaśnienia wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności jest niezasadny. W ocenie Sądu, przeprowadzony przez organ odwoławczy wywód w przedmiocie oceny zebranych dowodów jest w pełni logiczny i nie nosi cech dowolności. Sąd podziela w tym zakresie argumentację organu, która w świetle wszechstronnej oceny materiału dowodowego jest w pełni uzasadniona i nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. Zasadność ocen i wniosków poczynionych przez organ odwoławczy na podstawie zebranego materiału dowodowego w świetle zasad logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, nie budzi wątpliwości. Dokonana przez organ ocena dowodów nie wykracza także poza granice wynikające z art. 191 O.p. i nie nosi cech dowolności czy powierzchowności. Skarżący nie uzasadnił i nie sprecyzował na czym miałoby polegać naruszenie art. 192 O.p., który dotyczy umożliwienia stronie postępowania podatkowego wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Sąd nie stwierdził w tym zakresie żadnych uchybień. Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.