I SA/Rz 441/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S.NSA Bożena Wieczorska /spr./ Sędziowie Asesor Małgorzata Niedobylska WSA Kazimierz Włoch Protokolant sek.sąd. Beata Janczewska po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 12 września 2006 r. sprawy ze skargi "A" Spółka z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2006 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za m-c X 2004 r. - oddala skargę - Decyzją z dnia [...] marca 2006 roku ([...]) Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania A. Spółka z o.o. w P. (zwana dalej Spółką) od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] grudnia 2005 roku Nr [...] określającej Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za październik 2004 roku w kwocie 33.012,00 zł oraz ustalającej dodatkowe zobowiązanie w wysokości 5.884,00 zł. - utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Z uzasadnienia decyzji wynika, że przeprowadzona kontrola skarbowa wykazała, że Spółka nieprawidłowo zastosowała w miesiącu październiku 2004r. zwolnienie przedmiotowe do dostawy towarów używanych, które nie spełniły warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 nr 54, poz. 535). Organ kontroli skarbowej ustalił bowiem, Spółka w dniu 15 kwietnia 2004 roku nabyła od Z. S.A. we W. towary używane - wyposażenie i narzędzia biurowe określane jako "materiały niskocenne". Zakup został udokumentowany fakturą VAT Nr [...] z dnia 15 kwietnia 2004 roku na wartość 102.341,50 zł, "podatek VAT – zwolniony". Następnie, w dniu 23 kwietnia 2004r. Spółka oddała powyższe towary w najem B. Spółka z o.o. we W. Umowa najmu została zawarta na czas nieoznaczony, a czynsz z najmu ustalono w kwocie netto 900,00 zł za kwartał. W dniu 29 października 2004 r. Spółka towary te sprzedała dotychczasowemu najemcy tj. B. Spółka z o.o. Transakcję sprzedaży udokumentowano umową sprzedaży z dnia 29 października 2004 r. oraz fakturę VAT nr [...] (z tej samej daty) na wartość netto 108.777,69 zł i podatek od towarów i usług 0,00 zł. Do sprzedaży tej Spółka zastosowała zwolnienie przedmiotowe od podatku VAT w oparciu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Organ I instancji przyjął, iż materiały niskocenne będące w momencie ich sprzedaży przedmiotem najmu, nie mogły być uznane za towary używane przez Spółkę na warunkach, o których mowa w art. 43 ust. 2 pkt 2 z ustawy o VAT, bowiem przepis ten dotyczy tylko takiej dostawy towarów przez podatnika, który używał je przez pół roku, a następnie je sprzedał i wobec których nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego. W związku z powyższym organ I instancji uznał, iż Spółka w złożonej deklaracji podatkowej VAT-7 za październik 2004 r. zaniżyła podatek należny o kwotę 19.615,00zł i określił Spółce zobowiązanie podatkowe w wysokości 33.012,00 zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 30% zaniżenia tj. w kwocie 5.884,00zł. W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka podniosła, iż wynajmując towary niskocenne, których była właścicielem przez okres dłuższy niż 6 miesięcy, korzystała z tego tytułu z pożytków, co oznacza, że spełniła warunek, o którym mowa w art. 43 ust.1 pkt 2 ustawy o VAT. Ograniczenie kręgu podatników – właścicieli towarów, który przy sprzedaży mogli korzystać ze zwolnienia od podatku VAT do grupy właścicieli, którzy byli jednocześnie ich użytkownikami obowiązywało - zdaniem Spółki – do 31 grudnia 1999 r. W aktualnym stanie prawnym podatnik będący właścicielem towarów nie może ich użytkować osobiście; może korzystać jedynie z pożytków, które one przyniosą. Dyrektor Izby Skarbowej, rozpatrując sprawę w trybie odwoławczym, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, podtrzymując stanowisko organu l instancji wyrażone w uzasadnieniu decyzji. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, Spółka wniosła o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, względnie jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Zaskarżonej decyzji zarzucono oczywistą nieważność postępowania polegającą na wydaniu decyzji w stosunku do nieistniejącego podatnika oraz rażące naruszenie prawa, w szczególności art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT poprzez jego błędną wykładnię. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że Spółka wymieniona w decyzji (A.- L.) w ogóle nie istnieje, nadto nie mieści się przy ul. [...] w P. Spółka ponownie wyraziła stanowisko, prezentowane w toku postępowania, zgodnie z którym wystarczającym do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT jest fakt iż przez okres 6 miesięcy była ona właścicielem sprzedanych następnie materiałów niskocennych i korzystała z pożytków, które one przynosiły. Ponadto, w stosunku do tych towarów nie przysługiwało jej prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, na co orzekające w sprawie organy nie zwróciły zupełnie uwagi. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podnosząc argumenty, które legły u podstaw wydania zaskarżonej decyzji. Zarzut skargi dotyczący nieważności postępowania, z uwagi na wydanie decyzji w stosunku do nieistniejącego podatnika, organ odwoławczy uznał za niezasadny. Przyznał bowiem, że istotnie w sentencji decyzji błędnie określono adresata decyzji wpisując omyłkowo nazwę "A.-L." zamiast "A.", jednakże postanowieniem z dnia [...] maja 2006 roku nr [...] sprostowano oczywistą omyłkę określającą adresata decyzji. Na rozprawie w dniu 12 września 2006 roku pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej przedłożył potwierdzenie odbioru w/w postanowienia, z którego wynika, że zostało one doręczone Spółce w dniu 31 maja 2006 roku. Nadto pełnomocnik skarżącej spółki oświadczył, iż nie wnosiła ona zażalenia na w/w postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie sprostowania błędnie wskazanej firmy Spółki. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Na wstępie wyjaśnić należy, iż kontrola zgodności z prawem zaskarżonej decyzji przeprowadzana jest przez sąd administracyjny w określonej kolejności, bowiem stwierdzenie istnienia określonego typu wad eliminuje potrzebę ustalenia istnienia innych wad decyzji. W pierwszej kolejności przeprowadzana jest kontrola zaskarżonych decyzji (i postępowania, które je poprzedziło) z punktu widzenia ewentualnego istnienia wad powodujących nieważność decyzji. Przyjęcie takiej kolejności badania zgodności z prawem decyzji uzasadnione jest tym, że ustalenie którejkolwiek z wad decyzji, powodujących stwierdzenie jej nieważności czyni dalszą kontrolę nie tylko zbędną ale i niedopuszczalną. 1. Badając zgodność zaskarżonej decyzji z prawem, Sąd jest obowiązany ocenić ją z uwzględnieniem sprostowania dokonanego przez organ podatkowy, bez względu na to, czy postanowienie organu w tym przedmiocie było, czy nie było przedmiotem zaskarżenia do Sądu (por. wyrok NSA z dnia 26 marca 1993r, sygn. akt l SA 1429/92, publ. ONSA z 1994r., Nr 1, poz. 39). Nie budzi wątpliwości Sądu fakt, iż wadliwe oznaczenie firmy podatnika przez zbędne dodanie litery "L" może podlegać sprostowaniu na podstawie art. 215 § 1 i 3 ustawy – Ordynacja podatkowa i że w niniejszej sprawie sprostowanie takie zostało dokonane oraz, że postanowienie w przedmiocie sprostowania zostało Spółce skutecznie doręczone. W tym stanie rzeczy zarzut wydania decyzji w stosunku do nieistniejącego podatnika Sąd uznał za bezzasadny. 2. W sprawie poza sporem jest, że materiały niskocenne zostały zakupione przez skarżącą w dniu 15 kwietnia 2004 roku, kolejno w dniu 23 kwietnia 2004 roku - oddane w najem B. spółka z o.o., zaś w dniu 29 października 2004 roku - sprzedane przez Spółkę dotychczasowemu najemcy. Sąd podziela stanowisko orzekających w sprawie organów, iż w okolicznościach niniejszej sprawy materiały niskocenne, będące w momencie ich sprzedaży przedmiotem umowy najmu, nie były towarami używanymi przez podatnika, w związku z tym ich dostawa nie podlega zwolnieniu od podatku określonemu w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż zwolnienie to dotyczy tylko takiej dostawy przez podatnika, który używał rzecz przez pół roku, a następnie ją sprzedał i względem, której nie miał w ogóle prawa do odliczenia. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT przez towary używane rozumie się: 1) budynki, budowle i ich części - jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat, 2) pozostałe towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku. "Używanie" o którym mowa w art.43 ust. 2 ustawy o VAT oznacza "posługiwanie się, wykorzystywanie czegoś w charakterze narzędzia". Zgodzić się należy ze stanowiskiem organu odwoławczego, iż pojęcie "używania" należy wiązać z władztwem fizycznym nad rzeczą i jej faktycznym używaniem. Nie jest zatem wystarczające samo tylko posiadanie danego towaru przez wskazany przepisem czas. Z treści art. 43 ust. 2 ustawy o VAT wynika jednoznacznie, że towarem używanym jest taki towar, który faktycznie znajdował się w używaniu podmiotu dokonującego jego dostawy. Nie jest to zatem towar w ogóle używany, lecz używany przez jego dostawcę w okresie bezpośrednio poprzedzającym dokonanie dostawy. W konsekwencji, za używanie, jako przesłanki zastosowania zwolnienia, o który mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, nie można uznać posiadania towaru, któremu nie towarzyszy faktyczne jego wykorzystywanie. Bezzasadne są także te zarzuty skargi, w których Spółka, odwołując się do dokonanej ustawą z dnia 20 listopada 1999 roku nowelizacji ustawy o VAT z 1993r. wywodzi, iż w aktualnie obowiązującym stanie prawnym przedmiotowe zwolnienie dotyczy także towarów znajdujących się uprzednio tylko w władztwie prawnym sprzedającego. Obowiązująca od 1 stycznia 2000 roku nowelizacja rozszerzyła bowiem zwolnienie na dostawę budynków, budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, nie zaś na towary nie będące budynkami. W konsekwencji nie można z tego wywieść tezy, że oddanie tych towarów w najem spełnia warunek "używania" o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Z tych powodów, skarga jako nieuzasadniona podlegała oddaleniu, w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).