I SA/Rz 45/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bożena Wieczorska /spr./ Sędzia NSA Maria Piórkowska Asesor WSA Małgorzata Niedobylska Protokolant sek.sąd. T.Tochowicz po rozpoznaniu w dniu 21 lipca 2005r. na rozprawie- sprawy ze skargi A. G.- B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2004r. Nr [...] w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku VAT za listopad 2003r. I. oddala skargę, II. zarządza zwrot skarżącej A. G.-B. kwoty 300zł. (słownie: trzysta złotych) tytułem nadpłaconego wpisu od skargi. I SA/Rz 45/05 Uzasadnienie Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] grudnia 2004r. (nr [...]) wydaną po rozpatrzeniu odwołania A.G. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2004r. (nr [...]) określającej w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2003r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 22 zł – utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podtrzymując stanowisko organu I instancji stwierdził, iż podatniczka w kontrolowanym okresie tj. listopadzie 2003r. nie dokonała czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Usługa bowiem, którą podatniczka wykonała i udokumentowała fakturą sprzedaży z dnia 28 listopada 2003r. (nr 1/2003) na kwotę 100 zł (w tym podatek VAT – 22zł) polegała na pośrednictwie kredytowym, które korzysta na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz. 50 z późn.zm.) zwana dalej ustawą VAT ze zwolnienia przedmiotowego. Powołując się na brzmienie art. 20 ust. 2 i art. 25 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT organ odwoławczy stwierdził, iż skoro podatniczka nie dokonała w kontrolowanym okresie czynności opodatkowanej podatkiem VAT, to tym samym nie była uprawniona do odliczenia podatku naliczonego, związanego ze sprzedażą opodatkowaną, o której mowa w w/w przepisach. Wystawienie faktury VAT, w której podatnik wykaże podatek należny powoduje na podstawie art. 33 ust. 1 ustawy VAT – jak dalej wyjaśnił organ odwoławczy – obowiązek zapłaty tego podatku, także wówczas gdy sprzedaż wykazana w fakturze nie była objęta obowiązkiem podatkowym albo też z obowiązku tego została zwolniona. Ponieważ podatniczka wystawiła fakturę sprzedaży w dniu 28 listopada 2003r. dokumentującą czynność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT, to tym samym – zdaniem organu odwoławczego – na mocy art. 33 ust. 1 ustawy VAT zobowiązana była do uiszczenia wykazanego w tej fakturze podatku VAT. Dodatkowo organ odwoławczy wyjaśnił, że obowiązek zapłaty podatku VAT wynikający z powyższego przepisu nie oznacza, że dana czynność stała się czynnością opodatkowaną. Ustosunkowując się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż nie są one trafne i pozostają bez wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na powyższą decyzję A.G. , reprezentowana przez pełnomocnika doradcę podatkowego – A.C. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2004r. (nr ...) oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego jako sprzecznych z prawem względnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, iż organ podatkowy I instancji dokonał zwrotu podatku VAT na rachunek bankowy skarżącej w dniu 15 lutego 2004r., tj. w trakcie trwania kontroli. W dniu 15 września 2004r. organ podatkowy wydał decyzję (nr ...) określającą zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku VAT za listopad 2003r. utrzymaną przez organ odwoławczy, której skarżąca zarzuca sprzeczność z prawem. Następnie skarżąca – jak wyjaśniła – złożyła w dniu 13 grudnia 2004r. tj. po zakończeniu kontroli podatkowej korektę deklaracji VAT-7 za miesiące listopad i grudzień 2003r. Organ podatkowy w postanowieniu z dnia [...] grudnia 2004r. (nr ...) wydanym na podstawie art. 81b § 1 i 2 ordynacji podatkowej uznał powyższą korektę za bezprzedmiotową, czym – jej zdaniem – naruszył prawo. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. W piśmie procesowym z dnia 13 lipca 2005r. pełnomocnik skarżącej podał, że organ I instancji wydał decyzję o zwrocie podatku VAT z naruszeniem art. 27 ust. 6 ustawy VAT. Organ ten dokonał również w toku kontroli podatkowej zwrotu podatku, co przekonało podatniczkę, iż zwrot był zgodny z w/w przepisem art. 27 ust. 6 ustawy VAT. Podatniczka zakwestionowała ustalenia organu podatkowego, jednakże uwagi jej nie zostały uwzględnione i organ podatkowy wydał decyzję wymiarową, którą Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał decyzję z dnia [...] grudnia 2004r. (nr ...). W decyzji tej organ odwoławczy nie ustosunkował się do podniesionej w odwołaniu kwestii zwrotu podatku VAT. Podatniczka wyjaśniła ponadto, że w dniu 13 grudnia 2004r. dokonała korekty zeznania za cały rok podatkowy, wykazując nadpłatę podatku VAT. Korekta ta stanowiła istotną okoliczność, którą organy podatkowe winny wziąć pod uwagę. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna, a jej zarzuty wykraczają poza rozpatrywaną sprawę. Na wstępie należy wyjaśnić, iż stosownie do treści art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 oraz art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm. zwanej dalej p.s.a.) sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd zobowiązany jest do wzięcia pod uwagę z urzędu wszelkich naruszeń prawa niezależnie od żądań i zarzutów podniesionych w skardze, jednakże oceną swą może objąć wyłącznie sprawę, w której skarga została wniesiona, czyli może ocenić stosunek podatkowy, który jest objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Nie może natomiast "wkroczyć" w inną sprawę w stosunku do tej, która była przedmiotem postępowania przed organami podatkowymi. Rozstrzygnięciem, które zostało zakwestionowane w skardze jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2004r. (nr ....) określająca podatek VAT za m-c listopad 2003r. Tym samym Sąd nie może dokonać oceny powołanego w skardze postanowienia – bez wskazania organu, który je wydał – z dnia 20 grudnia 2004r. (nr ...) uznającego korektę za bezprzedmiotową, ani też – powołanej w piśmie procesowym z dnia 13 lipca 2005r. i bliżej nie określonej "decyzji organu I instancji o zwrocie podatku VAT, której skarżąca zarzuciła naruszenie art. 27 ust. 6 ustawy VAT. Nie mogą być również przedmiotem oceny Sądu decyzje organów podatkowych dotyczące miesiąca grudnia 2003r., w którym to miesiącu podatniczka zadeklarowała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy. Brzmienie skargi – co do jej zakresu – nie pozostawia żadnych wątpliwości, iż dotyczy ona wyłącznie rozstrzygnięcia organów podatkowych za listopad 2003r. Przechodząc do merytorycznej oceny zaskarżonej decyzji Sąd stwierdza, iż kwalifikacja usługi tzw. "pośrednictwa kredytowego" jako usługi finansowej podlegającej zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT jest prawidłowa. Na marginesie należy zauważyć, że kwestia ta nie była przedmiotem sporu między stronami. Nie oznacza to jednak, że zobowiązanie podatkowe z tytułu sprzedaży usługi zwolnionej z opodatkowania nie powstanie. Otóż stosownie do treści art. 33 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty także wówczas, gdy dana sprzedaż nie była objęta obowiązkiem podatkowym albo została – jak w niniejszej sprawie – zwolniona od podatku. Przepis art. 33 ust. 1 ustawy VAT reguluje – jak trafnie przyjęły organy podatkowe – szczególny obowiązek tj. zapłaty podatku wykazanego w fakturze, co nie oznacza jednak, że czynność zwolniona staje się czynnością opodatkowaną i to wg stawki wykazanej przez podatnika. Zgodzić się bowiem należy ze stanowiskiem organu odwoławczego, iż byłoby to sprzeczne z zasadą regulacji ustawowej w dziedzinie opodatkowania i prowadziłoby do sytuacji, w której to podatnik w istocie we własnym zakresie decydowałby o przedmiocie opodatkowania i o wysokości stawek podatkowych, które są w ustawie powiązane z określonymi czynnościami opodatkowanymi. Podkreślić również należy, że podatniczka w miesiącu listopadzie 2003r. dokonała jednej tylko sprzedaży udokumentowanej w/w fakturą z dnia 28 listopada 2003r. (nr 1/2003), czyli dokonała wyłącznie sprzedaży usługi zwolnionej od podatku. Okoliczność ta ma wpływ na uregulowane w art. 19 ust. 1 ustawy VAT prawo podatnika do odliczenia w miesiącu listopadzie podatku naliczonego zarówno nierozliczonego w poprzednim okresie rozliczeniowym, jak i wykazanego przez podatniczkę do rozliczenia w miesiącu listopadzie 2003r. jako związanego ze sprzedażą opodatkowaną. Skoro podatniczka nie dokonała w listopadzie 2003r. sprzedaży opodatkowanej, to tym samym nie miała prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego ani nierozliczonego w poprzednim okresie rozliczeniowym ani też wykazanego do rozliczenia w miesiącu listopadzie 2003r. Wynika to wyraźnie z art. 25 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, który wyłącza prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą zwolnioną od podatku oraz z art. 19 ust. 4 ustawy VAT zgodnie z którym, jeżeli podatnik nie wykonał w okresie, o którym mowa w ust. 3 czynności podlegającej opodatkowaniu, to podatek naliczony za ten okres podlega rozliczeniu w najbliższym okresie, w którym czynności te zostaną wykonane, nie później jednak niż w ciągu 36 m-cy od końca m-ca, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny. Za nie mające związku z rozpatrywaną sprawą należy uznać zarzuty skargi dotyczące dokonanego przez organ I instancji zwrotu podatku VAT, bowiem w deklaracji podatkowej VAT za m-c listopada 2003r. podatniczka nie wykazała w ogóle nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 ustawy p.s.a. orzekł jak w sentencji.