I SA/Rz 463/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędziowie NSA Bożena Wieczorska (spr.) NSA Maria Piórkowska Protokolant sekr. sąd. Małgorzata Paśko po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 4 grudnia 2008 r. na rozprawie sprawy ze skargi B.S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] lutego 2008 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym 1) uchyla zaskarżoną decyzję w części dotyczącej oprocentowania nadpłaty w podatku akcyzowym, 2) określa, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w części uchylonej, 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej B.S.kwotę 200 (słownie: dwieście) złotych tytułem częściowego zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Rz 463/08 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] lutego 2008 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Celnej, po rozpoznaniu odwołania B.S. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] listopada 2007 r. (nr [...]) stwierdzającej nadpłatę w podatku akcyzowym w wysokości 4.854,00 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, uchylił w całości decyzję organu I instancji i stwierdził nadpłatę w podatku akcyzowym w kwocie 4.854,00 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki VOLVO S60, rok produkcji 2001, o nr nadwozia [...] wraz z oprocentowaniem w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych, liczonym od dnia 9 stycznia 2007 r. do dnia dokonania zwrotu. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, iż B.S. (zwana dalej: podatniczką) w dniu 4 listopada 2004 r. dokonała nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki VOLVO S60, pojemność silnika 2.435 cm3, nr nadwozia [...] , rok produkcji 2001 i zapłaciła należny z tego tytułu podatek akcyzowy w kwocie 11.017,00 zł. W dniu 24 sierpnia 2006 r. do Urzędu Celnego wpłynęło pismo podatniczki z prośbą o unieważnienie decyzji z dnia [...] listopada 2004 r. w sprawie wymiaru akcyzy w kwocie 11.017,00 zł i wznowienie postępowania w sprawie zwrotu w/w kwoty wraz z ustawowymi odsetkami. Postanowieniem z dnia [...] września 2006 r. (nr [...]) Naczelnik Urzędu Celnego pozostawił powołane powyżej pismo bez rozpatrzenia. W wyniku odwołania podatniczki sprawa była rozpatrywana przez Dyrektora Izby Celnej, który postanowieniem z dnia [...] grudnia 2006 r. (nr [...]), uchylił w całości postanowienie organu l instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. W ponownym postępowaniu organ l instancji decyzją z dnia [...] listopada 2007 r. (nr [...]) stwierdził nadpłatę w podatku akcyzowym w wysokości 4.854,00 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu osobowego. Powyższa decyzja została uchylona powołaną na wstępie decyzją organu II instancji z dnia [...] lutego 2008 r. Organ odwoławczy wyjaśnił, iż zgodnie z art. 80 ust. 1 i art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podstawą opodatkowania w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest kwota jaką nabywca jest obowiązany zapłacić za pojazd. Stawka podatku akcyzowego dla wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych, a zatem również i samochodów osobowych wynosi 65% podstawy opodatkowania, przy czym na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 87, poz. 825 ze zm.) została ona obniżona oraz zróżnicowana w zależności od pojemności silnika i wieku pojazdu z zastrzeżeniem, iż stawki akcyzy obliczone zgodnie ze wzorem wskazanym w rozporządzeniu nie mogą być wyższe niż stawka akcyzy, o której mowa w art. 75 ust. 1 cyt. ustawy tj. 65%. Organ odwoławczy precyzyjnie opisał sposób wyliczania stawki podatku obciążającego podatnika, która zgodnie ze wzorem zawartym w rozporządzeniu wynosi dla samochodu marki VOLVO S60 o pojemności silnika 2.435 cm3, rok produkcji 2001 - 37,6 %. Organ II instancji odniósł się również do kwestii wykładni prawa wspólnotowego stwierdzając, iż w świetle orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r. w sprawie C-313/05 Maciej Brzeziński v. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie postanowienia ustawy o podatku akcyzowym, odnośnie nabywanych wewnątrzwspólnotowo samochodów osobowych starszych niż dwa lata, nie naruszają postanowień art. 90 akapit pierwszy Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (zwanego dalej: TWE) dopóty, dopóki kwota akcyzy zapłacona z tytułu nabycia takiego pojazdu nie przekroczy rezydualnej kwoty tego podatku, zawartej w wartości rynkowej podobnego pojazdu sprzedawanego na terytorium kraju. Postanowienia art. 90 akapit pierwszy TWE, należy więc interpretować, w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Oznacza to, że kwota akcyzy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego przewyższająca kwotę rezydualną akcyzy, zawartą w wartości rynkowej podobnego pojazdu sprzedawanego na terytorium kraju, będzie nadpłatą w rozumieniu art. 72 ust. 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Stosując wskazówki zawarte w wymienionym wyroku jak również wytyczne sądów administracyjnych zawarte w wyrokach zapadłych w następstwie w/w orzeczenia ETS (wyrok WSA w Warszawie z dnia 6 marca 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 254/07), organy podatkowe w toku postępowania dokonały porównania kwotę podatku akcyzowego, obciążającego samochód nabywany wewnątrzwspólnotowo z kwotą rezydualnego podatku akcyzowego obciążającą pojazd znajdujący się już na rynku krajowym, opodatkowany tym podatkiem przy pierwszej rejestracji, mając przy tym na uwadze fakt, że wartość rynkowa pojazdów samochodowych zmniejsza się z upływem czasu. Zgodnie z powyższymi wytycznymi, organy uznały, iż zwrot podatku akcyzowego będzie należał się w takiej wysokości, w jakiej akcyza zapłacona za zagraniczny pojazd przewyższa akcyzę, jaką właściciel musiałby zapłacić od podobnego samochodu zakupionego w Polsce. Za rezydualną kwotę podatku uznano podatek obciążający pojazdy krajowe. Podstawę do ustalenia kwoty podatku rezydualnego zawartego w cenie podobnego pojazdu krajowego stanowić będzie jego wartość rynkowa. Organy ustaliły zatem wartość rynkową podobnego samochodu używanego w Polsce, posługując się przy tym kryteriami zobiektywizowanymi umożliwiającymi ustalenie wartości w oparciu o wiek, przebieg, stan ogólny, rodzaj napędu, markę lub model a następnie porównywały kwotę podatku akcyzowego zawartego w ustalonej wcześniej cenie rynkowej pojazdu, z kwotą podatku akcyzowego zapłaconą przez podatnika przy nabyciu wewnątrzwspólnotowym. Do ustalenia wartości rynkowej podobnego samochodu na rynku polskim organy podatkowe posłużyły się katalogiem wydawnictwa INFO-EKSPERT "Pojazdy Samochodowe - Wartości Rynkowe" z listopada 2004 r. Dysponując notowaniami podobnego pojazdu modelowego, o parametrach podobnych do nabytego przez podatniczkę samochodu w celu ustalenia wartości rezydualnej akcyzy zawartej w cenie podobnego samochodu osobowego sprzedawanego na terytorium kraju przyjęto notowanie w wysokości 63.300,00 zł. Wobec różnicy pomiędzy miesiącem rejestracji (styczeń) i przebiegiem (71.302 km) samochodu nabytego przez Stronę a samochodem modelowym (miesiąc rejestracji - maj, przebieg średni - 87.500 km), notowanie samochodu modelowego (63.300,00 zł) skorygowano o korektę z tytułu pierwszej rejestracji i korektę z tytułu ponadnormatywnego przebiegu, zgodnie z wytycznymi zawartymi w Informatorze. Ponieważ zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie dawał podstaw do ustalenia pełnej wersji wyposażeniowej samochodu, przyjęto najniższe notowanie występujące w Informatorze. W ocenie organu odwoławczego, przyjęte przez organy podatkowe rozwiązanie przy ustalaniu wartości rynkowej podobnego samochodu zarejestrowanego w kraju, było najkorzystniejsze dla podatniczki. Ustalona w powyższy sposób podstawa opodatkowania akcyzą podobnego samochodu osobowego sprzedawanego na rynku krajowym wynosi 45.313,00 zł, a zatem wartość rezydualna akcyzy zawarta w cenie w/w/ samochodu wynosi 6.163,00 zł. Dokonując porównania kwoty akcyzy zapłaconej przez podatniczkę (11.017,00 zł) z kwotą rezydualnej akcyzy zawartej w cenie podobnego samochodu osobowego użytkowanego na terytorium kraju (6.163,00 zł), stwierdzono kwotę nadpłaty wysokości 4.854,00 zł wraz z oprocentowaniem. Odnosząc się do zarzutów podatniczki dotyczących wysokości kwoty nadpłaty, organ II instancji podniósł, że strona była wzywana do nadesłania dokumentów potwierdzających stan techniczny pojazdu oraz poinformowana o możliwości przedłożenia opinii biegłego rzeczoznawcy dotyczącej wartości rynkowej sprowadzonego pojazdu według stanu na listopad 2004 r. Podatniczka nie przedstawiła żadnych dokumentów świadczących o stanie technicznym przedmiotowego samochodu. Z uwagi na powyższe, organy podatkowe opierając się na dokumentach w postaci faktury z dnia 6 października 2004 r. oraz zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia 5 listopada 2004 r. ustaliły szczegółowe dane dotyczące przedmiotowego samochodu, które nie były przez podatniczkę kwestionowane. Dane te stanowiły zaś podstawę ustalenia wartości rynkowej podobnego samochodu osobowego, sprzedawanego na terytorium kraju, co oznacza, iż stwierdzona kwota nadpłaty podatku akcyzowego nie jest zaniżona. Ustosunkowując się do kwestii oprocentowania powstałej nadpłaty organ II instancji wskazał, że w niniejszej sprawie znajduje zastosowanie art. 78 § 3 pkt. 3 lit b Ordynacji podatkowej, gdyż decyzja stwierdzająca nadpłatę nie została wydana w terminie w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowaną deklaracją. Podatniczce przysługuje zatem oprocentowanie nadpłaty od dnia złożenia wniosku wraz ze skorygowaną tj. od dnia 9 stycznia 2007 r. do dnia zwrotu. Organ wskazał również, iż nadpłata wraz oprocentowaniem w kwocie 519,00 zł została zwrócona podatniczce w dniu 6 grudnia 2007 r. Uznając, iż organ I instancji stwierdził kwotę nadpłaty w prawidłowej wysokości oraz prawidło uznał, iż podatniczce przysługuje oprocentowanie od stwierdzonej nadpłaty od dnia 9 stycznia 2007 r. organ odwoławczy wyjaśnił, że uchylenie decyzji w niniejszej sprawie nastąpiło jedynie z tego powodu, że dopiero w odwołaniu podatniczka dokładnie sprecyzowała swoje żądanie co do okresu za jaki domaga się oprocentowania, w związku z czym organ ten uznał, że ten element roszczenia, powinien mieć formę decyzji administracyjnej. Zarzut dotyczący pominięcia w zaskarżonej decyzji "kosztów zażaleniowych" organ odwoławczy uznał za bezzasadny podnosząc, iż strona była wzywana do sprecyzowania powyższych żądań poprzez podanie kwot i tytułów, których one dotyczą, lecz tego nie uczyniła, wobec czego organy nie mogły ustosunkować się do tej kwestii. Na powyższą decyzję organu II instancji B.S. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie. Skarżąca podniosła, iż nie zgadza się z zaskarżoną decyzją oraz podtrzymuje "wcześniejsze zastrzeżenia co do meritum sprawy oraz odsetek". Wskazała również, iż w jej ocenie sposób wyliczenia zwrotu akcyzy jest zaniżony. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Stosownie do treści art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153 poz.1269) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz.1270 ) określanej dalej P.p.s.a., kontrola zaskarżonych rozstrzygnięć dokonywana jest pod kątem ich zgodności z prawem, przy czym Sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami i podstawami wskazanymi w skardze. Skarga jest częściowo tylko zasadna. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest wysokość stwierdzonej nadpłaty w podatku akcyzowym w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego marki VOLVO S60 rok produkcji 2001, w tym rozstrzygnięcie dotyczące odsetek od stwierdzonej nadpłaty. Skarżąca nie kwestionuje natomiast samej zasadności stwierdzenia nadpłaty w tym podatku. Dla oceny zasadności wyliczenia oraz wpłacenia nadpłaty zastosowanie miały przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257, powołanej dalej jako ustawa) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 87, poz. 825, powołanego dalej jako rozporządzenie). Według regulacji zawartych w powyższej ustawie, pojazdy samochodowe są wyrobami akcyzowymi (niezharmonizowanymi) podlegającymi akcyzie, a opodatkowaniu akcyzą podlega między innymi nabycie wewnątrzwspólnotowe tj. przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 2 pkt 1, 3-5, art. 4 ust. 1 pkt.5 ustawy, załącznik nr 1 poz. 59). Akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z przepisami ustawy prawo o ruchu drogowym, a podatnikami są podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego. Podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego w Polsce, zobowiązane zostały do złożenia stosownej deklaracji uproszczonej w terminie 5 dni od tego nabycia i zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji tego samochodu w kraju, a podstawę opodatkowania stanowi kwota jaką nabywca zobowiązany jest zapłacić (art. 81 ust. 1, art. 82 ust.3, art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy ). Zgodnie z art. 75 ust. 1 ustawy stawka akcyzy na samochody osobowe wynosi 65 % podstawy opodatkowania z tym, że w § 2 ust.1 cyt. wyżej rozporządzenia ustalone zostały obniżki tych stawek w załączniku nr 2 - dla wyrobów akcyzowych nabywanych wewnątrzwspólnotowo. W przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, dokonanego po upływie 2 lat od jego produkcji - przy wliczeniu roku produkcji jako pierwszego roku kalendarzowego - wskazano sposób obliczenia ostatecznej procentowej stawki akcyzy według określonego wzoru, przy uwzględnieniu stawki akcyzy określonej w pozycji nr 23 załącznika nr 2, w zależności od pojemności silnika samochodu, wieku samochodu wyrażonego w latach kalendarzowych; z zastrzeżeniem, że obliczona stawka akcyzy nie może być wyższa niż określona w ustawie tj. 65 % podstawy opodatkowania (§7 ust. 2 i ust. 3 rozporządzenia). Określoną w pozycji 23 załącznika nr 2 akcyzę zróżnicowano: dla samochodów o pojemności silnika powyżej 2 000 cm3 - w wysokości 13,6%, a dla pozostałych samochodów - w wysokości 3,1% podstawy opodatkowania. Zaznaczyć przy tym należy, że dla samochodów sprzedawanych przed pierwszą rejestracją w kraju i przed upływem dwóch lat od ich produkcji, wskazano w § 7 ust.1 jedynie stawki akcyzy bez względu na wiek. Według ustawy, nie są objęte akcyzą, będące przedmiotem obrotu w Polsce, samochody, które już w Polsce zostały zarejestrowane - bez względu na wiek tych samochodów, natomiast samochody używane, nabyte wewnątrzwspólnotowo, mające ponad 2 lata, takiej akcyzie podlegają aż do chwili rejestracji w Polsce. Zgodność regulacji zawartej w art. 80 ustawy o podatku akcyzowym z art. 90 TWE była przedmiotem pytania prejudycjalnego, zadanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, Europejskiemu Trybunałowi Sprawiedliwości w Luksemburgu (powoływany dalej jako: ETS). ETS w wyroku z dnia 18 stycznia 2007 r. w sprawie C - 313 Maciej Brzeziński przeciwko Dyrektorowi lzby Celnej w Warszawie, orzekł iż podatek akcyzowy ustanowiony w Polsce ustawą z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym, nie stanowi cła przywozowego ani opłaty o skutku równoważnym w rozumieniu art. 25 TWE i że nałożenie obowiązku składania deklaracji uproszczonej nie pozostaje w sprzeczności z prawem wspólnotowym tj. art. 28 TWE, przy założeniu, że obowiązek ten powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, ale nie później, niż z chwilą rejestracji samochodu w kraju. W wyroku tym ETS orzekł równocześnie, że przepis art. 90 akapit 1 TWE sprzeciwia się podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Podkreślić należy, iż ETS nie zakwestionował co do zasady podatku akcyzowego nakładanego na samochody. Stwierdził, że jeżeli w konkretnym przypadku podatek został pobrany w wysokości wyższej od dozwolonej przez art. 90 TWE zwrotowi podlegają jedynie kwoty podatku akcyzowego przewyższające to, co odpowiada rezydualnemu podatkowi zawartemu cenie krajowego, podobnego używanego samochodu osobowego. W ugruntowanym już orzecznictwie sądów administracyjnych zapadłym w następstwie w/w wyroku ETS, wyrażono pogląd, że nadpłata powstanie w przypadku, gdy kwota podatku akcyzowego nałożona na samochód nabyty w państwie członkowskim innym niż Polska okaże się wyższa od kwoty podatku zawartej w wartości rynkowej pojazdu podobnego zarejestrowanego wcześniej w Polsce ( tj. kwoty rezydualnej podatku) i będzie stanowiła różnicę tych kwot. O ile zatem po stronie podatnika punktem wyjścia będzie po prostu stawka i kwota zapłaconej przez niego akcyzy, to punkt odniesienia stanowić będzie wartość rynkowa podobnego samochodu zakupionego i pierwszy raz zarejestrowanego w Polsce i zawarta w tej wartości rezydualna kwota podatku akcyzowego.( por. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 13 marca 2007 r. sygn. akt I SA/Rz 99/07 oraz z dnia 29 maja 2007 r. sygn. akt I SA/Rz 314/07). Podstawę dla ustalenia kwoty podatku rezydualnego zawartego w cenie podobnego samochodu krajowego stanowi jego wartość rynkowa. Aby ustalić wartość rynkową podobnego samochodu używanego w Polsce należy posługiwać się narzędziami umożliwiającymi zobiektywizowane ustalenie jego wartości w oparciu o takie kryteria jak wiek, przebieg, stan ogólny , rodzaj napędu, marka lub model. Organ podatkowy powinien posługiwać się przy tym jawnymi kryteriami, na których opiera się metoda ustalania wartości rynkowej podobnego samochodu na rynku krajowym oraz metoda wskazania podobnego samochodu na rynku krajowym przy uwzględnieniu wskazanych zmiennych kryteriów (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 6 marca 2007 r. IIISA/Wa 254/07). Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, należy stwierdzić, że organy podatkowe w celu ustalenia czy powstała nadpłata podatku akcyzowego, zasadnie zbadały w postępowaniu podatkowym czy akcyza obliczona i zapłacona przez skarżącą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowych samochodów przewyższa kwotę rezydualną tego podatku zawartą w wartości podobnego pojazdu sprzedawanego w Polsce. Organy w celu ustalenia kwoty rezydualnej podatku zawartej w cenie podobnego samochodu sprzedawanego w kraju odniosły się do średniej wartości rynkowej danego samochodu w miesiącu powstania obowiązku podatkowego. W tym celu posłużyły się narzędziem umożliwiającym zobiektywizowane ustalenie średniej wartości rynkowej tj. katalogiem Info-Ekspert opracowanym przez zespół rzeczoznawców samochodowych, zawierającym notowania średnich cen rynkowych samochodów, charakteryzującymi się określonymi parametrami, które następnie dla przedmiotowego pojazdu skorygowano uwzględniając rozbieżności takie jak różnice przebiegu, wyposażenie, datę pierwszej rejestracji. Po ustaleniu w/w sposób podstawy opodatkowania akcyzą samochodu podobnego, organy podatkowe dokonały wyliczenia rachunkowego zawartej w niej wartości rezydualnej akcyzy, a następnie porównały tą wartość do wartości akcyzy zapłaconej przez skarżącą od nabytego samochodu, wyliczonej od podstawy opodatkowania tj. od kwoty ją skarżąca zapłaciła za pojazd zgodnie z umową kupna sprzedaży. Powyższe zasady ustalania nadpłaty w podatku akcyzowym i poczynione w tym zakresie ustalenia, tak co do wartości podstawy opodatkowania akcyzą samochodów podobnych, sprzedawanych w Polsce, jak i wyliczenia kwoty rezydualnej podatku zawartej w cenie takich samochodów oraz analiza porównawcza zapłaconej akcyzy z kwotą rezydualną tego podatku zawartą w samochodach podobnych, nie budzą zastrzeżeń Sądu. Zostały bowiem poczynione zgodnie ze wskazaniami ETS zawartymi w wyroku z dnia 18 stycznia 2007r. sygn.akt C 313/05 oraz orzecznictwem ETS (wskazującym, że rezydualny podatek zawarty w cenie odsprzedawanego pojazdu mimo deprecjacji wartości pojazdu jest równy temu samemu ułamkowi) jak i zgodnie wyżej przywołanymi wskazaniami sądów administracyjnych krajowych. Należy podkreślić, iż chwili orzekania przez Sąd w niniejszej sprawie obowiązują już przepisy ustawy z dnia 9 maja 2008r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz.U. Nr 118, poz. 745, powołanej dalej jako ustawa z dnia 9 maja 2008r.). Powyższa ustawa weszła w życie w dniu 19 lipca 2008 r. tj. już po wprowadzeniu do obrotu zaskarżonych decyzji, jednakże jej obowiązywanie w dniu orzekania przez Sąd powoduje konieczność odniesienia się do regulacji w niej zawartych. W tym zakresie Sąd podziela stanowisko wyrażone w wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 18 września 2008 r. sygn. akt I SA/Rz 532/08, że użycie przez ustawodawcę w art.9 tej ustawy będącego przepisem przejściowym - ogólnej formuły, że postanowienia ustawy mają zastosowanie do postępowań wszczętych i nie zakończonych przed dniem wejścia w życie jej postanowień, daje podstawę do przyjęcia, że treścią tego przepisu objęte są wszystkie postępowania, które w tych sprawach mogą się toczyć, o ile nie zostały zakończone. Pośród postępowań objętych dyspozycją przepisu mieszczą się zarówno postępowania administracyjne, jak i sądowoadministracyjne. Wniosek taki ma oparcie w wykładni językowej i systemowej tego przepisu. W językowym wymiarze jest dopuszczalny ze względu na posłużenie się przez ustawę ogólną kategorią postępowań, bez bliższego ich charakteryzowania. Należy wskazać, że ustawodawca w przepisach przejściowych, jeżeli zamierza odnieść je tylko do określonego rodzaju postępowań to posługuje się formułami petryfikującymi określony rodzaj postępowania np. wskazuje, na postępowania zakończone decyzją lub decyzją ostateczną albo zakończonych w pierwszej instancji lub ogólnie postępowań w sprawie. Wszystkie wskazane formuły pozwalają ograniczyć zakres pojęcia postępowań tylko do instancji administracyjnych. W art. 9 w/w ustawy przyjęto zupełnie inną zasadę, wskazując na postępowanie dotyczące stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym. Zdaniem Sądu, takie ujęcie przepisu daje podstawę do odniesienia jego treści również do postępowań sądowoadministracyjnych. Na korzyść tego stanowiska przemawia również wspomniany wcześniej argument systemowy. Intencją ustawy z 9 maja 2008 r. jest doprowadzenie do zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia lub importu samochodu osobowego w okresie od 1 maja 2004r. do 30 listopada 2006 r. Zatem przepisy ustawy należy tak wykładać, by każdy podatnik, o którym mowa w art. 2 tej ustawy mógł realnie przeprowadzić postępowanie według zasad, w niej określonej. Cel ten można osiągnąć tylko przy założeniu, że art. 9 ustawy z 9 maja 2008 r. odnosi się do wszystkich postępowań, w tym sądowych. W innym przypadku, a więc przy założeniu, że w rozpoznawanej sprawie do oceny zaskarżonej decyzji nie mają zastosowania przepisy art. 9 w/w ustawy poza działaniem ustawy znaleźli się wszyscy ci podatnicy, którym sprawa nadpłaty zakończyła się w postępowaniu podatkowym, a oni wnieśli sprawy do Sądu. Dla tych podatników brak byłoby podstawy prawnej pozwalającej ocenić ich sytuację prawną według zasad określonych ustawą. W tym stanie rzeczy Sąd dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji stwierdza, że zaskarżone rozstrzygnięcie odpowiada także przepisom ustawy z dnia 9 maja 2008r., co potwierdza analiza, w tym jej część rachunkowa dokonaną przez Dyrektora Izby Celnej w piśmie z dnia 26.11.2008r. przedłożonym do akt sprawy. Kwota nadpłaty w podatku akcyzowym przyjęta w zaskarżonej decyzji jest identyczna z kwotą nadpłaty, jaka przysługiwałaby podatniczce wg zasad wynikających z ustawy z dnia 9 maja 2008r. W powyższym zakresie Sąd uznaje zarzuty skargi za nieuzasadnione. Za uzasadniony natomiast uznaje Sąd zarzut dotyczący kwoty odsetek od zwracanej nadpłaty w podatku akcyzowym. Stosownie do treści art. 5 ustawy z dnia 9 maja 2008r. – którą to regulację należy konsekwentnie stosować również do oceny prawidłowości oprocentowania zwrotu nadpłaty – w przypadku zwrotu nadpłaty oprocentowanie przysługuje za okres od dnia powstania nadpłaty do dnia jej zwrotu. Warunkiem, który został spełniony w niniejszej sprawie – jest złożenie przez podatnika wniosku o zwrot nadpłaty w okresie od dnia 1 maja 2004r. do 30 dnia po dniu wejścia w życie ustawy. Dzień nadpłaty w podatku akcyzowym określa art. 73 § 2 pkt 2 ordynacji podatkowej, zgodnie z którym jest to dzień złożenia deklaracji podatku akcyzowego. Biorąc pod uwagę powyższe rozważania Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja w części dotyczącej oprocentowania nadpłaty w podatku akcyzowym nie odpowiada przepisom ustawy z dnia 9 maja 2008r. i w związku z tym na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) orzekł jak w sentencji.