I SA/Rz 473/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Maria Serafin-Kosowska Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska WSA Grzegorz Panek /spr./ Protokolant st.sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 marca 2011r. spraw ze skarg P. J. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej 1) z dnia [...] maja 2010r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego wraz z pozostałymi członkami zarządu Klubu Sportowego "A" za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za: lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad 2004r. 2) z dnia [...] maja 2010r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego wraz z pozostałymi członkami zarządu Klubu Sportowego "A" za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za: grudzień 2004r., styczeń, luty, kwiecień, czerwiec, październik, listopad, grudzień 2005r., luty 2006r. - oddala skargi - Zaskarżonymi decyzjami z dnia (...) maja 2010 r., Nr (...) i Nr (...) Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia (...) grudnia 2009 r., Nr (...) i Nr (...) w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności P. J. - członka Zarządu Ludowego Klubu Sportowego "A" wraz z pozostałymi członkami zarządu w osobach: M. C., E. K., K. A., B. D., R. W., K. H. za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od lipca do listopada 2004 r., za grudzień 2004 r., za miesiące styczeń, luty, kwiecień, czerwiec, październik, listopad, grudzień 2005 r. oraz luty 2006 r. wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1, art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i 4, art. 108, art. 116a w zw. z art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.). Z uzasadnienia decyzji i akt administracyjnych wynika, że Ludowy Klub Sportowy "A" został zarejestrowany w Urzędzie Skarbowym w dniu 9 sierpnia 2000 r. i decyzją z tego samego dnia nadano mu nr NIP (...). W dniu 30 sierpnia 2000 r. wpłynęło zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R . W dniu 22 lipca 2009 r. wpłynęło zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - VAT 7. W zgłoszeniu tym jako datę zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wskazano dzień 30 listopada 2007 r. Na dzień zaprzestania prowadzenia działalności Ludowy Klub Sportowy "A" zalegał z płatnością podatku od towarów i usług za okresy: od lipca do listopada 2004 r. a także za miesiące: grudzień 2004 r., styczeń, luty, kwiecień, czerwiec, październik, listopad, grudzień 2005 r. i luty 2006 r. Wysokość powyższych zobowiązań podatkowych ustalono na podstawie: deklaracji VAT- 7, zaś za miesiące: kwiecień i czerwiec 2005 r. także na podstawie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia (...) marca 2006 r. nr (...). Jak ustaliły organy na poczet zadeklarowanych kwot nie dokonano wpłat podatku, pomimo tego, że na podstawie art. 103 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług LKS "A" był zobowiązany bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego do obliczenia i wpłacenia podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego. Nieuiszczony podatek, stosownie do art. 51 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stał się zaległością podatkową, od której w myśl art. 53 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa naliczane są odsetki za zwłokę (od dnia następującego po dniu terminu płatności podatku). Łączna kwota zaległości na dzień wydania decyzji przez organ pierwszej instancji wyniosła 73.524,65 zł, a kwota odsetek za zwłokę 38.720,00 zł. Na powyższe zaległości wystawione zostały tytuły wykonawcze o numerach: - [...] z dnia 17 września 2004 r., - [...]z dnia 13 października 2004 r., - [...] z dnia 15 listopada 2004 r., - [...] z dnia 15 grudnia 2004 r., - [...] z dnia 11 stycznia 2005 r., - [...] z dnia 11 stycznia 2005 r., - [...] z dnia 10 lutego 2005 r., - [...] z dnia 12 grudnia 2005 r., - [...] z dnia 13 grudnia 2005 r., - [...] z dnia 11 stycznia 2006 r., - [...] z dnia 7 kwietnia 2006 r., - [...] z dnia 7 kwietnia 2006 r., - [...] z dnia 14 kwietnia 2006 r., - [...] z dnia 18 kwietnia 2006 r. Podjęte na podstawie wystawionych tytułów wykonawczych czynności egzekucyjne nie doprowadziły do zaspokojenia wierzyciela. W toku prowadzonej egzekucji administracyjnej ustalono, że LKS "A." nie posiadał nieruchomości, jak też pojazdów mechanicznych mogących być przedmiotem zajęcia prawa majątkowego. Również egzekucja z rachunku bankowego w Banku Spółdzielczym okazała się w znacznej części bezskuteczna, wyegzekwowano bowiem niewielką kwotę. Także próby zajęcia innych wierzytelności okazały się bezskuteczne. Istniejące zaległości podatkowe LKS "A" stały się podstawą do wszczęcia postępowania w sprawie przeniesienia solidarnej odpowiedzialności podatkowej między innymi na P. J. jako członka Zarządu LKS "A" za nieuregulowane zobowiązania podatkowe Klubu powstałe w trakcie pełnienia przez niego tej funkcji. W wyniku tego postępowania organ ustalił, że nie została spełniona żadna z przesłanek zwalniających z odpowiedzialności członków zarządu. Jak ustalono LKS "A" działał w formie stowarzyszenia, co potwierdzała treść statutu. Ustalono również, że stowarzyszenie zostało zarejestrowane przez Sąd Wojewódzki w K. na podstawie postanowienia z dnia 25 lutego 1998 r., sygn. akt [...], a także, że nie zostało zarejestrowane w Krajowym Rejestrze Sądowym – zarządzenie Sądu Rejonowego w R. Wydział [...] Gospodarczy KRS z dnia 20 stycznia 2004 r., sygn. akt [...] Rej. KRS (...) o zwrocie wniosku. Wobec braku wpisu do KRS-u skład osobowy poszczególnych Zarządów LKS "A" ustalono na podstawie: * postanowienia Sądu Wojewódzkiego w K., Wydział I Cywilny - Sekcja Rejestracji z dnia 25.02.1998 r. sygn. akt [...] oraz * uchwały Nr 1 Walnego Zebrania Członków o wyborze nowego Zarządu Klubu z dnia 30 czerwca 2004 r. W oparciu o ww. dokumenty ustalono, że w okresie od 25 lutego 1998 r. do 30 czerwca 2004 r. i od 30 czerwca 2004 r. do 30 listopada 2007 r. tj. daty zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług funkcjonowały tylko dwa składy Zarządu, jako organu uprawnionego do reprezentowaniu Klubu: 1) E. K. - Przewodniczący, M. C. - Zastępca Przewodniczącego M. S. - Sekretarz, R. J.- Skarbnik, H. G. - Członek Zarządu, 2) M. C. - Prezes Klubu E. K. -V-ce Prezes ds. piłki nożnej, K. A.- V-ce Prezes ds. baseballu, B. D. - Skarbnik, K. H. - Sekretarz, R. W. - Członek Zarządu, P. J. - Członek Zarządu. Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się z podnoszonymi w odwołaniu przez P. J. zarzutami, że uchwała z dnia 30 czerwca 2004 r. na podstawie, której został powołany jako członek zarządu jest nieważna ponieważ powoływała skład zarządu sprzeczny ze statutem. Niesłuszny w ocenie organu odwoławczego okazał się zarzut, braku po stronie stowarzyszenia Klubu Sportowego "A", osobowości prawnej, z powodu braku wpisu do KRS-u. Przyznając, iż kwestionowana uchwała naruszała postanowienia statutu, organ wskazał, że nie było to naruszenie powodujące jej bezwzględną nieważność, a żaden z członków zarządu nie skorzystał z możliwości wyeliminowania wadliwej w jego ocenie uchwały. Bezskuteczna okazała się także próba podważenia postanowień tej uchwały z powodu braku wpisu w KRS- e, który miał jedynie charakter deklaratoryjny. Wobec bezspornego faktu bezskuteczności egzekucji prowadzonej względem stowarzyszenia Klubu Ludowego "A" a także niewykazania przez P. J. okoliczności pozwalających na uwolnienie się od odpowiedzialności za zobowiązania stowarzyszenia, organ odwoławczy, wspomnianymi na wstępie decyzjami utrzymał zaskarżone decyzje w mocy. W skargach na decyzje P. J., podobnie jak w odwołaniu, powołał się na bezwzględną nieważność uchwały powołującej go na członka zarządu. Jego zdaniem uchwała jest bezwzględnie nieważna ponieważ przewiduje zarząd siedmioosobowy w sytuacji gdy statut przewidywał skład trzyosobowy, nie odpowiada żadnemu przewidzianemu przez statut trybowi zwołania Walnego Zebrania Wyborczego a nadto została podjęta przez podmiot, którego istnienia w ogóle nie przewiduje statut. Dotknięta takimi wadami uchwała jest w jego ocenie uchwałą nieistniejącą. W związku z powyższym nie mógł on zostać powołany do pełnienia funkcji członka Zarządu i nie może ponosić odpowiedzialności na podstawie art. 116 a Ordynacji podatkowej. Uzasadniało to w jego ocenie konieczność ustanowienia przez organ kuratora do reprezentowania praw stowarzyszenia na podstawie art. 42 Kodeksu Cywilnego, właściwego do jego reprezentowania. Tymczasem kierowanie pism a następnie decyzji równocześnie do osób, które zgodnie z uchwałą zostały wybrane do pełnienia funkcji członka zarządu odbyło się z naruszeniem zasad prawidłowej reprezentacji. W odpowiedzi na skargi organ wniósł o ich oddalenie podtrzymując argumentację jak w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji. W dniu 17 lutego 2011 r. do tutejszego Sadu wpłynęło kolejne pismo skarżącego, w którym dodatkowo wskazał, że komisja skrutacyjna nie odebrała w formie pisemnej od osób kandydujących na stanowiska członków Zarządu ich zgody na kandydowanie, do czego jak wskazał, była zobowiązana zgodnie z ustalonym przy przeprowadzaniu tego rodzaju wyborów zwyczajem, do protokołu z zebrania wyborczego nie załączono podpisanej listy obecności członków klubu obecnych i głosujących na Walnym Zgromadzeniu, co uniemożliwiało stwierdzenie czy w istocie na ogólną liczbę 25 członków Klubu uprawnionych do głosowania obecnych było 14 i czy w rzeczywistości wśród tych 14 były osoby powołane do Zarządu Klubu. Nadmienił równocześnie, że przed Prokuraturą Rejonowa toczy się obecnie postępowanie zmierzające do potwierdzenia autentyczności podpisów, czym uzasadnił złożony w tym zakresie wniosek o zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego. Działając na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - powoływanej dalej jako p.p.s.a. Sąd zarządził połączenie spraw do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia i dalsze ich prowadzenie pod sygn. I SA/Rz 473/10 a także odmówił wnioskowi o zawieszenie postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres tej kontroli wyznaczają natomiast przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi której art. 134 § 1 wskazuje, iż Sąd orzekając w granicach danej sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami podnoszonymi w skardze ani też powołaną podstawą prawną. Dokonując oceny w omawianym zakresie Sąd stanął na stanowisku, że zaskarżone decyzje odpowiadają prawu. Spór w przedmiotowej sprawie zasadzał się na odpowiedzi na pytanie czy słusznie organ orzekł o solidarnej odpowiedzialności P. J. wraz z pozostałymi członkami Zarządu Ludowego Klubu Sportowego "A" za zaległości podatkowe Klubu, za okres od lipca do listopada 2004 r. oraz za grudzień 2004 r., a także styczeń, luty, kwiecień, czerwiec, październik, listopad, grudzień 2005 r. oraz luty 2006 r. Aby udzielić odpowiedzi na powyższe pytanie należy przeanalizować materialno prawną podstawę decyzji, którą w niniejszej sprawie były przepisy art. 116 a w zw. z art. 116 § 1, 2 i 4 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z treścią art. 116 a Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 (kapitałowe spółki handlowe, w tym również spółki w organizacji) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających, w przypadku gdy egzekucja z majątku osoby prawnej okazała się bezskuteczna. Analiza przytoczonych uregulowań pozwala na sformułowanie tezy, że rzeczą organu podatkowego jest jedynie wykazanie, że zaległości podatkowe wynikają z zobowiązań, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu oraz, że egzekucja przeciwko stowarzyszeniu okazała się bezskuteczna. Natomiast ciężar wykazania okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu. Pogląd o takim rozkładzie ciężaru dowodowego został już ugruntowany w orzecznictwie (SA/Bk 486/10, SA/Bd 85/03, FSK 189/06). W niniejszej sprawie bezsporne jest, że egzekucja względem stowarzyszenia Ludowego Klubu Sportowego "A" okazała się bezskuteczna. Nie ulega również wątpliwości, że Ludowy Klub Sportowy "A" posiadał osobowość prawną a w związku z tym mieścił się w dyspozycji wyżej wskazanego przepisu. Osobowość prawną Ludowy Klub Sportowy, działający w formie stowarzyszenia, nabył z chwilą wpisu do rejestru prowadzonego przez Sąd Wojewódzki w K. Wydział I Cywilny - Sekcja Rejestracji - postanowienie z dnia 25 lutego 1998 r., [...]. Zgodnie z obowiązującym wówczas art. 13 ust. 3 ustawy o kulturze fizycznej (Dz. U. z 1997 r., Nr 160, poz. 1078) stowarzyszenie kultury fizycznej oraz związek sportowy uzyskują osobowość prawną z chwila uprawomocnienia się postanowienia o zarejestrowaniu. Powyższego nie zmienia fakt, że stowarzyszenie nie zostało wpisane do Krajowego Rejestru Sądowego, do którego wpis ma w tym przypadku charakter jedynie deklaratoryjny. Wobec powyższego stwierdzić należy, że członkowie, jak też byli członkowie zarządu ponoszą odpowiedzialność za zobowiązania, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu art. 116 a w zw. z art. 116 § 1, 2 i 4 Ordynacji podatkowej. Jak ustaliły organy Ludowy Klub Sportowy "A" zalegał z płatnością podatku od towarów i usług za okresy od lipca do listopada 2004 r. a także za grudzień 2004 r., styczeń, luty, kwiecień, czerwiec, październik, listopad, grudzień 2005 r. i za luty 2006 r., który był zobowiązany, bez wezwania obliczyć i wpłacić w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Z akt sprawy wynika, że skarżący pełnił funkcje członka zarządu Klubu Sportowego "A" w dacie upływu płatności powyższych zobowiązań podatkowych Klubu. P. J. próbował uwolnić się od tej odpowiedzialności powołując się na bezwzględną nieważność uchwały, na podstawie której został powołany do pełnienia funkcji członka zarządu z powodu podjęcia jej przez organ nieznany, tj. nie wymieniony przez statut, w składzie nieodpowiadającym zapisom umownym, bez sporządzeni listy obecnych w trakcie głosowania osób, a także z powodu nieodebrania pisemnej zgody od osób powołanych do pełnienia powierzonych im funkcji i wreszcie z powodu sfałszowania widniejących pod protokołem komisji skrutacyjnej podpisów. O ile należy zgodzić się z twierdzeniem, że uchwała z dnia 30 czerwca 2004 r. podjęta w przedmiocie wyboru Zarządu Ludowego Klubu Sportowego "A" jest niezgodna ze statutem, ponieważ przewiduje zarząd siedmioosobowy podczas gdy statut przewidywał zarząd trzyosobowy, to jednak nie można przyjąć, że jest to wada powodująca nieważność tej uchwały z mocy prawa. Zaznaczyć należy, że postanowieniem o wpisie Klubu do rejestru stowarzyszeń dokonano zmiany zapisu statutu w zakresie ilości członków zarządu, wprowadzając w miejsce trzech członków zapis iż ma ich być pięciu. Wprawdzie wskazana wyżej uchwała narusza również zapis postanowienia Sądu, ale jak już wcześniej wspomniano nie jest to wada powodująca jej bezwzględną nieważność, która eliminowała by taką uchwałę bez konieczności wszczynania jakiegokolwiek postępowania sądowego. Bezwzględnie nieważna jest tylko taka uchwała, która jest sprzeczna z ustawą, albo mająca na celu obejście przepisów prawa, także sprzeczna z zasadami współżycia społecznego. Statut nie jest ustawą a jedynie źródłem prawa wewnętrznego. W takim przypadku możemy mieć do czynienia jedynie ze względną nieważnością takiej uchwały, której wyeliminowanie może nastąpić w drodze sądowej. Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. prawo o stowarzyszeniach (Dz. U 2001, Nr 79, poz. 855 ), którą na podstawie art. 7a ust. 2 ustawy o kulturze fizycznej stosuje się także do klubów sportowych prowadzonych w formie stowarzyszenia, sąd na wniosek organu nadzorującego lub prokuratora może uchylić niezgodną z prawem lub statutem uchwałę. Oznacza to, iż rozpoznając przedmiotową sprawę organy nie mogły oceniać ważności uchwały, którą kwestionuje skarżący. Badanie zgodności z prawem uchwał stowarzyszeń zostało powierzone kompetencji sądów powszechnych i dopóki nie ma prawomocnego wyroku sądu uchylającego uchwałę dopóty skutki prawne uchwały muszą być respektowane. Powoływanie się zatem na wadę, której istnienia nie stwierdził Sąd nie może mieć skutków względem osób trzecich a tym bardziej w stosunku do organów, w tym podatkowych i nie może w związku z tym prowadzić do skutecznego uwolnienia się od odpowiedzialności podatkowej. Skutku takiego nie może również wywołać, na obecnym etapie, fakt toczącego się postępowania prokuratorskiego w sprawie fałszerstwa podpisów złożonych pod protokołem komisji skrutacyjnej. Dopiero potwierdzenia popełnienia przestępstwa może stanowić podstawę do uchylenia wydanej w jego wyniku uchwały i ewentualnego wznowienia postępowania. Natomiast dokumenty, którymi dysponowały organy w czasie rozpoznawania sprawy pozwalały na stwierdzenie, że kadencja P. J. jak też kadencja pozostałych członków zarządu Ludowego Klubu Sportowego "A" rozpoczęła się z dniem podjęcia uchwały o jego powołaniu a zakończyła, zgodnie z postanowieniami statutu z upływem dwóch lat tj. w dniu 30 czerwca 2006 r. W związku z czym zasadnie organy orzekły o odpowiedzialności P. J. za zobowiązania podatkowe Klubu, powstałe w wyżej wskazanym okresie. W świetle powyższego stwierdzić należy, że zostały spełnione przesłanki odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe stowarzyszenia. Jednocześnie skarżący nie wykazał takich okoliczności, które mogłyby go uwolnić od tej odpowiedzialności - art. 116 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Jak ustaliły organy wniosek o ogłoszenie upadłości, którego zgłoszenie we właściwym czasie mogłoby zwalniać od tej odpowiedzialności, w ogóle nie został zgłoszony. Skarżący nie wskazał również majątku stowarzyszenia, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych stowarzyszenia w znacznej części. Z przedstawionych powodów zaskarżone decyzje nie naruszą obowiązujących przepisów prawa a podniesione w skardze zarzuty nie zasługują na uwzględnienie. Wobec tego na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.