I SA/Rz 506/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Bożena Wieczorska /spr./ Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska WSA Kazimierz Włoch Protokolant sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 13 listopada 2007r. sprawy ze skarg W. G. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2007 r. [...], [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2000 i 2001 - oddala skargi - I SA/Rz 506/07 UZASADNIENIE Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania W. G. decyzjami z dnia (...) marca 2007r.: 1) o nr (...) - uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia (...) grudnia 2004 r. (nr (...)) ustalającej wysokość podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. od przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w kwocie 44.547,00 zł i ustalił wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w kwocie 28.111,00 zł, 2) o nr (...) - utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia (...)grudnia 2004 r. (nr (...)) ustalającej wysokość podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. od przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w kwocie 5.730,00 zł. W uzasadnieniu powyższych decyzji organ odwoławczy wyjaśnił, że W. G. w dniu 13 maja 2002 r. zawarła z Firmą Developerską "A." spółka cywilna w S. W. umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego (Repertorium A Nr (...)/2002), na podstawie której nabyła działkę o nr ewidencyjnym 863/2 o pow. 0,14 ha położonej w P. wraz z budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym z garażem o pow. 215 m2 za kwotę 311.000,00 zł, przy czym kwotę 276.147,00 zł uiściła w trakcie realizacji inwestycji, natomiast kwota 34.853,00 zł została rozłożona na dziesięć rat w równej wysokości - 3.485,30 zł, płatnych w okresie od dnia 30 czerwca 2002 r. do 30 czerwca 2003 r. Po przeprowadzeniu analizy zeznań podatkowych (deklaracji) za rok 2002, a następnie za lata 2000 - 2001 podatniczki, organ I instancji powziął wątpliwość co do tego czy poniesiony wydatek znajduje pokrycie w ujawnionych źródłach przychodów i w związku z tym wszczął postępowanie w sprawie ustalenia wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 i 2001 r. od przychodu z nieujawnionych źródeł przychodów lub nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach. W toku postępowania organ wezwał podatniczkę do: określenia wysokości wydatków poniesionych na nabycie w/w nieruchomości i na przystosowanie budynku (wykończenie lub remont), wysokości udzielonego kredytu, w tym sposobu i wysokości spłaty oraz złożenia oświadczenia o poniesionych wydatkach i osiągniętych dochodach. W piśmie z dnia 25 czerwca 2003 r. podatniczka wyjaśniła, iż wysokość wydatków poniesionych na nabycie nieruchomości została określona w akcie notarialnym, a wskazana w oświadczeniu kwota 1.046,97 zł stanowi wysokość wydatków poniesionych na przystosowanie budynku. Odnośnie udzielonego kredytu W. G. podała, iż Bank PKO S.A. - I Oddział w S. W. udzielił jej w dniu 21 marca 2001 r. kredytu w wysokości 161.315,00 zł, który został wypłacony w dwóch transzach. Na potwierdzenie powyższej okoliczności podatniczka przedstawiła zaświadczenie w/w Banku z dnia 2 maja 2003 r. Z kolei Firma Developerska "A" spółka cywilna w piśmie z dnia 5 listopada 2003 r. poinformowała, że W. G. w 2000 r. wpłaciła na poczet budowy domu jednorodzinnego kwotę 100.000,00 zł, w 2001 r. z kredytu bankowego sfinansowała wpłatę w wysokości 161.315,00 zł, zaś z środków własnych kwotę 14.685,00 zł. Jednocześnie nadmieniono, iż raty wymienione w akcie notarialnym Repertorium A Nr (...)/ 2002, nie zostały uregulowane przez W. G. do dnia sporządzenia powyższej informacji. Organ I instancji dokonał analizy deklaracji podatkowych złożonych za lata 2000 - 2001 i stwierdził, że poniesione w tym okresie wydatki nie znajdują pokrycia w ujawnionych przez podatniczkę źródłach przychodów. Również analiza wysokości dochodów, wynikających z zeznań podatkowych za lata 1998-1999 (odpowiednio 1.278,80 i 1.250,00 zł), wykluczała możliwość zgromadzenia przez W. G. przed 2000 r. zasobów finansowych, które mogłyby służyć realizacji inwestycji. W związku z powyższym wezwał podatniczkę do złożenia oświadczenia o wysokości i źródłach dochodów uzyskanych w latach 2000-2001 oraz poniesionych w tym okresie wydatków. W oświadczeniach złożonych w dniu 26 lutego 2004 r. W. G. nie wykazała kwot wydatkowanych na realizacje inwestycji budowlanej, a w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego podatniczka poza darowiznami, zasiłkiem dla bezrobotnych, wynagrodzeniem ze stosunku pracy, nie wskazała innych źródeł finansowania wydatków poniesionych w roku 2000. W konsekwencji organ I instancji powołując się m.in. na treść art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwaną dalej ustawą o p.d.os.f., decyzjami z dnia (...) grudnia 2004 r. ustalił W. G. wysokość podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r., od przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w kwocie 44.547,00 zł, a za 2001 r. w kwocie 5.730,00 zł. Po rozpatrzeniu odwołań, w których podatniczka zarzuciła naruszenie art. 20 ust. 1 i ust. 3 ustawy o p.d.os.f. oraz art. 121 ordynacji podatkowej, ze względu na brak ustosunkowania się do kwestii otrzymania od rodziny z zagranicy kwot przed 1996 r. Dyrektor Izby Skarbowej przeprowadził uzupełniające postępowanie dowodowe, w trakcie którego przesłuchano /w trybie pomocy prawnej/ wskazanego przez podatniczkę świadka M. K., zapoznano się z informacją dotyczącą drugiego ze wskazanych przez podatniczkę świadków, tj. B. G., przesłuchano podatniczkę oraz wezwano ją w piśmie z dnia 29 stycznia 2007 r. do złożenia dodatkowych wyjaśnień w zakresie przysporzeń majątkowych dokonanych na jej rzecz przez M. K. w 1996 r. oraz stanu posiadania przez nią na dzień 1 stycznia 2000 r. zasobów finansowych otrzymanych od M. K. w latach 1984 - 1991 i w 1996 r. oraz od B. G.. W piśmie z dnia 14 lutego 2007 r. stanowiącym odpowiedź na powyższe wezwanie podatniczka oświadczyła, że na pytania sformułowane w wezwaniu zostały udzielone odpowiedzi w trakcie przeprowadzonego przesłuchania strony, a w związku z tym podtrzymuje zeznania złożone do protokołu. Decyzjami z 28 marca 2007 r. - będącymi przedmiotem skargi w niniejszej sprawie - Dyrektor Izby Skarbowej: 1) uchylił decyzję organu I instancji i ustalił dla W. G. zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2000 r. od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w kwocie 28.111,00 zł tj. niższej o 16.436,00 zł, 2) utrzymał w mocy decyzję organu I instancji ustalającą dla W. G. zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2001 r. od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w kwocie 5.730,00 zł. W pierwszej z w/w decyzji organ odwoławczy wyjaśnił na wstępie, że termin przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. od przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu rozpoczął swój bieg - zgodnie z art. 68 § 1-4 ordynacji podatkowej - z dniem 31 grudnia 2004 r. i zakończył się z upływem 5 lat tj. z dniem 31 grudnia 2006 r. Decyzja organu I instancji z dnia (...) grudnia 2004 r. została stronie doręczona w dniu 4 stycznia 2005 r., a zatem przed upływem terminu przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania. Termin ten upłynął w trakcie postępowania odwoławczego, co jednak - zdaniem tego organu - nie stanowi przeszkody dla organu odwoławczego do utrzymania w mocy zaskarżonej decyzji, bądź jej uchylenia i merytorycznego orzeczenia, z tym jednak, że decyzja organu odwoławczego nie może być mniej korzystna dla podatnika niż uchylona. Na poparcie swego stanowiska organ przytoczył liczne orzeczenia Sądu Najwyższego i poglądy prezentowane w piśmiennictwie. Kolejno organ odwoławczy wyjaśnił, iż stosowanie do treści art. 20 ust. 3 ustawy o p.d.os.f. - w brzmieniu obowiązującym w 2000 i 2001 r. - wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących z nie ujawnionych źródeł ustala się przyjmując za podstawę sumę poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzących z przychodów opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania. Dochód pochodzący z nie ujawnionych źródeł przychodów lub nie znajdujący pokrycia w ujawnionych źródłach nie podlega kumulacji z innymi dochodami i podlega, stosownie do treści art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 75 % dochodu. Zryczałtowany podatek jest płatny w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji ustalającej jego wysokość. W sprawie dotyczącej podatku dochodowego za 2000 r. organ odwoławczy wskazał, że organ I instancji przyjął za podstawę opodatkowania kwotę 59.396,46 zł odpowiadającą różnicy pomiędzy poniesionymi przez w W. G. w 2000r. wydatkami w kwocie 102.450,00 zł a uzyskanymi w 2000 r. dochodami i zgromadzonymi zasobami finansowymi w kwocie 43.053,54 zł. Organ odwoławczy przyjął ponadto, że podatniczka otrzymała darowiznę pieniężną od M. K. w latach 1984 - 1991 r. w łącznej kwocie 20.000 USD, co stanowiło kwotę 21.914,00 zł. Do przeliczenia organ odwoławczy przyjął kurs dolara amerykańskiego wg. tabeli kursów przestawionych przez NBP z dnia 31 grudnia 1991 r. w wysokości 10.957,00 plz (starych złotych) uznając, iż jest to kurs najkorzystniejszy dla podatniczki. Organ ten wyjaśnił, że zastosował powyższy sposób przeliczenia ze względu na fakt, iż zarówno darczyńca, jak i podatniczka nie wskazali - mimo wezwania - dat dokonanych przysporzeń, ani ich kwot, jak również informacji tych nie udało się pozyskać w trakcie przesłuchania strony. Organ odwoławczy nie uwzględnił natomiast darowizny pieniężnej dokonanej na rzecz podatniczki przez B. G., bowiem fakt dokonania tego przysporzenia nie został potwierdzony przez darczyńcę, pomimo czynności podjętych z udziałem amerykańskiej administracji podatkowej. W konsekwencji organ odwoławczy uznał, że podatniczka mogła na dzień 1 stycznia 2000 r. dysponować zasobami finansowymi w kwocie 60.914,00 zł (39.000,00 zł + 21.914,00 zł) i w związku z tym ustalił dla W. G. wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego za 2000 r. w kwocie 28.111,00 zł. W sprawie podatku dochodowego za 2001 r. organ odwoławczy wskazał, iż organ I instancji przyjął za podstawę opodatkowania kwotę 7.640,59 zł odpowiadającej różnicy pomiędzy poniesionymi przez W. G. w 2001 r. wydatkami w kwocie 176.450,00 zł a uzyskanymi dochodami w kwocie 168.809,41 zł. Ustosunkowując się do twierdzeń podatniczki odnośnie środków pieniężnych pochodzących z darowizn otrzymanych w latach 1984 - 1991 i 1996 r. organ odwoławczy wyjaśnił, że zostały one w całości uwzględnione jako zasoby finansowe posiadane przez podatniczkę na dzień 1 stycznia 2000 r. - zgodnie z chronologią ponoszenia wydatków i uzyskiwania przychodów, w związku z czym nie mogą być powtórnie uwzględnione w zasobach finansowych zgromadzonych przez podatniczkę na dzień 1 stycznia 2001 r. W konsekwencji organ ten przyjął, iż na dzień 1 stycznia 2001 r. podatniczka nie dysponowała zasobami finansowymi, które pozwalałyby na sfinansowanie inwestycji mieszkaniowej i w związku z tym przyjął, że w 2001 r. podatniczka uzyskała dochody netto w łącznej wysokości 168.809,41 zł i wydatki w łącznej wysokości 176.450,00 zł, co sprawiło, że kwota 7.640,00 zł nie znajdowała pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów i stanowiła podstawę do utrzymania w mocy decyzji organu I instancji ustalającej zryczałtowany podatek dochodowy w kwocie 5.730,00 zł. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na powyższe decyzje W. G. wniosła o ich uchylenie, jako "naruszających prawo". W uzasadnieniu skargi skarżąca zarzuciła, iż "ustalenie kwoty darowizny otrzymanej od M. K. jest wyrazem niedopuszczalnej dowolności oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego". Skarżąca - jak twierdzi - udowodniła poprzez wskazanie przychodów w kwocie około 20.000 USD "...okoliczności i wysokość pokrycia w powyższym zakresie, chroniąc w ten sposób wyłącznie własny interes prawny". W takim przypadku do obowiązku organów podatkowych określonych w art. 187 § 1 ordynacji podatkowej należy ich uwzględnienie. I - jak dodała dalej - skoro zeznała do protokołu, iż kwotę 20.000 USD wydatkowała na budowę domu, to zgodnie z aktem notarialnym (Repertorium A Nr (...)/2002) z dnia 13 maja 2002 r. pierwszą ratę nabycia nieruchomości uiściła w roku 2000 w kwocie 100.000,00 zł, a zatem realizacja przysporzenia kwoty 20.000 USD winna nastąpić po kursie dolara amerykańskiego z roku 2000. Skarżąca - jak wyjaśniła - tezauryzowała kwotę 20.000 USD, nie realizując jej w latach wcześniejszych, w związku z czym stanowisko organu odwoławczego jest w tym względzie zupełnie niezrozumiałe. Zdaniem skarżącej dysponowała ona na dzień 1 stycznia 2000 r. (darowizną z lat 1984 - 1991 i 1996 r.) środkami finansowymi w kwocie 119.000,00 zł. Środki uzyskane w 2000 r. - 4.053,54 zł (zbyte w roku 2000 dolary amerykańskie wg średniego kursu 4,00zł), poniesione wydatki - 102.450,00zł. nadwyżka - 20.603,54zł. Powyższa kwota nadwyżki środków finansowych pozostałych w roku 2000 winna być traktowana przez organ odwoławczy, jako środki finansowe posiadane na dzień 1 stycznia 2001 r. do dyspozycji skarżącej. Skarżąca podniosła ponadto, że w trakcie prowadzonego postępowania odwoławczego upłynął termin przedawnienia, w związku z czym ustalenie naruszenia art. 68 § 1-4 ordynacji podatkowej pozostawiła do oceny WSA w Rzeszowie. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Odnosząc się do zarzutów w kwestii przeliczenia USD na złote polskie Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż pismami z dnia 29 stycznia 2007 r. ( nr (...),(...)) wezwał stronę do złożenia wyjaśnienia odnośnie stanu posiadanych przez nią środków finansowych ( z podziałem na poszczególne waluty) na dzień 1 stycznia 2000 r. i 1 stycznia 2001 r. otrzymanych od M. K. w latach 1984-1991 i nie uzyskał wyjaśnień. W odpowiedzi na niniejsze wezwanie strona w piśmie z dnia 14 lutego 2007 r. stwierdziła jedynie, że na pytania zadane w wezwaniu zostały udzielone odpowiedzi do protokołu przesłuchania w dniu 12 stycznia 2007 r. i zeznania te podtrzymuje. Tymczasem - zdaniem organu odwoławczego - kwestia ta nie była przedmiotem wyjaśnień w trakcie przesłuchania strony. Potrzeba jej wyjaśnienia wynikła później w związku z pismem Narodowego Banku Polskiego z dnia 17 stycznia 2007 r. W związku z tym brak było podstaw do przyjęcia kursu waluty z 2000 r., skoro strona nie złożyła nawet wyjaśnień w tym przedmiocie. W sytuacji, gdy ciężar dowodzenia, iż skarżąca posiadała przychody, które pokrywały poniesione przez nią wydatki na zakup nieruchomości, spoczywał na stronie a ta nie uprawdopodobniła tego faktu, musiała liczyć się z ujemnymi skutkami prawnymi tego zaniechania. Powoływanie nowych okoliczności, które mogłyby by mieć znaczenie w sprawie, na etapie postępowania przed sądem administracyjnym organ odwoławczy uznał za niedopuszczalne. Za nieuzasadniony uznał również organ odwoławczy zarzut naruszenia art. 68 § 1-4 ordynacji podatkowej. Upływ terminu przedawnienia w toku postępowania odwoławczego nie stanowi przeszkody do utrzymania w mocy zaskarżonej decyzji, bądź jej uchylenia i merytorycznego orzeczenia, przy czym decyzja organu odwoławczego nie może być mniej korzystna dla podatnika niż uchylona. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona. Na wstępie Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego w kwestii konsekwencji naruszenia art. 68 § 1-4 ordynacji podatkowej w postępowaniu odwoławczym. Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej w związku z art. 20 ust. 3 ustawy o p.d.os.f. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych powstaje z dniem doręczenia decyzji. Zgodnie zaś z art. 68 § 4 ordynacji podatkowej zobowiązanie z tytułu opodatkowania dochodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzącego ze źródeł nieujawnionych nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym upłynął termin do złożenia zeznania rocznego dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, za rok podatkowy, którego dotyczy decyzja. W sprawie bezsporne jest, że decyzja organu I instancji (...)31 stycznia 2004r. została doręczona w dniu 4 stycznia 2005 r., a więc przed upływem terminu przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. Decyzja organu odwoławczego - co jest również bezsporne - została wydana i doręczona po upływie terminu przedawnienia do ustalenia zobowiązania podatkowego, który upłynął w dniu 31 grudnia 2006 r. Okoliczność ta nie stanowi jednak podstawy do przyjęcia, że nastąpiło uchybienie terminu, o którym mowa w/w art. 68 § 4 ordynacji podatkowej. Sąd podziela prezentowane już uprzednio stanowisko, iż upływ terminu przedawnienia w toku postępowania odwoławczego nie stanowi przeszkody do uchylenia zaskarżonej decyzji i merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, pod warunkiem, że to nowe rozstrzygnięcie nie będzie naruszało zakazu reformationis in peius. W niniejszej sprawie organ odwoławczy uchylił decyzję organu I instancji i ustalił wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. w niższej wysokości niż organ I instancji, a zatem zgodnie z w/w wymogami. Za bezzasadny Sąd uznał również zarzut dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, a sprowadzający się do wadliwie ustalonego zdaniem skarżącej - kursu przeliczenia kwoty 20.000 dolarów amerykańskich otrzymanych od M. K. w latach 1984 - 1991. Zdaniem skarżącej przeliczenie dolarów amerykańskich powinno nastąpić wg kursu z 2000 r., bowiem wtedy zrealizowała przysporzenia majątkowe, wpłacając pierwszą ratę ceny nabycia nieruchomości w kwocie 100,000,00 zł. W ocenie Sądu stanowisko organu odwoławczego nie narusza granic swobodnej oceny dowodów. W sytuacji gdy - jak ustalono w postępowaniu odwoławczym - skarżąca otrzymała w latach 1984 - 1991 od M. K. darowiznę w kwocie około 20.000 USD. Dyrektor Izby Skarbowej miał prawo dokonać przeliczenia dolarów amerykańskich. Środkiem płatniczym w Polsce jest złoty polski i dlatego też kwota darowizny pieniężnej, jaką otrzymała skarżąca, winna być podana w obiegowym środku płatniczym. Należy podkreślić, iż organ odwoławczy, który prowadził postępowanie wyjaśniające odnośnie otrzymania przez skarżącą w/w darowizny w latach 1984 - 1991 wezwał skarżącą pismami z dnia 29 sierpnia 2007r. do udzielenia informacji odnośnie stanu posiadanych przez nią środków pieniężnych z podziałem na poszczególne waluty na dzień 1 stycznia 2000r. i 1 stycznia 2001 r., w tym środków otrzymanych od M. K. w latach 1984 - 1991. W odpowiedzi na to wezwanie skarżąca stwierdziła w piśmie z dnia 14 lutego 2007 r., że na zadane pytania udzieliła odpowiedzi do protokołu przesłuchania w dniu 12 stycznia 2007 r. i że zeznania te podtrzymuje. Wbrew powyższemu twierdzeniu skarżącej w w/w protokole przesłuchania brak było żądanych informacji w tym co do dat i kwot przysporzenia z tytułu darowizny uzyskanej w latach 1984 -1991 od M. K., w związku z czym organ odwoławczy był uprawniony do przeliczenia kwoty darowizny otrzymanej przez skarżącą w dolarach amerykańskich na złote polskie. Sposób w jaki to organ uczynił nie budzi wątpliwości Sądu, bowiem wybrano najkorzystniejszy dla skarżącej kurs dolara, a był to dzień 31 grudnia 1991r., czyli z okresu kiedy nastąpiło przysporzenie. Fakt ten obrazuje zamieszczona w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji tabela średniorocznych kursów ważonych obowiązujących w dniu 31 grudnia w okresie 1984 - 1991. Dodać także należy, że w toku postępowania odwoławczego skarżąca mogła zapoznać się z powyższymi ustaleniami organu i ewentualnie wnieść zastrzeżenia, bowiem zastosowano w stosunku do niej tryb przewidzianej w art. 200 ordynacji podatkowej, jednakże z możliwości tej nie skorzystała. Niezależnie od powyższego należy podkreślić, że twierdzenie skarżącej - które pojawiło się po raz pierwszy w skardze - iż przeliczenie kwoty darowizny otrzymanej w dolarach amerykańskich powinno nastąpić wg kursu "realizacji przysporzenia" czyli wg kursu z 2000 r., bowiem dopiero w tym roku dokonała pierwszej wpłaty z tytułu nabycia nieruchomości nie znajduje żadnego uzasadnienia. Wykonanie umowy darowizny przez darczyńcę następowało, co potwierdził zarówno darczyńca, jak i obdarowana w latach 1984 - 1991, a więc w tym okresie kwota 20.000 USD oddana została do dyspozycji skarżącej. To, w jakim okresie obdarowana wydatkowała owe środki pozostaje bez związku z umową darowizny i w żadnej mierze nie może być traktowane jako "realizacja przysporzenia". Innych okoliczności na potwierdzenie swego stanowiska skarżąca nie przedstawiła, w związki z czym Sąd uznał powyższy zarzut za nieuzasadniony. Tym samym nieuzasadnione jest również twierdzenie skarżącej, iż wyliczona przez nią w skardze "nadwyżka środków finansowych" wynikających wyłącznie z innego kursu dolara amerykańskiego, winna być traktowana jako środki finansowe posiadane przez nią w dniu 1 stycznia 2001 r. Biorąc powyższe wywody pod uwagę Sąd stwierdził, iż zaskarżonym decyzjom nie można zarzucić ani naruszenia prawa materialnego, w tym art. 20 ust. 3 w zw. Z art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o p.d.os.f., jak i przepisów prawa procesowego, które to naruszenie miałoby istotny wpływ na wynik sprawy i dlatego też na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153 poz. 1270 z późn. zm.) orzekł jak w sentencji.