I SA/Rz 510/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Maria Serafin-Kosowska Sędziowie NSA Bożena Wieczorska WSA Kazimierz Włoch (spr.) Protokolant sekr. sąd. Małgorzata Paśko po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 5 sierpnia 2008 r. sprawy ze skargi A.L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2008 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej płatnika w zakresie podatku od towarów i usług. - oddala skargę - Decyzją z dnia (...) marca 2008r. (...) Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania A. L., uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i orzekł o odpowiedzialności podatkowej A. L., pełniącego w październiku 2002r. funkcję komornika Sądu Rejonowego, jako płatnika podatku od towarów i usług, za niedobrany podatek od towarów i usług za październik 2002r. z tytułu dokonanej w trybie egzekucji sprzedaży towaru będącego własnością A. C. w kwocie 2.074 zł. W toku kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości wypełniania obowiązków płatnika podatku od towarów i usług za październik 2002r. przeprowadzonej u A. L. pełniącego funkcję Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym, ustalono, iż w październiku 2002r. dokonał on sprzedaży w drodze licytacji, przeprowadzonej w ramach egzekucji sądowej, dwóch samochodów dostawczych : Fiata Ducato, będącego własnością T. O., oraz Forda Transita, będącego własnością A. C.Sprzedaż samochodu Fiat Ducato, w ocenie organów podatkowych, korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U., Nr 11, poz. 50 ze zm.) – zwanej dalej ustawą VAT - natomiast sprzedaż Forda Transita z uwagi na fakt, iż został on nabyty przez podatnika podatku VAT A. C. od M. C., mającej również status podatnika VAT, nie objętego zwolnieniem podmiotowym – nie korzystała z takiego zwolnienia. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. decyzją z dnia (...) listopada 2007r. znak (...), orzekł o odpowiedzialności podatkowej płatnika za pobrany, a niewpłacony podatek od towarów i usług za październik 2002r. z tytułu dokonanej w trybie egzekucji sprzedaży towaru będącego własnością podatnika A. C., oraz określił wysokość pobranego, a niewpłaconego podatku w kwocie 2.074 zł. W uzasadnieniu powołał przepis art. 12 a ustawy VAT stanowiący, iż komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne, w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego, są płatnikami podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego od sprzedaży dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów. Organ stwierdził, iż A. L., pełniąc funkcję Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w Ł. nie wypełnił obowiązków jako płatnik podatku od towarów i usług, gdyż nie obliczył i nie wpłacił na konto Urzędu Skarbowego w Ł. podatku, wynikającego z dokonanej w dniu 3 października 2002r. sprzedaży egzekucyjnej pojazdu marki Ford Transit, będącego własnością A. C., a która to sprzedaż podlegała opodatkowaniu. W odwołaniu od powyższej decyzji strona podniosła, iż w istniejącym stanie faktycznym sprzedaży licytacyjnej majątku dłużnika, brak było podstaw do obliczania i odprowadzania podatku VAT, gdyż w momencie dokonywania sprzedaży komornik nie miał i nie mógł mieć informacji, kiedy, od kogo i na jakich zasadach dłużnik zakupił ten samochód i czy istniały w jego sytuacji możliwości odliczania podatku VAT gdyż nie ma on prawa żądania od dłużnika, którego majątek licytuje, dokumentów obrazujących jego rozliczenia z fiskusem. Ponadto zakwestionował on zasadność naliczania odsetek za opóźnienie płatności, skoro bez jego winy, czy zaniedbania opóźnienie to mogło nastąpić. Po rozpoznaniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż organ pierwszej instancji prawidłowo stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie zaszły przesłanki do zastosowania przepisu art. 30 § 4 Ordynacji podatkowej, jednakże organ ten dokonał nieprawidłowego rozstrzygnięcia, orzekając o odpowiedzialności płatnika za pobrany a niewpłacony podatek w sytuacji gdy z materiału dowodowego wynika, iż A. L. złożył oświadczenie, iż nie naliczył, nie pobrał i nie odprowadził podatku należnego VAT z tytułu sprzedaży ww. samochodu. Odnosząc się do zarzutów odwołania Organ wskazał, iż w przypadku podatku od towarów i usług, płatnik winien pobrać należny podatek od nabywców towarów, sprzedanych w trybie egzekucji. Podatek pobrany od sprzedaży towarów jest zobowiązany wpłacić na rachunek właściwego urzędu skarbowego, po uprzednim jego obliczeniu metodą "w stu", czyli kwota należna zawiera podatek VAT. W rozpatrywanej sprawie, jak wyżej wskazano, kwota należna uzyskana ze sprzedaży samochodu marki Ford Transit wyniosła 11.500 zł. Zatem kwota podatku należnego VAT wyliczona przy zastosowaniu stawki 22% wynosi 2.073,77 zł (11.500 x 22 : 122). Zgodnie z art. 6 ust. 1 i 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, obowiązek podatkowy powstawał z chwilą m.in. wydania towaru, natomiast, gdy wydanie towaru powinno być potwierdzone fakturą, to obowiązek podatkowy powstawał z chwilą jej wystawienia, nie później jednak niż w 7 dniu od dnia wydania towaru. Ponadto wskazuje się, iż przepis § 51 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.) stanowił, iż komornicy sądowi, dokonujący (...) sprzedaży towarów, wystawiają w imieniu dłużnika i na jego rachunek faktury potwierdzające dokonanie sprzedaży tych towarów, kopię faktury otrzymuje dłużnik. Fakturę należało wystawić, jeżeli na dłużniku spoczywał obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą towarów. Jak wynika z akt sprawy, na dłużniku A. C. taki obowiązek spoczywał. Sprzedaż miała miejsce 3 października 2002r., i w myśl powołanych wyżej przepisów winna być potwierdzona wystawioną fakturą VAT. Wobec tego obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży egzekucyjnej samochodu marki Ford Transit powstał nie później niż w 7 dniu od dnia wydania towaru, tj. 10.10.2002r. Natomiast termin płatności wynikający z art. 26 ust. 1 ustawy o VAT z 1993 r., czyli 25 dzień miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, upłynął w dniu 25 listopada 2002r. Organ uznał za bezzasadny zarzut odwołującego się dotyczący braku podstaw do naliczania odsetek za zwłokę. Dyrektor Izby Skarbowej uznał iż organ pierwszej instancji prawidłowo poinformował w decyzji, iż zgodnie z art. 53 § 1, § 4 Ordynacji podatkowej od zaległości podatkowych (a jak wyżej wskazano termin płatności upłynął w dniu 25.11.2002r.) naliczane są odsetki za zwłokę od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku do dnia zapłaty włącznie, co wynika z § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 165, poz. 1373). Zgodnie z art. 53 § 3 Ordynacji podatkowej, odsetki za zwłokę nalicza m. in. płatnik. Odnosząc się natomiast do twierdzenia odwołującego, że nie ma on prawa żądać od dłużnika dokumentów obrazujących jego rozliczenia podatkowe, Organ odwoławczy wskazał, iż komornik sądowy znając treść przepisu art. 12 a ustawy o VAT z 1993r. winien był mieć na uwadze ten przepis i dołożyć wszelkich starań w ramach swoich uprawnień, aby wyjaśnić kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie przedmiotowego samochodu i związanego z tym warunku zwolnienia od opodatkowania VAT późniejszej sprzedaży. Organ odwoławczy podniósł również, że bieg terminu przedawnienia zgodnie z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego o którym podatnik został zawiadomiony, a po przerwaniu biegnie na nowo od dnia następującego po dniu w którym zastosowano środek egzekucyjny. Naczelnik Urzędu Skarbowego. prowadził wobec A. L. postępowanie zabezpieczające dotyczące należności z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2003r. W dniu (...) listopada 2007r. wydano w trybie art. 33 § 2 Ordynacji podatkowej decyzję znak (...), którą doręczono stronie w dniu 15 listopada 2007r. W dniu 6 listopada 2006r. dokonano zajęcia świadczenia emerytalnego z ZUS Oddział Wojewódzki w R.. W dniu 26 listopada 2007r. wydano tytuł wykonawczy nr SM6/910/07. Tytuł wykonawczy wraz z zawiadomieniem o zajęciu doręczono stronie w dniu 7 grudnia 2007r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie wnosząc o uchylenie decyzji w całości A. L. zarzucił, iż organy w sposób nieuzasadniony przyjmują, iż do obowiązków Komornika Sądowego należy prowadzenie postępowania wyjaśniającego i dowodowego mającego na celu ustalenie czy dłużnik, którego mienie zostało zajęte i podlega sprzedaży, jest płatnikiem podatku VAT i jakie w tym zakresie były jego deklaracje i decyzje urzędu. Twierdzi iż nie był wstanie sprawdzić czy A. C. odliczał podatek VAT z faktury dokumentującej zakup tego pojazdu, gdyż dane te objęte są tajemnicą skarbową a komornik nie ma możliwości zmuszenia dłużnika do złożenia w tym względzie stosownego oświadczenia. Podniósł ponadto, iż organy podatkowe pominęły kwestie przedawnienia wierzytelności podatkowej przysługującej za październik 2002r. w sprawie której decyzja zapadła 12 listopada 2007r. a zatem po upływie pięciu lat. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę podtrzymał wcześniejsze stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Z mocy art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2002r., nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej - pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd dokonując oceny legalności zaskarżonego do Sądu aktu nie jest związany skargą tzn. rodzajem i treścią podniesionych zarzutów, a także jej wnioskami (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. z 2002r., Nr 153, poz. 1270 ze zm., powoływana dalej w skrócie jako: p.p.s.a.). Skarga jest bezzasadna. Bezsporne jest w sprawie, że A. L. pełniąc funkcję Komornika przy Sądzie Rejonowym w Ł. w dniu 2 października 2003r. sprzedał w ramach prowadzonej egzekucji samochód Ford Transit będący własnością A. C. i nie obliczył, nie pobrał i nie odprowadził wynikającego z tej transakcji należnego podatku od towarów i usług. Sprzedaż ta nie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz. 50 ze zm. zwanej dalej u.p.t.u.), ponieważ został on nabyty przez podatnika podatku VAT A. C. w dniu 31 lipca 2001r. od M. C., na którą to okoliczność wystawiono fakturę VAT nr 42/2001 z dnia 31 lipca 2001r. A. C. dokonał obniżania podatku należnego o podatek naliczony zawarty w przedmiotowej fakturze. Zgodnie z art. 12a u.p.t.u., skarżący jako Komornik Sądowy wykonując czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów K.p.c. był płatnikiem od podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego od sprzedaży towarów w ramach prowadzonej egzekucji będących własnością dłużnika. Zgodnie z § 51 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 27, poz. 268 ze zm.) skarżący zobowiązany był wystawić w imieniu dłużnika i na jego rachunek fakturę potwierdzającą dokonanie sprzedaży towaru a kopię tej faktury doręczyć dłużnikowi – czego jednak nie uczynił. W tej sytuacji skarżący zgodnie z art. 30 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2005r. nr 8, poz. 60 ze zm. – zwanej dalej Ord.pod.) nie wykonał obowiązków wynikających z art. 8 tej ustawy i należało wydać w oparciu o art. 30 § 4 tej ustawy decyzję o odpowiedzialności płatnika. Fakt nieznajomości prawa przez skarżącego, jak również jego faktyczne możliwości w zakresie zebrania niezbędnych danych dla postąpienia zgodnie z prawem nie mają w sprawie znaczenia. Niezasadny jest również zarzut odnośnie przedawnienia należności z tytułu podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 6 ust. 1 i 4 u.p.t.u. obowiązek podatkowy powstawał z chwilą m.in. wydania towaru, natomiast gdy wydanie towaru powinno być potwierdzone fakturą to obowiązek podatkowy powstawał z chwilą jej wystawienia nie później jednak niż w siódmym dniu od wydania towaru. W niniejszej sprawie obowiązek podatkowy powstał więc w dniu 10 października 2002r. Natomiast termin płatności wynikający z art. 26 ust. 1 u.p.t.u. nastąpił w dniu 25 listopada 2002r. Art. 70 § 1 Ord.pod. stanowi, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 7 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Decyzja organu I instancji tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego nr (...) została wydana z dnia (...) listopada 2007r. a więc przed upływem powyższego pięcioletniego terminu przedawniania. Decyzja ta wprawdzie została uchylona zaskarżoną decyzją z dnia (...) marca 2008r., jednakże w dniu 7 grudnia 2007r. termin przedawnienia został przerwany. W tym dniu doręczono skarżącemu tytuł wykonawczy i zawiadomienie o zajęciu z dnia 6 listopada 2006r. nr 1127/58. Zgodnie z art. 70 § 4 Ord.pod. bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Definicja środka egzekucyjnego została zamieszczona w art. 1a pkt 12 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity Dz.U. z 2002r. nr 110, poz. 968 ze zm.). Stosownie do art. 67 § 1 tej ustawy podstawę zastosowania środków egzekucyjnych o których mowa w art. 1a pkt 12 lit.a stanowi zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego u dłużnika zajętej wierzytelności albo protokół zajęcia prawa majątkowego, albo protokół zajęcia i odbioru nieruchomości, albo protokół odbioru dokumentów. Tak więc aby zastosowany środek egzekucyjny spowodował przerwanie terminu biegu przedawnienia podatnikowi musi być doręczone zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego co nastąpiło w dniu 7 grudnia 2007r. Z uwagi na powyższe ponieważ organy podatkowe nie naruszyły prawa materialnego jak i procesowego skarga jako bezzasadna podlegała w oparciu o art. 151 p.p.s.a. oddaleniu.