I SA/Rz 554/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jacek Boratyn /spr./, Sędzia WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Jarosław Szaro, Protokolant ref. Sabina Długosz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 września 2021 r. sprawy ze skargi "A." Sp. z o.o. z siedzibą w M. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] czerwca 2021 r., nr [...] w przedmiocie odmowy zwolnienia skarżącej z opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenia zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych należnych od 1 grudnia 2020 r. do 30 kwietnia 2021 r. uchyla zaskarżoną decyzję. Zakład Ubezpieczeń Społecznych (ZUS), decyzją z [...] czerwca 2021 r., nr [...], odmówił skarżącej "A" sp. z o.o., z siedzibą w [...] prawa do zwolnienia z obowiązku opłacenia składek na ubezpieczenie społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, za okres od 1 grudnia 2020 r. do 30 kwietnia 2021 r. W uzasadnieniu przedmiotowego rozstrzygnięcia organ stwierdził, że zgodnie z § 10 ust. 1 pkt 2, ust. 2, ust. 2 a pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz. U. poz. 371 z późn. zm., zwanego dalej: rozporządzeniem) płatnika składek prowadzącego na dzień 30 listopada 2020 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami: 49.32.Z, 49.39.Z, 52.23.Z, 55.10.Z, 55.20.Z, 55.30.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.11.A, 79.12.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z, którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego, lub w lutym, bądź we wrześniu 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r., zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, ona Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od dnia 1 grudnia 2020 r. do 30 kwietnia 2021 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres. W myśl zaś § 11 pkt 2, pkt 3 i pkt 4 rozporządzenia warunkiem zwolnienia z obowiązku opłacenia składek , jest przesłanie deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych, należnych za: grudzień 2020 r., a także miesiące od stycznia do kwietnia 2021 r., nie później niż do 30 czerwca 2021 r., chyba że płatnik jest zwolniony z obowiązku ich składania. We wniosku o przyznanie zwolnienia, z 6 maja 2020 r., jako przeważający kod prowadzonej działalności gospodarczej skarżąca podała kod PKD 93.29.Z, a ponadto stwierdziła, że przychód z przedmiotowej działalności, w marcu 2021 r. był u niej niższy o co najmniej 40 %, w stosunku do przychodu z lutego 2020 r. Organ stwierdził, że z analizy zmian dokonanych w Krajowym Rejestrze Sądowym wynika, iż działalność oznaczona kodem PKD 93.29.Z spółka wykonuje od 18 maja 2020 r. i takiej działalności nie wykonywała w lutym 2020 r. Wobec tego nie wystąpił spadek przychodu z tej działalności. Tak więc skarżącej nie przysługuje prawo do domagania się zwolnienia z opłacania składek, za okres od grudnia 2020 r. do kwietnia 2021 r. Wnosząc skargę na decyzję ZUS z 9 czerwca 2021 r., skarżąca wystąpiła jej uchylenie, zobowiązanie organu do przyznania jej zwolnienia oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: • art. 7 i art. 8 w zw. z art. 107 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 735, ze zm., zwanej dalej K.p.a.) poprzez prowadzenie postępowania w sposób sprzeczny z zasadą budzenia zaufania jego uczestników do władzy publicznej, oparcie rozstrzygnięcia na formalnych przesłankach wpisów w rejestrach przedsiębiorców, w miejsce zbadania rzeczywistego zaistnienia przesłanek wykonywania działalności przez spółkę, uprawniającą do zwolnienia, • § 10 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia poprzez odmowę przyznania zwolnienia z obowiązku opłacania składek w sytuacji, w której spełniła ona wszystkie przesłanki do uzyskania tego rodzaju zwolnienia. W uzasadnieniu skargi spółka podkreśliła, że w sprawie nie budzi wątpliwości to, że na dzień 30 listopada 2021 r. przeważającym rodzajem jej działalności była działalność oznaczona kodem 93.29.Z. Z uwagi jednak na obowiązującą uprzednio nomenklaturę PKD, wykazywała prowadzenie tej działalności z kodów 92.3 – Inna działalność artystyczna i rozrywkowa, 93-7 pozostała działalność rekreacyjna. Te rodzaje aktywności gospodarczej, po zmianach w zakresie PKD, zostały podporządkowane pod kod 93.29.Z, który uprawnia do uzyskania zwolnienia. Tak więc zmiana przez nią wpisu w KRS, w tym zakresie, na kod 93.29.Z, z 18 maja 2020 r., w przypadku spółki miała jedynie charakter techniczny, i podykotowana była zmianami w klasyfikacji PKD. Oprócz tego skarżąca zwróciła uwagę na charakter ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz. U. poz. 1842 z późn. zm.), która, zgodnie z zapisami jej art. 2a, miała na celu przeciwdziałanie COVID-19, poprzez wsparcie finansowe przedsiębiorców. Tymczasem sposób postępowania ZUS w niniejszej sprawie wyraźnie wskazuje na kierowanie się przez niego fiskalizmem i brakiem woli udzielenia jej wsparcia, choć została ona poszkodowana skutkami pandemii. Skarżąca dodała, że rozpoznając sprawę dotyczącą składek za wcześniejsze okresy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, podzielił jej argumentację, czego wyrazem jest wyrok wydany w sprawie I SA/Rz 261/21. ZUS, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Ponownie podkreślił, że rodzaj działalności prowadzonej jako przeważająca przez danego przedsiębiorcę w listopadzie 2020 r., musi być tożsamy z tą, jaką prowadził on w listopadzie 2019 r. W przypadku skarżącej nie sposób jednak stwierdzić istnienia tego rodzaju tożsamości, a co za tym idzie 40 % spadku przychodów. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Spór pomiędzy skarżącą a ZUS, na gruncie okoliczności niniejszej sprawy, toczy wokół kwestii związanej z zasadnością wniosku spółki o zwolnienie jej z opłacania składek na ubezpieczenia społeczne, za okres od 1 grudnia 2020 r. do 30 kwietnia 2020 r., na podstawie § 10 ust. 1 pkt 2, ust. 2, ust. 2 a pkt 1 rozporządzenia, wydanego na podstawie delegacji zawartej w art. 31 zy ust. 1 ustawy z 2 marca 2020 r. Przepisy tego rozporządzenia przewidują zwolnienie ze składek tych podmiotów, które prowadzą, jako przeważające, wybrane rodzaje działalności, wskazane w jego treści, a jednocześnie spadek ich przychodów z tych właśnie działalności, w miesiącach objętych zakresem zastosowania tej regulacji (grudzień 2020 r. – kwiecień 2021 r.) wyniósł co najmniej 40 %, w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub w lutym, lub we wrześniu 2020 r. W okolicznościach niniejszej sprawy kwestią bezsporną jest to że skarżąca należy do grupy podmiotów uprawnionych do wystąpienia z wnioskiem o zwolnienie jej ze składek, za okres od grudnia 2020 r. do kwietnia 2021, gdyż na dzień 30 listopada 2020 r. prowadziła ten rodzaj działalności (zdefiniowany odpowiednim kodem PKD), jako działalność przeważającą, który uprawniał ją do domagania się zwolnienia, w przypadku spełnienia przesłanek uzyskania tego rodzaju ulgi. ZUS jednakże odmówił uwzględnienia wniosku spółki, gdyż stanął na stanowisku, że w przypadku skarżącej nie sposób jest stwierdzić zaistnienia przesłanki zwolnienia, jaką jest 40 % spadek przychodów. W tym ostatnim zakresie jednak organ nie odniósł się do wyliczeń arytmetycznych, wskazujących na niezaistnienie tego warunku, ale przyjął, że skoro w lutym 2020 r., w rejestrze REGON spółki, figurował zupełnie inny kod określonego rodzaju działalności, jako jej działalności przeważającej, to brak jest podstaw do stwierdzenia, że w lutym 2020 r. prowadziła ona tę samą działalność co w listopadzie 2020 r. Z takim stanowiskiem nie sposób się jednak zgodzić, gdyż o ile przepisy § 10 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 rozporządzenia, określając kategorię podmiotów uprawnionych do uzyskania zwolnienia ze składek, rzeczywiście odnoszą się do wpisu kodów prowadzonej działalności w rejestrze REGON (chociaż domniemanie w tym zakresie, wynikające z § 10 ust. 3 rozporządzenia, może być obalone na podstawie innych dowodów), to w żaden sposób z tej regulacji, jak również przepisów § 10 ust. 1 i ust. 2 nie da się wyinterpretować tego, że przez pryzmat zapisów w rejestrze REGON, oceniać należy także rodzaj prowadzonej jako przeważająca działalności płatnika, chociażby w lutym 2020 r. czy też innych miesiącach referencyjnych. Aby uzyskać zwolnienie ze składek stwierdzić należy, że zachodziła tożsamość prowadzonej działalności, w odniesieniu do dwóch okresów (miesięcy), tj. tego odnośnie którego dany płatnik występuje o zwolnienie oraz miesiąca referencyjnego. Ustalenie tego rodzaju okoliczności winno odbywać się jednak na zasadach ogólnych, tj. w ramach postępowania wyjaśniającego, prowadzonego zgodnie z wymogami K.p.a. W niniejszej sprawie tymczasem organ nie tylko, wbrew spoczywającemu na nim obowiązkowi, nie poczynił jakichkolwiek ustaleń, co do rodzaju prowadzonej, jako przeważająca, przez skarżącą w lutym 2020 r. działalności, to w sposób nieuprawniony stwierdził, że w tym zakresie, tj. dla oceny tego faktu, decydujący jest zapis w rejestrze REGON, jaki widniał w tej właśnie dacie. Takiej zależności nie sposób jest jednak wywieść z przepisów rozporządzenia, zwłaszcza przepisów, § 10 ust. 1-3 tego aktu, ani ustawy z 2 marca 2020 r. W tej sytuacji stwierdzić więc należy, że odwoływanie się w tym wypadku do tego pozaustawowego warunku, uznać należy za naruszenie wskazanych wyżej przepisów, które bez wątpienia miało wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Niezależnie od tego, jak to już wcześniej zaznaczono, organ uchybił również swoim obowiązkom procesowym, w zakresie ustalenia okoliczności faktycznych sprawy, wynikających z obowiązującej w tym zakresie zasady prawdy obiektywnej. W sprawie dotyczącej zwolnienia za poprzedni miesiąc, tj. listopad 2020 r., skarżąca podnosiła, iż przedmiot jej działalności nie uległ zmianie od 2019 r., natomiast inna niż obecnie treść wpisu w rejestrze REGON w tym czasie wynikała wyłącznie z tego, że oparty był on na innych zasadach klasyfikacji PKD, wynikających z poprzednio obowiązujących uregulowań w tym zakresie. Wskazywała przy tym kody opisujące wówczas jej działalność, z argumentacją, że w istocie pokrywają się one lub zawierają w sobie działalność objętą zwolnieniem, wykazaną w rejestrze na dzień 30 września 2020 r. Organ dysponując z urzędu wiedzą w tym zakresie, nie zweryfikował tej okoliczności, ograniczając się jedynie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do porównania kodów PKD w rejestrze REGON. Tym samym dopuścił się naruszenia przepisów postępowania, w szczególności art. 7, art.77 § 1 i art. 107 § 3 K.p.a., które to naruszenie mogła mieć wpływ na wynik sprawy. Opisane wyże naruszenia przesądzają to, że zaskarżona decyzja, jako dotknięta istotnymi wadami, winna być wyeliminowana z obrotu prawnego, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm., zwanej dalej: P.p.s.a.). W ponownie przeprowadzonym postępowaniu ZUS winien przede wszystkim ustalić jaki był rzeczywisty przedmiot prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej w lutym 2020 r. W tym celu przeprowadzi więc pełne postępowanie wyjaśniające, czyniąc niezbędne ustalenia w tym zakresie, na podstawie dostępnych i możliwych do przeprowadzenia dowodów. W ramach wskazanych wyżej czynności organ powinien odnieść się przede wszystkim do okoliczności faktycznych, związanych z realizowanymi przez skarżącą przedsięwzięciami gospodarczymi, co jednak nie wyklucza badania także treści zapisów w rejestrze REGON, pod kątem tego, czy bazując na poprzedniej wersji klasyfikacji, w istocie nie obejmowały one tych rodzajów aktywności spółki, które wedle obecnych przepisów uprawniają ją do zwolnienia. Ta zaś okoliczność może być jednak rozważana wyłącznie jako subsydiarna, w stosunku do rzeczywistych aspektów realizowanych działań. Dopiero stwierdzając tożsamość prowadzonej działalności, uprawniającej do zwolnienia, organ zbada skalę spadku przychodów, pod kątem tego czy jej wskaźnik uprawnia do uzyskania przez spółkę wnioskowanej ulgi. A contrario, wykluczenie tożsamości prowadzonej przez spółkę działalności, w miesiącach których dotyczy wniosek i miesiącach referencyjnych, stanowić będzie okoliczność przesądzającą o niezasadności jej wniosku. Stanowisko organu wyrażone w ponownie wydanej decyzji winno być w sposób jasny i rzeczowy uzasadnione. Oprócz składników wskazanych w art. 107 K.p.a. winno zawierać także ustosunkowanie się do podnoszonych przez spółkę, w jej skardze, argumentów na poparcie jej twierdzeń, ze wskazaniem przyczyn, jakie legły u podstaw wypracowanego i przyjętego przez ZUS stanowiska w tym zakresie. Mając więc na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c P.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję.