I SA/Rz 593/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska / spr./ WSA Piotr Popek Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 października 2016 r. sprawy ze skargi M. C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] października 2013 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia [...] września 2013 r., Nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania M. C. ( dalej: skarżący/podatnik) od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej (dalej: Dyrektor UKS), ustalającej zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2009 r. Z uzasadnienia postanowienia i akt sprawy wynika, że decyzją z dnia [...] lipca 2013 r. Dyrektor UKS ustalił M. C. zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2009 r. w wysokości 135.234,00 zł. Decyzję doręczono pełnomocnikowi skarżącego w dniu 9 lipca 2013 r. W dniu 23 lipca 2013 r. do Dyrektora Izby Skarbowej zostało wniesione odwołanie, sporządzone i podpisane przez pełnomocnika skarżącego. W odwołaniu jako adres skarżącego wskazano B. [...]. Z uwagi na to, że znajdujące się w aktach pełnomocnictwo, obejmowało jedynie umocowanie do działania w sprawie przed Dyrektorem UKS, postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej, wezwał skarżącego o dołączenie do odwołania oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa dla radcy prawnego do działania przed organem II instancji lub o podpisanie odwołania przez podatnika, w terminie 7 dni, pod rygorem pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia. Postanowienie to zostało doręczone pełnomocnikowi na adres jego kancelarii oraz skarżącemu na adres B. [...]. Wobec bezskutecznego upływu wyznaczonego terminu, Dyrektor Izby Skarbowej, postanowieniem z dnia [...] września 2013 r. pozostawił odwołanie bez rozpatrzenia. W przewidzianym do tego terminie, pełnomocnik złożył zażalenie na postanowienie, dołączając równocześnie pełnomocnictwo. Wnosząc o uchylenie ww. postanowienia i rozpoznanie odwołania zarzucił naruszenie art. 145 i 146 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) – dalej: O.p., przez doręczenie wezwania do usunięcia braków formalnych na inny adres aniżeli wskazany przez skarżącego. Jednocześnie wniósł o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania. W uzasadnieniu wskazał, że wezwanie zostało skierowane do skarżącego na adres B. [...], podczas gdy skarżący, na pouczeniu z dnia 11 czerwca 2012 r., dotyczącym informowania organu o zmianie adresu do doręczeń, jako adres do korespondencji wskazał [...] C. [...]. Nigdy w toku postępowania nie zmienił tego adresu, w związku z tym organ prowadzący postępowanie powinien był kierować korespondencję na ten adres. Pod adresem B. [...] mieszka ojciec skarżącego, zaś on sam nie jest tam zameldowany i od wielu lat tam nie mieszka, w związku z tym nie można mówić o skutecznym doręczeniu postanowienia na ten adres. Powyższych zarzutów nie podzielił Dyrektor Izby Skarbowej, który wspomnianym na wstępie postanowieniem utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. W pierwszej kolejności organ wskazał, że pełnomocnictwo udzielone w postępowaniu kontrolnym nie może rozciągać się na postępowanie podatkowe, co uzasadniało skierowanie wezwania o nadesłanie stosownego pełnomocnictwa. Organ wskazał również, że informacje odnośnie adresu do korespondencji, wskazane w postępowaniu kontrolnym nie będą skuteczne w postępowaniu podatkowym, w którym zostaną wskazane inne dane adresowe. Tymczasem w dniu 6 sierpnia 2013 r. zainicjowano postępowanie odwoławcze, w odwołaniu, jako stronę postępowania wskazano M. C. zam. B. [...], w związku z tym ten adres należało przyjąć za aktualny. Postanowieniem z dnia [...] października 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy własne postanowienie w przedmiocie pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia. Organ odwoławczy odmówił też przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych wniesionego odwołania (postanowienie z dnia [...] października 2013 r.). Przedmiotem skargi wniesionej do tutejszego Sądu jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] października 2013r. w sprawie pozostawienia odwołania bez rozpoznania. Skarżący domaga się uchylenia tego postanowienia oraz postanowienia je poprzedzającego oraz zasądzenia kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi, podobnie jak w odwołaniu, zarzucił organom naruszenie art. 145 § 1 O.p., polegające na nieprawidłowym doręczeniu postanowienia w sprawie uzupełnienia braków formalnych odwołania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. Wyrokiem z dnia 20 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Rz 1130/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej: z dnia [...] października 2013 r. oraz poprzedzające je postanowienie z dnia [...] września 2013 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania odwołania, a także z dnia [...] października 2013 r. odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora UKS z dnia [...] lipca 2013 r., ustalającej zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2009r. Od powyższego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej wniósł skargę kasacyjną. W wyniku jej rozpoznania Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 17 czerwca 2016r. sygn.. akt II FSK 1646/14 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie oraz zasądził od skarżącego na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej zwrot kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny uznał zasadność zawartych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia przepisów postępowania tj. art.141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., przez niewyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia i brak wskazania przepisów, których naruszenie miało wpływ na wynik sprawy. Zarzucił, że sąd I instancji przeoczył dopełnienie przez organ wymogu wezwania pełnomocnika do uzupełnienia braków formalnych odwołania oraz nie odniósł się do faktu, że działający przed organem pierwszej instancji pełnomocnik nie zareagował na wezwanie organu do usunięcia braków, jak i to, iż w odwołaniu podany został adres podatnika: B. [...], jako adres do korespondencji. Sytuacja taka nie implikuje wniosku jedynie o "pomyłce pełnomocnika". Wyraźne wskazanie we wniesionym odwołaniu takiego adresu jako adresu do korespondencji uzasadniało intencję strony sporządzającej pismo o doręczaniu korespondencji właśnie na ten adres. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie rozpoznając ponownie sprawę zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270, dalej: P.p.s.a.), sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. W myśl art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi, natomiast stosownie do art.190 P.p.s.a. Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Skarga jest niezasadna. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie była kwestia prawidłowości doręczenia postanowienia wzywającego do uzupełnienia braków formalnych wniesionego odwołania. Od rozstrzygnięcia tej kwestii zależy bowiem ustalenie rozpoczęcia biegu wyznaczonego w tym postanowieniu terminu i jego ewentualne uchybienie, które było podstawą wydania postanowienia o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia. Zdaniem organu termin ten rozpoczął swój bieg od dnia doręczenia postanowienia o uzupełnieniu braków formalnych skarżącemu na adres B. [...], gdzie odbiór korespondencji potwierdził jego ojciec T. C., a także pełnomocnikowi skarżącego radcy prawnemu I. O. - w obu przypadkach w dniu 12 sierpnia 2013 r., a zakończył z upływem wyznaczonego siedmiodniowego terminu tj. w dniu 19 sierpnia 2013 r. Tym samym za spóźnione organ uznał podpisanie przez skarżącego odwołania w dniu 22 sierpnia 2013 r. oraz potwierdzenie, także w tym dniu, udzielonego pełnomocnictwa. Skarżący natomiast podnosił, że pod adresem B. [...] nie jest zameldowany, od wielu lat tam nie zamieszkuje, o czym organ został powiadomiony w postępowaniu kontrolnym. Z tych względów – zdaniem skarżącego – doręczenie postanowienia pod tym adresem było bezskuteczne. W ocenie Sądu, w okolicznościach niniejszej sprawy pozostawienie odwołania bez rozpatrzenia było uzasadnione. Stosownie do treści art. 145 § 1 O.p. pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi. Jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi ( §2). Zgodnie z art. 146 § 1 O.p. na stronie spoczywa obowiązek zawiadomienia organu podatkowego o każdej zmianie swojego adresu. W niniejszej sprawie bezsporne jest to, że odwołanie zostało wniesione i podpisane przez pełnomocnika umocowanego wyłącznie do działania przed Dyrektorem UKS. Postępowanie odwoławcze toczące się przed Dyrektorem Izby Skarbowej było postępowaniem odrębnym w stosunku do postępowania kontrolnego przed Dyrektorem UKS, zatem udział w nim pełnomocnika wymagał dołączenia do odwołania stosownego pełnomocnictwa zgodnie z art. 137 § 3 O.p. W myśl art.169 § 1 O.p., jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Organ odwoławczy prawidłowo zatem wezwał wnoszącego odwołanie pełnomocnika do usunięcia braków formalnych, przez dołączenie pełnomocnictwa, kierując wezwanie na podany adres kancelarii. Jednocześnie organ wezwał odwołującego się podatnika do uzupełnienia braków formalnych odwołania, przez jego podpisanie, a wezwanie doręczył pod adresem wskazanym w odwołaniu tj. B. [...]. W obu przypadkach postanowienia zawierające wezwania do usunięcia braków formalnych odwołania zostały prawidłowo doręczone w dniu 12 sierpnia 2013r., a wskazany w nich 7-dniowy termin upłynął bezskutecznie w dniu 19 sierpnia 2013r. Dopiero w dniu 22 sierpnia 2013r. M. C. złożył podpis pod odwołaniem i udzielił do protokołu pełnomocnictwa radcy prawnemu I. O. do reprezentowania w postępowaniu przez Dyrektorem Izby Skarbowej. Dopiero wówczas też wniósł o doręczanie mu korespondencji pod adresem C. [...], jednocześnie oświadczając, że nie dochował wyznaczonego terminu z powodu wyjazdu. W związku z powyższym niezasadne są zarzuty naruszenia art.145 § 1 i art.146 O.p. Nie można uznać bezskuteczności doręczenia wezwania na adres podany w odwołaniu (B. [...]). Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną w niniejszej sprawie, "wyraźne wskazanie we wniesionym odwołaniu takiego adresu jako adresu do korespondencji uzasadniało intencję strony sporządzającej pismo o doręczaniu korespondencji właśnie na ten adres". W tej sytuacji pozbawione znaczenia prawnego są podnoszone w skardze okoliczności, że w postępowaniu kontrolnym został wskazany inny adres do korespondencji (C[...]) i że w toku tego postępowania adres ten nie został zmieniony. Jak wyżej wskazano, postępowanie kontrolne prowadzone przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej jest postępowaniem odrębnym od postępowania odwoławczego toczącego się przed dyrektorem izby skarbowej, a zatem złożenie odwołania inicjuje nowe postępowanie. W tej sytuacji odwołanie należy uznać za pierwsze pismo w danej sprawie (odwoławczej), a wskazane w nim dane adresowe podatnika są aktualne aż do czasu ich zmiany. W ocenie Sądu, w okolicznościach niniejszej sprawy błędne byłoby doręczenie wezwania do uzupełnienia braków formalnych odwołania na adres C. [...], aktualny w postępowaniu kontrolnym, skoro w późniejszym piśmie (odwołaniu) wskazany został inny adres. Dla oceny skuteczności doręczenia pisma pod adresem B. [...] nie ma znaczenia fakt, że podatnik nie jest tam zameldowany i od wielu lat tam nie mieszka, skoro mieszka tam jego ojciec, który podjął się doręczenia pisma adresatowi. W tych okolicznościach organ odwoławczy zasadnie uznał, że postanowienie wzywające do uzupełnienia braków formalnych zostało skutecznie doręczone podatnikowi w dniu 12 sierpnia 2013r. Ponadto należy wskazać, że wezwanie o uzupełnienie braków formalnych odwołania zostało skutecznie doręczone, również w dniu 12 sierpnia 2013r., pełnomocnikowi podatnika – radcy prawnemu I. O., który nie podjął żadnych działań. W świetle powyższego należało przyjąć, że termin do uzupełnienia braków formalnych odwołania upłynął bezskutecznie w dniu 19 sierpnia 2013r., a to oznacza, że postanowienie o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia z powodu uchybienia temu terminowi, jest zgodne z prawem. Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji, na podstawie art. 151 P.p.s.a.