I SA/Rz 597/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz / spr./ Sędziowie WSA Grzegorz Panek WSA Jarosław Szaro Protokolant sekr. sąd. Aleksandra Baczyńska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 listopada 2017 r. spraw ze skarg Spółki "A" spółka z o. o. w P. na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w R. z dnia [...] czerwca 2017 r. - nr [...] w przedmiocie długu celnego, - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargi. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołań wniesionych przez A. sp. z o. o. z siedzibą w P. (dalej: Skarżąca), i B. z siedzibą w O. wydał następujące rozstrzygnięcia skierowane do w/w podmiotów jako dłużników solidarnych: 1. decyzją z dnia [...] czerwca 2017 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] września 2016r. nr [...] stwierdzającą powstanie długu celnego w przywozie na dzień 30 lipca 2015r., w związku z usunięciem spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom przywozowym; określającą kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości 4 222 zł. oraz stwierdzającą obowiązek uiszczenia odsetek od zaksięgowanej zaległości, 2. decyzją z dnia [...] czerwca 2016r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] września 2016r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, na dzień 30 lipca 2015r. w związku z powstaniem długu celnego, w stosunku do w/w towaru i określającą kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu w/w towaru w wysokości 21979 zł. oraz stwierdzającą powstanie obowiązku uiszczenia odsetek, o których mowa w art. 37 ust. 1a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: ustawa o VAT) od w/w kwoty. Z uzasadnienia zaskarżonych decyzji oraz akt spraw wynika, że w dniu 30 lipca 2015r. w Oddziale Celnym w P. objęto procedurą tranzytu, na podstawie dokumentu tranzytowego o nr [...], szereg różnych towarów: - koraliki, kamery, wtyczki, złącze, katalizator, fajka wodna, zegarek, szelki, dłuto, koła, rozpylacz, zwój, s-mod, atomizer, szczypce, kable, sprzęt do rentgena, katalogi, części silnika - w ilości 28 paczek o wadze 250,3 kg, zgodnie z fakturą nr SP-2580 z dnia 8 lipca 2015r.; - tuba laserowa - części, kamery, projektory, sterowniki, kabel zasilający, instrumenty i akcesoria, sensory, czujka, pielucha - w ilości 140 paczek o wadze 1 647,3 kg, zgodnie z fakturą nr SP-2457 z dnia 1 marca 2015r. oraz fakturą nr SP-2463 z dnia 14 kwietnia 2015r.; - odżywka i serum do włosów, baterie, kamery, rejestratory, włókna, panel kontrolny, kontrolery, łańcuch, łożyska, nici - w ilości 35 paczek o wadze 353,8 kg, zgodnie z fakturą nr SP- 2578 z dnia 1 lipca 2015r.; - pompy i części - 3 paczki o wadze 314 kg, zgodnie z fakturą nr 6/EXP/07/2015 z dnia 9 lipca 2015r. - akcesoria i wyposażenie domu (włókna) - 8 paczek o wadze 181,5 kg, zgodnie z fakturą nr SP-2489 z dnia 19 maja 2015r. Towar załadowany został na samochód o nr rejestracyjnym [...]. Jako urząd przeznaczenia zadeklarowano węgierski Urząd Celny. W operacji tranzytu udział brali: główny zobowiązany – B., nadawca A. Sp. z o.o., odbiorca węgierski - firma L. L. K. oraz przewoźnik – E.-T. G. s.c. M. Z., R. N. z W. wraz z kierowcą pojazdu samochodowego przewożącego w/w towar – M. G. W dniu 3 sierpnia 2015r. z nienaruszonymi zamknięciami zakładowymi i zamknięciami celnymi - towar dostarczony został do firmy L. L. K. (upoważniony odbiorca), która zgłosiła węgierskiemu urzędowi celnemu niezgodności przy odbiorze oraz poprosiła o przeprowadzenie kontroli celnej. W wyniku przeprowadzonej rewizji celnej stwierdzono niezgodności w ilości towaru tj. szereg braków towaru w postaci: katalog lakierów do paznokci - 4 szt., baterie - 484 szt., kamera HD - 8 szt., łańcuch - 15 szt., łożyska - 267 szt., nici - 778 szt., części zamienne TRX-100M - 1 szt., części zamienne TRX-60M - 4 szt., części zamienne SA-105 - 1 szt., akcesoria do skrzypiec - 635 szt., rura C02 Laser - 988 szt., zasilacz do lasera - 488 szt., przędza - 7 szt. Czynności kontrolne udokumentowane zostały protokołem z kontroli nr [...] z dnia 10 sierpnia 2015r. W tej sytuacji Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie celne, w celu uregulowania sytuacji prawnej towaru. Ustalił, że załadunek nastąpił zgodnie z dokumentem CMR nr [...] z dnia 30 lipca 2015r. w firmie A. w P., czynności załadunkowe wykonywali pracownicy nadawcy, po czym samochód został zaplombowany przez załadowcę plombami zakładowymi, a następnie nałożone zostały zamknięcia celne. Do miejsca rozładunku (Węgry, F. L. K.) pojazd dotarł z nienaruszonymi plombami. Pojazd posiadał świadectwo uznania pojazdu drogowego do przewozu towarów pod zamknięciami celnymi, co wyklucza powstanie braków w trakcie transportu. W toku postępowania Skarżąca wyjaśniła, że po rozmowach z kontrahentem zaistniałe braki zostały wyjaśnione, a ilości wskazane w dokumentach T1 zostały skorygowane o stwierdzone niezgodności. Przedstawiła korespondencję mailową skierowaną do firmy L. L. K. oraz korespondencję z węgierskimi władzami celnymi stwierdzając, że sporny towar dotarł w całości do adresata, a początkowo stwierdzone niezgodności w ilości towaru zostały skorygowane. Zwróciła się również do organu z wnioskiem o wystąpienie do węgierskich służb celnych w celu potwierdzenia nieistnienia niezgodności. Organ I instancji – powołując się na korespondencje węgierskich władz celnych ze Skarżącą uznał przedmiotowy wniosek za bezzasadny, zauważając że węgierskie władze celne jednoznacznie stwierdziły, że w trakcie kontroli towarów objętych procedurą tranzytu stwierdzono niezgodności w postaci braków oraz poinformowały, że błędna jest informacja otrzymana od klienta Skarżącej, że początkowo stwierdzone niezgodności zostały następnie wyjaśnione. Powyższe okoliczności wskazywały, że procedura tranzytu nie została zakończona prawidłowo, a towar objęty zgłoszeniem tranzytowym został usunięty pod dozoru celnego. Wobec tego, Naczelnik Urzędu Celnego opisaną na wstępie decyzją z dnia [...] września 2016r. stwierdził powstanie długu celnego w przywozie na dzień 30 lipca 2015r., w związku z usunięciem spod dozoru celnego towaru niewspólnotowego, określił kwotę długu celnego w wysokości 4 222 PLN oraz stwierdził powstanie obowiązku uiszczenia odsetek, od w/w kwoty. W konsekwencji rozstrzygnięcia jakie zapadło w sprawie długu celnego, Naczelnik Urzędu Celnego, po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, działając na art. 34 ust.1 ustawy o VAT, opisaną na wstępie decyzją z dnia [...] września 2016r. stwierdził – wobec Skarżącej oraz B. solidarnie - powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, na dzień 30 lipca 2015r. w związku z powstaniem długu celnego i określił kwotę tego podatku na kwotę 21979 zł oraz stwierdził powstanie obowiązku uiszczenia odsetek. W odwołaniach od powyższych decyzji Skarżąca, wnosząc o ich uchylenie w całości i przekazanie spraw do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, zarzuciła naruszenie przepisów: - art. 187 §1 w zw. z art.122 ustawy z dnia 29 sierpnia 2017r. - Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz. U. z 2017r. poz.201ze. zm.) – zwanej dalej Op. poprzez niedostateczne wyjaśnienie stanu faktycznego i rozpatrzenie materiału dowodowego w sposób wybiórczy i dowolny; - art. 188 w zw. z art.122 Op. poprzez uznanie za niezasadne przeprowadzenia dowodu o zwrócenie się do węgierskiego urzędu celnego celem ustalenia, czy nieprawidłowości pierwotnie stwierdzone po przeprowadzeniu kontroli towaru przez węgierski urząd celny zostały następnie wyjaśnione, co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia przepisów prawa materialnego; - art. 203 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12.10.1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE seria L Nr 302 z dnia 19.10.1992r. ze zm.) - zwanego dalej WKC poprzez jego zastosowanie i uznanie, że doszło do powstania długu celnego, a także uznanie, że Skarżąca jest zobowiązana do zapłaty kwoty wynikającej z długu celnego; - art.122 w zw. z art.187 § 1 w zw. z art.191 Op. poprzez niezebranie w sprawie materiału dowodowego uzasadniającego odrzucenie ceny transakcyjnej i uzasadniającego odrzucenie zastosowania ustalenia wartości celnej towaru na podstawie art.30 WKC, co skutkowało ustaleniem wartości celnej w oparciu o tzw. metodę ostatniej szansy; - art. 210 § 1 pkt 6 Op. poprzez niewyjaśnienie w sposób dostateczny braku możliwości ustalenia wartości celnej na podstawie art. 29 i art. 30 WKC oraz doboru materiału porównawczego dla zastosowania art. 31 WKC. W odwołaniu od decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług Skarżąca podniosła tożsame zarzuty naruszenia przepisów postępowania oraz dodatkowo zarzut naruszenia przepisu art. 17 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 38 ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 203 WKC poprzez uznanie, że Skarżąca jest podmiotem zobowiązanym solidarnie do zapłaty podatku od towarów usług z tytułu importu. Utrzymując w mocy zaskarżone decyzje organ odwoławczy stwierdził, że ustalenia organu I instancji w kwestii usunięcia spod dozoru celnego towaru objętego procedurą tranzytu zewnętrznego są prawidłowe i bezsporne. Przedstawienie w urzędzie celnym przeznaczenia towaru, w ilości niezgodnej z dokumentem tranzytowym, stanowi nieprawidłowe wykonanie obowiązków wynikających ze stosowania procedury tranzytu, którą przedmiotowy towar został objęty zgodnie ze zgłoszeniem celnym. Skoro procedura tranzytu nie została zakończona wobec towaru, którego brak został stwierdzony i udokumentowany przez węgierski urząd celny przeznaczenia, towar ten nie został w całości dostarczony i przedstawiony we wskazanym urzędzie celnym przeznaczenia, nie został powrotnie wywieziony, ani też nie został zmieniony jego status z towaru niewspólnotowego na wspólnotowy, zgodnie z wyżej cytowanym art.37 WKC – towar ten został usunięty spod dozoru celnego. Procedura tranzytu nie została zakończona zgodnie z wymogami art. 96 WKC. Tym samym w świetle art. 203 WKC powstał dług celny, gdyż usunięty towar podlegał należnościom przywozowym. Zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwalał na ustalenie daty usunięcia spod dozoru celnego - 30 lipca 2015r. to jest daty dostawy i przyjęcia do magazynu spółki A., co w istocie spowodowało, że od tej chwili przestał być towarem podlegającym dozorowi celnemu. Organ odwoławczy podzielił także stanowisko organu I instancji co do ustalenia kręgu dłużników powstałego długu celnego. Wskazała, że stosownie do art. 203 ust.3 tiret 4 WKC, korzystający z określonej procedury celnej staje się dłużnikiem z racji samego korzystania z tej procedury, w procedurze tranzytu jest to główny zobowiązany (art. 96 ust.1 WKC). Dłużnikami stają się ponadto inne osoby, jeśli zobowiązane były do wykonywania obowiązków wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar został objęty. W powiązaniu z przepisem art. 96 ust. 2 WKC dłużnikiem w procedurze tranzytu staje się przewoźnik lub odbiorca towaru, który przyjmuje towary, wiedząc o tym, że są one objęte procedurą tranzytu wspólnotowego i jest zobowiązany do przedstawienia ich w nienaruszonym stanie w urzędzie celnym przeznaczenia w wyznaczonym terminie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów. Ponadto, jak podkreślił organ, stosownie do art. 203 ust.3 tiret 2 WKC, dłużnikiem staje się osoba, która uczestniczyła w usunięciu towaru i która jednocześnie wiedziała lub powinna była wiedzieć, że towar zostaje usunięty spod dozoru celnego. W niniejszej sprawie dłużnikiem takim stała się Skarżąca, która była nadawcą i zarazem załadowcą towaru z magazynu czasowego składowania zgodnie dokumentami przewozowymi i handlowymi, które stanowiły podstawę zgłoszenia celnego w procedurze tranzytu. Skarżąca oraz główny zobowiązany- B. współpracowały przy organizacji i obsłudze operacji tranzytowej, przy czym Skarżąca niewątpliwie miała wpływ na działania głównego zobowiązanego, którego była klientem. Powyższe wyczerpuje zaś przesłanki uznania za dłużnika na zasadzie art. 203 ust.3 tiret 2 WKC. Analizując przepisy art. 214 WKC i art. 28-33 WKC organ odwoławczy podkresłił, że organ I instancji prawidłowo zastosował do ustalenia wartości celnej metodę tzw. "ostatniej szansy" z art. 31 ust. 1 WKC, zgodnie z którą, w celu ustalenia tej wartości brane są pod uwagę dane dostępne we Wspólnocie z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami, wykazując uprzednio, że nie jest możliwe jej ustalenie metodami określonymi w art. 29-30 WKC. Podkreślił, że zawarte w fakturach zapisy wskazują na to, że towar został sprzedany na Ukrainę. W tej sytuacji nie jest spełniony wymóg "sprzedaży w celu wywozu na obszar celny Unii Europejskiej" dlatego nie można było przyjąć za podstawę określenia wartości celnej towaru, wartości transakcyjnej określonej w tych fakturach. Skoro wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną towaru, jej ustalenie następuje z wykorzystaniem jednej z metod zastępczych wskazanych kolejno w art. 30 ust.2 lit. a-d WKC. Jeżeli nie jest możliwe ustalenie wartości celnej metodami, o których mowa powyżej, zastosowanie znajduje art. 31 ust. 1 WKC, tj. metoda tzw. "ostatniej szansy". Odnosząc się do zarzutu pominięcia ceny transakcyjnej towaru i nieuprawnione ustalenie wartości celnej metodami zastępczymi organ odwoławczy wyjaśnił, że nieuwzględnienie wartości transakcyjnej jako podstawy ustalenia wartości celnej towaru usuniętego spod dozoru celnego i ustalenie tej wartości metodą zastępczą, spowodowane było okolicznościami sprawy. Towar został sprzedany na Ukrainę, a nie na obszar Unii Europejskiej – cena transakcyjna nie mogła zatem stanowić postawy ustalenia wartości celnej tego towaru. Jednocześnie, z uwagi na brak szczegółowych informacji o towarze, organ celny nie mógł zastosować art.30 ust.2 lit. a WKC (tj. metody wartości transakcyjnej towarów identycznych), art. 30 ust.2 lit. b WKC (tj. metody wartości transakcyjnej towarów podobnych) oraz art. 30 ust.2 lit. c WKC (tj. metody ceny jednostkowej). Również metoda wartości kalkulacyjnej, o której mowa w art.30 ust.2 lit. d, nie mogła znaleźć zastosowania, gdyż organ celny nie był w posiadaniu informacji dotyczących kosztów lub wartości materiałów i produkcji bądź innych procesów zastosowanych przy wytworzeniu przywożonych towarów, kwoty zysku i kosztów ogólnych równych kwocie zwyczajowo wliczanej w cenę sprzedaży towarów, tego samego gatunku lub rodzaju jak te, dla których ustalana jest wartość celna, wytworzonych przez producentów z kraju wywozu, na eksport do Wspólnoty. Prawidłowo zatem dokonano określenia wartości celnej na podstawie art.31 WKC, tj. z zastosowaniem metody tzw. "ostatniej szansy". Towar fizycznie w tym czasie nie był dostępny, a Strony postępowania nie dostarczyły szczegółowych informacji o towarze. Dlatego też prowadząc ustalenia w zakresie wartości celnej towaru organ mógł kierować się jedynie informacjami o towarze wynikającymi z dokumentów towarzyszących przesyłce, tj.: nazwą określającą rodzaj towaru, krajem pochodzenia towaru, krajem eksportu towaru, zbliżonym czasem przywozu towaru, zbliżonym poziomem transakcji. Do ustalenia wartości celnej poszczególnych towarów wybrany został materiał porównawczy w postaci zgłoszeń celnych w procedurze dopuszczenia do obrotu, przy przyjęciu najkorzystniejszego dla stron wariantu i przyjęciu najniższej z porównywanych cen jednostkowych. Organ podkreślił również, że określenie wartości transakcyjnej nastąpiło przy uwzględnieniu cen w terminie i w obszarze geograficznym zbliżonym do czasu i miejsca przywozu. Zaznaczył jednocześnie, ze zgodnie z art.31 ust.2 WKC wartość celna nie może być określana na podstawie cen towarów na rynku wewnętrznym kraju wywozu. Z tego też względu, przedstawione przez Strony wydruki dotyczące ofert sprzedaży niektórych towarów na rynku chińskim datowane na 27 maja 2016r., nie mogą stanowić podstawy do ustalenia wartości celnej przedmiotowych towarów. Tym samym organ odwoławczy uznał za zasadne przyjęcie do ustalania wartości celnej towaru, metody ostatniej szansy, a biorąc pod uwagę że organ I instancji nie posiadał konkretnych informacji dotyczących towarów i kierował się opisem zawartym w dokumentach handlowych – uznał że ustalenie wartości celnej towaru zostało dokonane prawidłowo. Odnosząc się do wniosku dowodowego Skarżącej o wystąpienie do węgierskiego urzędu celnego przeznaczenia i wyjaśnienie okoliczności dostawy towarów objętych zgłoszeniem tranzytowym o nr MRN [...] – w szczególności pozyskanie dokumentów dotyczących kolejnych przeznaczeń odnoszących się do towarów, organ odwoławczy podkreślił, że okoliczności mające być wyjaśnione zawnioskowanymi dowodami, zostały już wykazane. Z korespondencji z węgierskimi władzami celnymi wynika bowiem jednoznacznie, że przewozy dotarty do miejsca przeznaczenia ze znacznym ubytkiem towaru, przedstawiciele urzędu celnego przybyli do zakładu podmiotu uprawnionego i wraz z adresatem przeprowadzili szczegółową kontrolę towaru, stwierdzając niezgodności dotyczące towarów wykazanych w dokumentach [...] i [...]. Z korespondencji tej wynika również jednoznaczne stwierdzenie węgierskich organów celnych, że błędną jest informacja uzyskana przez Skarżącą jakoby początkowe niezgodności zostały wyjaśnione (pismo nr [...] z dnia 02.06.2016r.) W tej sytuacji organ odwoławczy uznał odmowę przeprowadzenia zgłoszonego przez Skarżącą dowodu za prawidłowe postępowanie organu I instancji. Odnosząc się do zarzutów dotyczących podatku od towarów i usług organ odwoławczy podkreślił, że zarówno dług celny, jak i obowiązek podatkowy są zobowiązaniami powstałymi z mocy prawa - art. 203 WKC i art. 19a ust. 9 ustawy o VAT, a rozstrzygnięcie w sprawie podatkowej zdeterminowane jest rozstrzygnięciem sprawy celnej. Ustalenia poczynione w postępowaniu w zakresie długu celnego, w tym w zakresie elementów kalkulacyjnych, są wiążące w kwestii powstania obowiązku podatkowego w imporcie i określenia zobowiązania z tego tytułu, przy czym nie jest wymagane, aby do wydania takiego rozstrzygnięcia, decyzja w przedmiocie długu celnego była ostateczna. Podkreślił, że dyspozycja art. 38 ust.1 ustawy o VAT nakazuje odpowiednie stosowanie przepisów celnych dotyczących wymiaru i poboru cła do należności podatkowych. Oznacza to, że odpowiedzialność za zobowiązanie podatkowe w imporcie obejmuje wszystkie osoby będące dłużnikami długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego. Skoro zatem A. sp. z o. o. z siedzibą w P. oraz B. z siedzibą w O. uznane zostały za dłużników solidarnych długu celnego, powiązanie sprawy celnej i sprawy podatkowej powoduje ich solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług. W ocenie organu odwoławczego, zarzucane naruszenia przepisów postępowania nie maiły miejsca, gdyż wszelkie działania niezbędne w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego zostały podjęte. W skargach na powyższe decyzje, wnosząc o ich uchylenie w całości, Skarżąca podtrzymała zawarte w treści odwołań zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania tj. art. 188 Op., art.188 w zw. z art. 122 Op., art. 233 Op. w zw. z art. 73 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Prawo celne (t.j. Dz. U. z 2016r. poz. 1880) – zwane dalej Pc., art. 210 Op. §1 pkt 6 Op., stwierdzając że błędy poczynione w zakresie ustalenia stanu faktycznego w sprawie celnej uniemożliwiły wydanie prawidłowej decyzji zarówno w sprawie celnej, jak i w kwestii podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu obu skarg Skarżąca wskazała na istniejącą, jej zdaniem, sprzeczność w stanowisku organu odwoławczego, który z jednej strony wymaga od niej należytego wykazania twierdzeń o wyjaśnieniu z kontrahentem stwierdzonych pierwotnie niezgodności powstałych w ramach przeprowadzonej procedury tranzytu, z drugiej zaś strony niwecząc inicjatywę dowodową Skarżącej - uniemożliwia jej wykazanie zasadności podnoszonych argumentów. Skarżąca podkreśliła, że z korespondencji z węgierskim urzędem celnym, wynika że w ramach nowej procedury celnej wszystkie wymienione ilości towaru zostały ostatecznie wywiezione, co jest okolicznością niezwykle istotną w przedmiotowym postępowaniu, gdyż towar który opuścił teren Wspólnoty pod nadzorem celnym nie mógł zostać usunięty spod tego nadzoru. Skarżącą podkreśliła, że postępowanie dowodowe nie było prowadzone w kierunku wyjaśnienia pierwotnie stwierdzonych nieprawidłowości – którą to okoliczność zamierzała wykazać. Tym samym odmowa przeprowadzenia zawnioskowanego dowodu była bezzasadna, a zaskarżona decyzja podjęta została bez dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego istotnego dla rozstrzygnięcia sprawy. Skarżąca zarzuciła również, że w ustaleniach faktycznych sprawy pominięto dwie istotne okoliczności : co działo się z towarem od momentu jego odbioru do czasu kontroli przez węgierski urząd celny oraz czy przedmiotowy towar faktycznie opuścił teren Wspólnoty. Skarżąca zakwestionowała zasadność obarczania jej winą za usunięcie towaru spod dozoru celnego, twierdząc że nie ma podstaw do wyciągania tego typu wniosku, gdyż mimo że towar dojechał do odbiorcy bez naruszenia zamknięć celnych - kontrola celna stwierdzonych przez odbiorcę niezgodności została dokonana po upływie doby od rozładunku towaru, który nie podlegał kontroli. Tymczasem organy podatkowe nie rozważyły nawet możliwości udziału odbiorcy w usunięciu towaru spod dozoru celnego. Nie dokonały również ustaleń, co do tego czy towar ten nie opuścił terenu wspólnoty w ramach nowej procedury. W kwestii ustalenia wartości celnej towaru Skarżąca zarzuciła, że bezzasadnie zaniechano badania czy towar nie jest przeznaczony na rynek wspólnotowy, przyjmując domniemanie wywozu poza obszar celny Wspólnoty z faktu że nabywcą towaru był podmiot ukraiński. Wskazała również na brak przesłanek do odrzucenia ceny transakcyjnej towaru – nie wykazano bowiem, że istniała uzasadniona obawa, że cena ta jest znacząco zaniżona. W odpowiedzi na skargi, organ podatkowy wniósł o ich oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko we wszystkich sprawach, będących przedmiotem skarg. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie po połączeniu spraw do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2016r., poz. 1066 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017r., poz. 1369 ze zm. ) - zwanej dalej: P.p.s.a., sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Natomiast zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi. Skargi nie są uzasadnione. Wydając zaskarżone decyzje organ nie naruszył prawa procesowego, jak również nie naruszył prawa materialnego. Odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa procesowego należy wskazać, że zasady prowadzenia postępowania zostały uregulowane w treści przepisów art. 120 – 129 Op. Kluczowe znaczenie dla rozpatrzenia zarzutów złożonych w skardze, dotyczących braku pełnego postępowania dowodowego, a także nieuwzględnienia wniosków dowodowych wnoszonych przez stronę będzie miał przepis art. 122 O.p. statuujący zasadę prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym i nakazujący organom podejmowanie wszelkich czynności dowodowych niezbędnych dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Oznacza to, że organy działając z urzędu lub na uzasadniony wniosek strony muszą przeprowadzać dowody i to na nich, co do zasady, spoczywa ciężar dowodu w postępowaniu. Muszą więc przeprowadzić wszelkie dowody zarówno na korzyść, jak i niekorzyść strony, z tym tylko zastrzeżeniem, że mają to być dowody niezbędne dla dokładnego wyjaśnienia sprawy. Jeżeli dowód nie jest niezbędny, to organ nie ma obowiązku przeprowadzania go. Nie musi on bowiem przeprowadzać wszelkich dowodów ale tylko te, które są istotne dla wyjaśnienia stanu faktycznego. W przedmiotowej sprawie organ był w posiadaniu dowodów opisujących przebieg postępowania w ramach procedury tranzytu zewnętrznego, jakie zaistniało po dotarciu towaru na terytorium Republiki Węgierskiej, a które to dokumenty obejmowały protokół kontroli towaru dokonany przez węgierskie służby celne oraz pismo informujące o okolicznościach i ustaleniach tych czynności. Z dokumentów tych wynikało, że towar poddany kontroli dotarł na Węgry w samochodzie z nieuszkodzonymi plombami ( zabezpieczeniami ), został poddany przez spółkę odbierającą ( uprawnionego odbiorcę ) procedurze wyładowania towaru, w trakcie której stwierdzono jego znaczne ubytki, co spowodowało zwrócenie się do urzędu celnego węgierskiego o przeprowadzenie kontroli, która wykazała że ubytki takie występują; opisano je szczegółowo. Dokumenty te pozwalają na dokonanie istotnych ustaleń w ramach prowadzonego postępowania celnego i podatkowego. Istotne fakty z nich wynikające to okoliczność, że plomby nie były naruszone i odbiorca towaru zgłosił istniejące ubytki przy jego rozładunku służbom celnym. Jednocześnie organy przeprowadziły czynności służące ustaleniu sposobu przewożenia towaru przez firmę przewozową, w aspekcie możliwej odpowiedzialności za ubytki towarów i powstały dług celny, lecz w tej części postępowania nie stwierdzono nielegalnych działań przewoźnika. Zgromadzono więc materiał pozwalający na przyjęcie, że usunięcie towaru spod dozoru celnego nastąpiło w Polsce, przy jego załadunku w ramach procedury tranzytu. Oczywiście strony postępowania mogły zgłaszać dowody przeciwne tym ustaleniom i organy miałyby obowiązek je przeprowadzić, jeżeli wynikałyby z nich okoliczności mające istotne znaczenie dla sprawy. Słusznie jednak organy nie uwzględniły wniosku o ponowne wystąpienie do strony węgierskiej o uzgodnienie wielkości towaru dostarczonego uprawnionemu odbiorcy. Skarżąca w tym zakresie nie wykazała bowiem żadnych okoliczności wskazujących na to, że zmieniły się ustalenia służb węgierskich i poprzednio uzyskane dowody są już nieaktualne. Wskazywała ona na fakt prowadzenia korespondencji czy to z odbiorcą, czy to z tymi służbami, jednak nie potrafiła przedstawić takich pism tych podmiotów, z których wynikałaby konieczność weryfikacji dotychczasowych ustaleń. Z pisma Narodowego Urzędu Celno-Skarbowego – Delegatura w Z., Republika Węgierska, datowanego na dzień 2 czerwca 2016 r. wynika, że służby węgierskie podtrzymują dokonane wcześniej ustalenia i nie wykazały żadnych nowych okoliczności w tym zakresie. Dlatego nie jest zasadny zarzut naruszenia przepisów prawa procesowego poprzez niewystąpienie do służb węgierskich o ponowne informacje. Brak było powodów do dokonania takich czynności. Za przeprowadzeniem powyżej omawianych dowodów nie przemawia również zawarte w piśmie z dnia 4 lipca 2016 stwierdzenie, że "wymienione ilości w ramach nowej procedury zostały ostatecznie wywiezione." Cała treść tego pisma wskazuje bowiem jednoznacznie, że chodzi w tym sformułowaniu o towary, które dotarły na terytorium Republiki Węgierskiej, a nie te których brak stwierdzono. Pozostaje więc to sformułowanie bez znaczenia dla konieczności poszerzenia postępowania celnego. Brak jest również podstaw do przyjęcia, że organy naruszyły prawo procesowe nie przyjmując możliwości, że towar został usunięty spod dozoru na Węgrzech w dniach 3-5 sierpnia 2015 r. W tym zakresie, jak wynika z dowodów, organy dysponowały informacjami od służb węgierskich, że to właśnie odbiorca dokonał zgłoszenia jeszcze w dniu 3 sierpnia 2015 r. o brakach. Przedstawiciel F. L. K. złożył pisemne zgłoszenie w delegaturze służb celnych, że towar dotarł z znacznymi brakami, co spowodowało kontrolę. W tych okolicznościach ustalenia dokonane przez organy celne nie stanowią o naruszeniu przepisu art. 187 § 1 Op. nakazującego zebranie i rozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego. Właśnie wyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego prowadzi do takich wniosków, jakie podjął organ celny. Organy nie naruszyły więc prawa procesowego w zakresie gromadzenia i oceny dowodów, a także rozpatrzenia zgormadzonego materiału dowodowego. Wszechstronnie wyjaśniały stan faktyczny. Na podstawie tak ustalonego stanu faktycznego zasadnie przyjęto, że Skarżąca odpowiada za dług celny, a także jest podatnikiem w zakresie podatku od towarów i usług na podstawie art.203 ust.1 WKC, stanowiącego że dług celny w przywozie powstaje w przypadku usunięcia towaru podlegającego należnościom przywozowym spod dozoru celnego, zaś za tak powstały dług odpowiada: – osoba, która usunęła towar spod dozoru celnego, – osoby, które uczestniczyły w tym usunięciu i które jednocześnie wiedziały lub powinny były wiedzieć, że towar zostaje usunięty spod dozoru celnego, – osoby, które nabyły lub posiadały towar, i które w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie wiedziały bądź powinny były wiedzieć, że jest to towar usunięty spod dozoru celnego, i – odpowiednio osoba zobowiązana do wykonania obowiązków wynikających z czasowego składowania towaru lub wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar ten został objęty. Ponieważ towar został usunięty spod dozoru celnego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej odpowiedzialnym będzie spółka A. sp. z o.o. Nie naruszyły również organy prawa w zakresie ustalenia wartości celnej towarów podlegających należnościom przywozowym. Organy w tym zakresie wskazały dlaczego nie doszło do ustalenia tej wartości na podstawie cen transakcyjnych ( art. 29 WKC), a także w oparciu o metody opisane w art. 30 ust. 2 lit. a – d WKC. W szczególności nie doszło do naruszenia art. 30 ust. 2 WKC poprzez niezastosowanie metod określonych w tych przepisach. Zgodnie z art. 29 WKC wartością celną przywożonych towarów, z zastrzeżeniem szeregu warunków, jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, wtedy gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty. Zgodnie z art. 30 WKC wartością celną jest: a) wartość transakcyjna identycznych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub w zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna; b) wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub w zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna; c) wartość oparta na cenie jednostkowej, po jakiej towary przywożone lub towary identyczne bądź podobne sprzedawane są we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedawcami; d) wartość kalkulowana, która jest sumą: – kosztów lub wartości materiałów i produkcji bądź innych procesów zastosowanych przy wytworzeniu przywożonych towarów; – kwoty zysku i kosztów ogólnych równych kwocie zwyczajowo wliczanej w cenę sprzedaży towarów tego samego gatunku lub rodzaju jak te, dla których ustalana jest wartość celna, wytworzonych przez producentów z kraju wywozu na eksport do Wspólnoty; – kosztów lub wartości elementów wymienionych w art. 32 ust. 1 lit. e). Jakkolwiek uzasadnienie organów w zakresie pominięcia powyższych metod w ustaleniu wartości celnej towarów w niniejszej sprawie nie jest szczególnie obszerne, to jednak sposób jego sporządzenia pozwala sądowi na dokonanie kontroli legalności podjętego w tym zakresie rozstrzygnięcia, w szczególności oparcia ustalenia wartości celnej towarów wyprowadzonych spod dozoru na podstawie art. 31 WKC. Jak bowiem wynika z ich treści poszczególne metody opisane w tych jednostkach redakcyjnych opierają się na porównaniu cen identycznych lub podobnych towarów wwożonych lub wywożonych ze Wspólnoty. W tym zakresie organy słusznie argumentowały, że ogólny sposób opisania w fakturach towarów, jakich brak następnie stwierdzono i wartość których była ustalana, nie pozwalała na przyjęcie towarów do nich identycznych lub podobnych. Przykładowo użyto określeń: kamery, kable, część silnika. Trudno ustalić przedmiot z nim identyczny lub chociażby podobny wobec ogólności przyjętych określeń towarów. Organy nie naruszyły zatem również przepisów art. 29 – 31 WKC. Z uwagi na powyższe rozważania Sąd oddalił skargi (art. 151 P.p.s.a.).