I SA/Rz 616/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro / spr./ Sędzia WSA Piotr Popek Asesor WSA Jacek Boratyn Protokolant ref. Katarzyna Kubik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 listopada 2017 r. spraw ze skarg spółki "A" Sp. z o.o. w T. w likwidacji (obecnie Syndyka masy upadłości spółki "A" Sp. z o.o. w T. w upadłości) na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] lipca 2017 r. - nr [...], - nr [...], - nr [...], - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru oddala skargi. Przedmiotem skarg A. Sp. z o.o. w T. w likwidacji (dalej Spółka) są decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (dalej DIAS) z dnia [...] lipca 2017 r. nr; 1) [...], (sprawa oznaczona sygn. akt I SA/Rz 616/17), 2) [...], (sprawa oznaczona sygn. akt I SA/Rz 617/17), 3) [...], (sprawa oznaczona sygn. akt I SA/Rz 618/17), 4) [...], (sprawa oznaczona sygn. akt I SA/Rz 619/17), wydane w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru. Zaskarżone rozstrzygnięcia zostały oparte o następujące okoliczności faktyczne i prawne: w dniach 12 i 13 maja 2014 r. Spółka działając w charakterze przedstawiciela pośredniego z upoważnienia importera (tj. firmy A.-R. Sp. z o.o. w K. oraz D. Sp. z o.o. w B. B.), złożyła w Urzędzie Celnym zgłoszenia celne uzupełniające towaru importowanego z Ukrainy w postaci zagęszczonego soku jabłkowego do przetwórstwa spożywczego o liczbie Brix < 67% niesłodzony. Wobec Spółki prowadzone było postępowanie celne mające na celu określenie kwoty cła z zastosowaniem stawki celnej właściwej dla towaru nie objętego kontyngentem. W postępowaniu tym wykazano, że deklarowana w zgłoszeniach celnych wartość celna importowanego towaru została zaniżona. W kończących postępowanie celne decyzjach z dnia: 1) [...] sierpnia 2016 r. nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego (dalej NUC) określił wartość celną towaru oraz stwierdził - powstanie długu celnego w wysokości 8731,00 zł, powstałego w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru objętego zgłoszeniem celnym [...], 2) [...] sierpnia 2016 r. nr [...], NUC określił wartość celną towaru oraz stwierdził - powstanie długu celnego w wysokości 8731,00 zł, powstałego w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru objętego zgłoszeniem celnym [...], 3) [...] sierpnia 2016 r. nr [...], NUC określił wartość celną towaru oraz stwierdził - powstanie długu celnego w wysokości 9525,00 zł, powstałego w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru objętego zgłoszeniem celnym [...], 4) [...] sierpnia 2016 r. nr [...], NUC określił wartość celną towaru oraz stwierdził - powstanie długu celnego w wysokości 9118,00 zł, powstałego w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru objętego zgłoszeniem celnym [...]. Powyższe decyzje, na skutek odwołań złożonych przez Spółkę, były rozpatrywane przez organ II instancji, który decyzjami z dnia: 1) [...] kwietnia 2017 r. nr [...], 2) [...] kwietnia 2017 r. nr [...], 3) [...] kwietnia 2017 r. nr [...], 4) [...] stycznia 2017 r. nr [...], - utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. W konsekwencji rozstrzygnięć jakie zapadły w sprawie długu celnego, NUC działając na podstawie art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.; zwanej dalej: ustawa o VAT), po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzjami z dnia [...] lutego 2017 r. nr: 1) [...], określił Spółce - prawidłową kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu przedmiotowego towaru w wysokości 3447,00 zł oraz niepobraną kwotę podatku w wysokości 934,00 zł, stanowiącą różnicę między kwotą prawnie należną, a kwotą obliczoną i wskazaną w przywozowym zgłoszeniu celnym, 2) [...], określił Spółce - prawidłową kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu przedmiotowego towaru w wysokości 3447,00 zł oraz niepobraną kwotę podatku w wysokości 934,00 zł, stanowiącą różnicę między kwotą prawnie należną, a kwotą obliczoną i wskazaną w przywozowym zgłoszeniu celnym, 3) [...], określił Spółce - prawidłową kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu przedmiotowego towaru w wysokości 3761,00 zł oraz niepobraną kwotę podatku w wysokości 1020,00 zł, stanowiącą różnicę między kwotą prawnie należną, a kwotą obliczoną i wskazaną w przywozowym zgłoszeniu celnym, 4) [...], określił Spółce - prawidłową kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu przedmiotowego towaru w wysokości 3600,00 zł oraz niepobraną kwotę podatku w wysokości 975,00 zł, stanowiącą różnicę między kwotą prawnie należną, a kwotą obliczoną i wskazaną w przywozowym zgłoszeniu celnym. Organ I instancji wskazał, że stosownie do art. 29 ust. 13 ustawy o VAT podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Zdaniem tego organu, kwestia określenia wartości celnej importowanego towaru oraz prawidłowej kwoty należności wynikających z długu celnego rozstrzygnięta została w postępowaniu celnym, w wyniku którego orzeczono o zmianie wartości celnej towaru i zmianie kwoty długu celnego, wliczanych do podstawy od której obliczany jest podatek z tytułu importu. W decyzjach kończących postępowanie celne określono wartość celną towaru i wskazano prawnie należne kwoty wynikające z długu celnego (odpowiednio 8731,00 zł, 8731,00 zł, 9525,00 zł oraz 9118,00 zł) powstałe w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru objętego przedmiotowymi zgłoszeniami celnymi. W związku z tym prawidłowa wartość podatku od towarów i usług wynosi odpowiednio 3447,00 zł, 3447,00 zł, 3761,00 zł oraz 3600,00 zł. Na poczet podatku zaliczono odpowiednio kwoty 2513,00 zł, 2513,00 zł, 2741,00 zł, oraz 2625,00 zł - wpłacone według przedmiotowych zgłoszeń celnych uzupełniających. Od powyższych decyzji Spółka wniosła odwołania, po rozpatrzeniu których, powołanymi na wstępie decyzjami z dnia [...] lipca 2017 r., DIAS - utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. Organ odwoławczy powołując się na brzmienie przepisów art. 5 ust. 1 pkt 3 i ust. 2, art. 19a ust. 9 i art. 30b ust. 1 ustawy o VAT podzielił stanowisko organu I instancji, że ustalenie wartości celnej towaru oraz należności celnych stanowi podstawę dla ustalenia podatku od towarów i usług. DIAS wskazał, że zarówno dług celny, jak i obowiązek podatkowy, są zobowiązaniami powstałymi z mocy prawa, a rozstrzygnięcie w sprawie podatkowej wynika i jest powiązane ze sprawą celną - prawny byt decyzji podatkowej uzasadniony jest funkcjonowaniem w obrocie prawnym decyzji celnej, której ustalenia mają wpływ na wymiar podatku. Z uwagi zatem na rozstrzygnięcia jakie zapadły w przedmiocie długu celnego, organ odwoławczy uznał, że decyzje NUC z dnia [...] lutego 2017 r. zasadnie rozstrzygają o powstaniu obowiązku podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług w imporcie, na zasadzie odpowiedzialności solidarnej wobec dłużników celnych. Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; zwanej dalej: O.p.), organ II instancji stwierdził, że są one niezasadne, gdyż zaskarżone decyzje NUC zostały wydane z poszanowaniem zasad postępowania wynikających z przepisów O.p., co znajduje odzwierciedlenie w uzasadnieniach tych rozstrzygnięć. A. Sp. z o.o. w T. w likwidacji skierowała do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie skargi na decyzje DIAS z dnia [...] lipca 2017 r. - opisane na wstępie, wnosząc o uchylenie zaskarżonych decyzji i poprzedzających je decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania oraz kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonym rozstrzygnięciom zarzucono naruszenie przepisów: 1) art. 28, art. 29 ust. 1, art. 30 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 214 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 ze zm.; zwanego dalej: WKC) w związku z art. 181a rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. wprowadzającego niektóre przepisy wykonawcze do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z dnia 11 października 1993 r. ze zm.; zwanego dalej: RWKC) przez niewłaściwe ich zastosowanie skutkujące zakwestionowaniem prawidłowej wartości celnej importowanego towaru i błędnym oraz nieuzasadnionym ustaleniem tej wartości z wykorzystaniem metody wartości transakcyjnej towarów; 2) art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13 i ust. 15, art. 33 ust. 2 i ust. 3, art. 34 ust. 3, art. 37 ust. 1, art. 41 ust. 2a w związku z art. 146a ustawy o VAT przez niewłaściwe określenie kwoty podatku VAT z tytułu importu towaru ze względu na nieprawidłowe rozstrzygnięcie w zakresie ustalenia wartości celnej importowanego towaru; 3) art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. przez całkowicie dowolną ocenę materiału dowodowego sprawy, niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy oraz sprzeczność ustaleń organu z treścią zebranego w sprawie materiału, w szczególności w zakresie ustalenia wartości celnej importowanego towaru. W uzasadnieniu skarg skarżąca zarzuciła, że wszczynanie postępowań i wydawanie decyzji w przedmiocie określenia podatku VAT na podstawie art. 33 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT było nieuzasadnione. Argumentowała, że rozstrzygnięcia organów celnych dotyczące zmiany wartości celnej importowanego towaru są nieprawidłowe, ponieważ zakwestionowanie przedstawionej przez Spółkę wartości celnej było nieuprawnione. Nie może go uzasadniać wskazywana przez organ kilkukrotnie zawyżona wartość celna przyjęta dla zgłoszenia celnego wywozowego towaru z Ukrainy. Wartość ta była fikcyjna, jednakże wartość celna przedstawiona przez Spółkę odzwierciedla fatycznie zapłaconą cenę towaru, co uwiarygodniły przedłożone przez nią dokumenty. Skarżąca nie zgodziła się z ustaleniami organów celnych, że dostarczone przez Spółkę materiały dokumentowały fikcyjne transakcje. Podkreśliła, że w analogicznej sprawie NUC umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe. W postępowaniu tym Spółka przedłożyła dokumenty potwierdzające określenie ceny transakcyjnej w wysokości 200 Euro za tonę, która została zaakceptowana przez organy celne jako prawidłowa. W odpowiedziach na skargi DIAS wniósł o ich oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Pismami z dnia 13 listopada 2017 r. adwokat Ł. F. zgłosił się do udziału w przedmiotowych sprawach - jako pełnomocnik Syndyka masy upadłości A. Sp. z o.o. z siedzibą w T. w upadłości, informując jednocześnie o ogłoszeniu upadłości A. Sp. z o.o. Na rozprawie w dniu 28 listopada 2017 r. WSA postanowił połączyć do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy oznaczone sygn. akt I SA/Rz 616/17, I SA/Rz 617/17, I SA/Rz 618/17, I SA/Rz 619/17 i prowadzić je pod sygn. akt I SA/Rz 616/17. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył co następuje: Skargi są niezasadne. Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; zwanej dalej: P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Natomiast w myśl art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi. Kwestionując zgodność z prawem zaskarżonych decyzji DIAS w przedmiocie podatku od towarów i usług, skarżąca podniosła szereg zarzutów, które w większości odnoszą się jednak do rozstrzygnięć zapadłych w sprawach celnych, tj. decyzji w przedmiocie określenia skarżącej prawnie należnej kwoty wynikającej z długu celnego powstałego w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru z zastosowaniem procedur uproszczonych. W związku z tym, stwierdzić należy, że tego rodzaju zarzuty, związane z materią uregulowaną szeroko rozumianym prawem celnym, nie dotyczą w istocie niniejszych spraw, ani zapadłych w nich rozstrzygnięć, ograniczających się do kwestii podatkowych. Podkreślić bowiem należy, że sprawy dotyczące zagadnień związanych z opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług z tytułu importu towarów, chociaż powiązane ze sprawami celnymi i będące ich konsekwencją (konsekwencją zapadłych w nich rozstrzygnięć), mają status odrębnych spraw, w których właściwe organy stosują przepisy ustawy o VAT do ustalonych stanów faktycznych, dokonując wcześniej wykładni tych regulacji. Zaskarżone decyzje DIAS, jak również utrzymane nimi w mocy rozstrzygnięcia NUC, dotyczą określenia należności podatkowych, będących następstwem spraw celnych, w stanach faktycznych, w których skarżąca – działająca w charakterze przedstawicielstwa pośredniego z upoważnienia importera – złożyła zgłoszenia cele uzupełniajcie z wnioskiem o kontyngent. Ustalenia dokonane w postępowaniu celnym doprowadziły do orzeczenia o zmianie wartości celnej towaru oraz stawki celnej i - co za tym idzie - wysokości należności celnych przywozowych (długu celnego). W momencie rozstrzygania o podatku od towarów i usług, NUC dysponował ostatecznymi decyzjami wydanymi w sprawach celnych, tj. decyzjami DIAS z dnia 1) [...] kwietnia 2017 r. nr [...], 2) [...] kwietnia 2017 r. nr [...], 3) [...] kwietnia 2017 r. nr [...] oraz 4) decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] stycznia 2017 r. nr [...] - utrzymującymi w mocy odpowiednio decyzje NUC z dnia: 1) [...] sierpnia 2016 r. nr [...], 2) [...] sierpnia 2016 r. nr [...], 3) [...] sierpnia 2016 r. nr [...], 4) [...] sierpnia 2016 r. nr [...], w przedmiocie określenia importerowi oraz Spółce prawnie należnej kwoty wynikającej z długu celnego powstałego w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru z zastosowaniem procedur uproszczonych, zarejestrowanego pod pozycjami: [...] z dnia 13 maja 2014 r., [...] z dnia 13 maja 2014 r., [...] z dnia 12 maja 2014 r., [...] z dnia 12 maja 2014 r. – w wysokości odpowiednio 8731,00 zł, 8731,00 zł, 9525,00 zł oraz 9118,00 zł; zaksięgowania kwot odpowiednio 8731,00 zł, 8731,00 zł, 9525,00 zł oraz 9118,00 zł - stanowiących różnicę pomiędzy kwotą prawnie należną, a kwotą wykazaną z ww. zgłoszeniach celnych; zaliczenia na poczet kwoty wynikającej z długu celnego kwot odpowiednio 8731,00 zł, 8731,00 zł, 9525,00 zł oraz 9118,00 zł - przyjętych według potwierdzenia złożenia zabezpieczeń odpowiednio nr: [...], [...]. Należy podkreślić, że rozstrzygnięcia wydane w sprawach celnych, których ustalenia były wiążące w niniejszych sprawach, były przedmiotem kontroli Sądu, który wyrokami z dnia: 1) 14 września 2017 r., sygn. akt I SA/Rz 409/17, 2) 19 września 2017 r., sygn. akt I SA/Rz 419/17, 3) 14 września 2017 r. sygn. akt I SA/Rz 413/17, 4) 8 czerwca 2017 r. sygn. akt I SA/Rz 189/17 - oddalił wniesione na nie skargi. Podkreślania przy tym wymaga, że pierwsze trzy ww. wyroki WSA - stały się prawomocne, natomiast czwarty wyrok o sygn. akt I SA/Rz 189/17 - nie jest prawomocny. Zgodnie art. 32 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. Naczelnik urzędu celnego może określić kwotę podatku w decyzji dotyczącej należności celnych. Przepis ten znajduje zastosowanie w niniejszych sprawach, w których w związku z zapadłymi rozstrzygnięciami w przedmiocie długu celnego NUC wydał decyzje stwierdzające powstanie obowiązku podatkowego, w następstwie długu celnego, słusznie stwierdzając, że oba te zobowiązania powstają z mocy samego prawa. Z przedstawionych względów Sąd uznał za niezasadne zarzuty naruszenia wskazanych w skargach przepisów ustawy o VAT. Sąd nie podziela również zarzutów naruszenia przepisów O.p., uznając, że wbrew twierdzeniom skarżącej, organy zebrały pełny materiał dowodowy i dokonały jego prawidłowej oceny. Nie znajdując podstaw do uchylenia zaskarżonych decyzji, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.