I SA/Rz 62/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Piórkowska Sędzia WSA Kazimierz Włoch /spr./ Asesor WSA Małgorzata Niedobylska Protokolant sek.sąd. T.Tochowicz po rozpoznaniu w dniu 14 czerwca 2005r. na rozprawie- sprawy ze skargi A. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2004r. Nr [...] w przedmiocie określenia należnego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] listopada 2004r. nr [...], II. określa, że powyższe decyzje nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego A. P. kwotę 1.518 złotych (słownie: tysiąc pięćset osiemnaście) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Rz 62/05 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] maja 2004r. [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego określił A. P. podatek dochodowy od osób fizycznych za 1998r. w kwocie 13963,30zł. W wyniku wniesionego przez podatnika odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] sierpnia 2004r. Nr [...] uchylił powyższą decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania, ponieważ nie sporządzono protokołu z badania ksiąg podatkowych, a w protokole kontroli nie zawarto ustaleń dotyczących badania tych ksiąg w zakresie przewidzianym w art. 193 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) - zwanej dalej Ord. pod. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy i sporządzeniu protokołu z badania ksiąg podatkowych decyzją z dnia [...] listopada 2004r. znak [...] Naczelnik Urzędu Celnego określił podatnikowi podatek dochodowy od osób fizycznych za 1998r. w kwocie 13963,30zł. Na skutek nierzetelnego prowadzenia księgi w lipcu 1998r. podatnik nie wykazał przychodu w kwocie 24582,50zł wynikającego ze świadczenia usługi na podstawie umowy zawartej dnia 24 lutego 1998r. z R. M. prowadzącym "A." s.c. w K. Ponadto podatnik do podatkowej księgi przychodów i rozchodów na koniec roku podatkowego - 1998 wpisał wartość remanentu na dzień 31 grudnia 1998r. w kwocie 930zł, a z ustaleń kontroli wynikało, że powinna być to kwota 1247,77zł. W dniu 13 października 2004r. pełnomocnik podatnika złożył wniosek o zawieszenie postępowania. W dniu [...] listopada 2004r. Naczelnik Urzędu Celnego wydał postanowienie Nr [...] o odmowie zawieszenia postępowania. Pełnomocnik podatnika złożył na powyższe postanowienie zażalenie, pomimo to jeszcze przed rozpoznaniem zażalenia przez organ II instancji, przed organem I instancji zapadła decyzja merytoryczna z dnia [...] listopada 2004r. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2004r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji z dnia [...] listopada 2004r. Decyzją z dnia [...] grudnia 2004r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] listopada 2004r. Organ odwoławczy podniósł, że istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest fakt nie zaewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów kwoty należnej w wysokości 24582,50zł wynikającej ze świadczenia usługi w postaci turnusu kolonijnego. Faktycznie został zorganizowany turnus kolonii dla dzieci w okresie od 11 lipca do 21lipca 1998r. Wynika to z faktury VAT z dnia 23 września 1998r. Nr [...] wystawionej przez Hotel "B." A. P. dla nabywcy "A." s.c. w K. na ogólną wartość brutto 24582,50zł. Przychód z przedmiotowej faktury nie został zaewidencjonowany w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, gdyż jak wynika z wyjaśnień podatnika, oryginał faktury nie został odebrany przez nabywcę i należność nie została uregulowana. Bezsporne jest, że turnus się odbył, wobec czego pomimo, że należność nie została zapłacona stanowiła ona przychód w świetle treści art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993r. Nr 90, poz. 416 ze zm.) - zwanej dalej u.p.d.f. Pomimo, że należność nie została zapłacona w 1998r., to zgodnie z art. 14 ust. 1 u.p.d.f. stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Z uwagi, że podatnik przedmiotową kwotę 24582,50zł za powyższą usługę nie wykazał po stronie przychodu, prowadzona księga przychodów i rozchodów za lipiec 1998r. była nierzetelną. Z uwagi na treść art. 193 § 6 Ord pod. który stanowi, że jeżeli organ stwierdzi, że księgi podatkowe prowadzone są nierzetelnie lub w sposób wadliwy, to w protokole badania ksiąg określa, za jaki okres i w jakiej części nie uznaje ksiąg za dowód, dlatego przedmiotowa księga pominięta została za dowód w części dotyczącej przychodów za lipiec 1998r. Zgodnie z art. 23 § 2 Ord. pod. odstąpiono od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, przyjmując dane wynikające z księgi uzupełnione dowodem w postaci wyżej opisanej faktury VAT nr [...]. Złożenie zażalenia na postanowienie organu I instancji w sprawie odmowy zawieszenia postępowania nie mogło wstrzymać rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie. Nie można przyjąć aby protokół z badania ksiąg podatkowych sporządzony został z naruszeniem przepisów podatkowych, bowiem podatnik utrudniał i opóźniał postępowanie. Pracownicy Urzędu Skarbowego wyznaczyli termin do przedłożenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (termin 7-dniowy i 3-dniowy) a także dwukrotnie byli na miejscu prowadzenia działalności gospodarczej, gdzie nie zastali podatnika i jego pełnomocnika. Ostatecznie w dniu 14 października 2004r. zastając w miejscu prowadzenia działalności podatnika i jego brata W. P., współwłaściciela obiektu spisali protokół z badania ksiąg. Protokół został spisany za zgodą podatnika i jeden egzemplarz pozostawiono jemu a drugi został przesłany pełnomocnikowi z którego treścią się zapoznał i skorzystał z prawa złożenia zarzutów składając je w piśmie z dnia 2 listopada 2004r. Na przedmiotową decyzję Dyrektora Izby Skarbowej pełnomocnik A. P. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie domagając się jej uchylenia oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, zasądzenia na rzecz skarżącego kosztów postępowania sądowego i rozpoznania sprawy w postępowaniu uproszczonym. Skarżący zarzucił naruszenie art. 3 § 2 pkt. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270) - zwanej dalej p.p.s.a. oraz art. 145 § 2 Ord. pod. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że podatnik złożył wniosek o zawieszenie postępowania w sprawie i po odmowie tegoż zawieszenia przez organ I instancji wniósł zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej. Organ I instancji nie miał prawa do wydania decyzji merytorycznej, a organ II instancji do rozpoznania odwołania od tej decyzji przed rozpoznaniem zażalenia w przedmiocie odmowy zawieszenie postępowania. Pełnomocnik zarzucił też, iż nie został powiadomiony o wyznaczeniu terminu badania ksiąg podatkowych na dzień 14 października 2004 r., przez co naruszono prawo podatnika do obrony. Na rozprawie w dniu 14 czerwca 2005 r. pełnomocnik podniósł, że w postępowaniu podatkowym ustanowiony był jeszcze jeden pełnomocnik Z. N., który nie był powiadomiony o żadnym terminie badania ksiąg podatkowych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczas zajmowane stanowisko i wnosił o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. nr 153 poz. 1269/ i art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. kontrola zaskarżonej decyzji dokonywana jest przez Sąd pod względem zgodności z prawem, z uwzględnieniem stanu prawnego w brzmieniu mającym zastosowanie do okoliczności faktycznych występujących w sprawie. Skarga zawiera zarzuty tylko w zakresie naruszenia prawa procesowego. Zauważyć należy, że w aktach administracyjnych zalega pełnomocnictwo udzielone przez podatnika A. P. Z. N. prowadzącemu Kancelarię Doradztwa Podatkowego w S. i będącego jej właścicielem. Przedmiotowe pełnomocnictwo wystawiono w dniu 10 czerwca 1999r . Jak wynika z wyjaśnień pełnomocnika adwokata S. D. złażonych podczas rozprawy w dniu 14 czerwca 2005r. przedmiotowe Biuro obsługiwało podatnika w zakresie spraw księgowo - podatkowych. W aktach administracyjnych zalega też oświadczenie podatnika które wpłynęło do Urzędu Skarbowego w dniu 9 lutego 2004r., a więc w dniu kiedy rozpoczęto kontrolę działalności gospodarczej podatnika na podstawie upoważnienia nr [...]. W oświadczeniu tym podatnik poinformował organ I instancji, że w czynnościach kontrolnych będzie uczestniczyć i reprezentować go jako pełnomocnik doradca podatkowy Z. N. Pełnomocnictwo adwokatowi S. D. udzielone zostało w dniu 14 czerwca 2004r. W efekcie w postępowaniu podatkowym podatnik miał ustanowionych dwóch pełnomocników, z których Z. N. nie został powiadomiony o żadnym z wyznaczonych terminów badania ksiąg podatkowych, w tym również o terminie z 14 października 2004r. Bezsporne jest, że o terminie badania ksiąg podatkowych w dniu 14 października 2004r. nie był powiadomiony również adwokat S. D. Z notatki urzędowej z dnia 14 października 2004r., zalegającej w aktach administracyjnych wynika, iż podatnik w dniu 14 października 2004r. zgodził się na przeprowadzenie badania ksiąg podatkowych. Jednakże w trakcie badania kontrolujący zasugerowali podatnikowi przeprowadzenie konsultacji telefonicznej z pełnomocnikiem S. D. Po tej konsultacji podatnik oświadczył, że nie podpisze protokołu z badania ksiąg podatkowych pozostawiając to w gestii pełnomocnika. Wówczas kontrolujący skontaktowali się telefonicznie z pełnomocnikiem S. D., który oświadczył, że chce uczestniczyć w badaniu i oczekuje pisemnego zawiadomienia, ponadto w dniu 14 października 2004 r. podatnik przebywał na zwolnieniu lekarskim. Adwokat S. D. oznajmił również kontrolującym, że chce aby o nowym terminie z badania ksiąg podatkowych powiadomiony został doradca podatkowy Z. N., który prowadzi dokumentację księgowo-podatkową A. P. Wówczas kontrolujący oznajmili adwokatowi S. D. , że odstępują od czynności w tym dniu. Jednak po konsultacji z Kierownikiem Referatu kontrolujący w dniu 15 października 2004 r. dokończyli czynności z badania ksiąg podatkowych. W tych okolicznościach należało uznać, że czynności z badania ksiąg podatkowych przeprowadzone w dniach 14 i 15 października 2004 odbyły się bez zawiadomienia żadnego z pełnomocników A. P., co stanowiło naruszenie art. 190 § 1 i 2 oraz art. 145 § 2 Ord. pod. Powyższe uchybienia procesowe mogły mieć wpływ na wynik sprawy, wobec czego zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] listopada 2004r. znak [...] podlegały uchyleniu w oparciu o art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a. W oparciu o art. 152 p.p.s.a określono, iż uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się wyroku. W oparciu o art. 200 p.p.s.a. zasądzono od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 1518 zł tytułem zwrotu koszów postępowania sadowego.