I SA/Rz 69/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bożena Wieczorska Sędziowie NSA Maria Piórkowska /spr./ WSA Kazimierz Włoch Protokolant sek.sąd. T.Tochowicz po rozpoznaniu w dniu 21 czerwca 2005r. na rozprawie- sprawy ze skargi Gminy na uchwałę Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej z dnia [...] stycznia 2005r. Nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności uchwały z dnia [...] grudnia 2004r. nr [...] Rady Gminy - oddala skargę - Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w Rzeszowie uchwałą z 11 stycznia 2005 r. (...) stwierdziło nieważność uchwały Rady Gminy N. z 14 grudnia 2004 r. nr XXII/100/04. W uzasadnieniu podano, że w badanej uchwale w par. 1 Rada Gminy N. postanowiła "obniżyć średnią krajową cenę skupu 1 kwintala żyta z pierwszych trzech kwartałów 2004 roku, ustaloną dla celów podatku rolnego, w odniesieniu do gruntów gospodarstw rolnych, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym /Dz.U. 1993 nr 94 poz. 431 ze zm./, do kwoty 35 złotych". Z kolei w par. 4 uchwały postanowiła, że "uchwała wchodzi w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia w Dzienniku Urzędowym Województwa P. i ma zastosowanie do roku podatkowego 2005". W świetle art. 6 ust. 3 ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym /t.j. Dz.U. 1993 nr 94 poz. 431 ze zm./, rady gmin są uprawnione do obniżenia cen skupu żyta określonych w ust. 2, przyjmowanych jako podstawa obliczania podatku rolnego na obszarze gminy. Zgodnie z art. 1 ustawy o podatku rolnym, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. W badanej uchwale Rady Gminy N. brakuje odniesienia do gruntów rolnych, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku rolnym, a tym samym nie ma obniżenia ceny skupu żyta ustalonej dla celów podatku rolnego do tych gruntów rolnych, do kwoty określonej w tej uchwale Rady. Zdaniem organu nadzoru, ustanowione w art. 6 ust. 3 ustawy o podatku rolnym uprawnienie rady gminy do obniżenia cen skupu żyta przyjmowanych jako podstawa obliczania podatku rolnego na obszarze gminy nie uprawnia rady gminy do zróżnicowania cen skupu żyta, a jedynie do przyjęcia jednej i niższej ceny żyta, obowiązującej wszystkich podatników podatku rolnego na obszarze gminy. Powołany przepis zawiera konkretnie sformułowane upoważnienie, nieobejmujące uprawnienia do odmiennego traktowania różnych grup podatników podatku rolnego /tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku SA/Po 1697/93 - POP 1997 nr 5 poz. 173/. Przedmiotowa uchwała narusza w ocenie organu nadzoru również art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej /Dz.U. nr 78 poz. 483/, zawierający zasadę, że wszyscy są wobec prawa równi, wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne i nikt nie może być dyskryminowany w życiu politycznym, społecznym i gospodarczym z jakiejkolwiek przyczyny. Według orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego, konstytucyjna zasada równości wobec prawa "polega na tym, że wszystkie podmioty prawa /adresaci norm/ charakteryzujące się daną cechą istotną w równym stopniu mają być traktowane równo. A więc według jednakowej miary, bez zróżnicowań zarówno dyskryminujących, jak i faworyzujących" /m.in. orzeczenie K 3/89 - OTK 1989 cz. I poz. 5, orzeczenie K 17/95 - OTK 1995 nr 3 poz. 18/. Na to rozstrzygnięcie nadzorcze Wójt Gminy N., działający z upoważnienia Rady Gminy N., złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosząc o uchylenie rozstrzygnięcia nadzorczego w całości. Uchwale Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej zarzucił naruszenie przepisu art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym /t.j. Dz.U. 2001 nr 142 poz. 1591 ze zm./ oraz art. 6 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym /t.j. Dz.U. 1993 nr 94 poz. 431 ze zm./. W uzasadnieniu skarżący podniósł, że nowe brzmienie przepisu art. 6 ustawy o podatku rolnym z dniem 1 stycznia 2003 r. wskazuje, iż zamysłem ustawodawcy nie było jednakowe traktowanie przy opodatkowaniu podatkiem rolnym każdego areału użytku rolnego. W ocenie skarżącego, zasada prawa cywilnego wywodząca się z prawa rzymskiego "gdy można więcej, tym bardziej można mniej" ma w tej sprawie zastosowanie. Zdaniem skarżącego, wszyscy podatnicy z tej kategorii podatkowej w przyjętym rozwiązaniu będą ponosić w jednej wysokości podatek, a nie można się pogodzić z przyjętym przez organ nadzoru tokiem rozumowania, że obniżenie ceny żyta powinno nastąpić do obu stanów faktycznych z art. 6 ust. 1 ustawy. Zdaniem skarżącego, takie rozumowanie mogłoby prowadzić do absurdu w wielu innych przedmiotach opodatkowania, np. środków transportowych. Ponadto, powołane przez organ orzecznictwo dotyczy przeszłego stanu prawnego, zaś organ powinien wcześniej sygnalizować nieprawidłowości - niezwłocznie po powzięciu wiadomości, nie dopuszczając do podjęcia nieprawidłowej uchwały. W odpowiedzi na skargę Regionalna Izba Obrachunkowa w Rzeszowie wniosła o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko, dodatkowo naprowadzając, że zastosowanie wykładni a maiori ad minus w celu wprowadzenia uchwałą rady gminy podmiotowego zróżnicowania średniej ceny skupu żyta prowadzi do obejścia art. 217 Konstytucji RP. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 1 par. 1 i par. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. nr 153 poz. 1269/ sąd administracyjny kontroluje zaskarżone decyzje administracyjne, postanowienia, akty organów samorządu terytorialnego oraz akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego w zakresie ich legalności, rozumianej jako zgodność tych aktów z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, zaś na podstawie art. 134 par. 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy podkreślić, że według art. 91 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym uchwała organu gminy sprzeczna z prawem jest nieważna. W myśl art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Działanie na podstawie i w granicach prawa w zakresie podejmowania uchwał przez organy jednostek samorządu terytorialnego to działanie zgodne z przepisami regulującymi podstawy prawne podejmowania uchwał, przepisami prawa ustrojowego, przepisami prawa materialnego oraz zgodne z przepisami regulującymi procedurę podejmowania uchwał. Organ nadzoru, który ocenia zgodność z prawem uchwał organu gminy /art. 171 ust. 1 Konstytucji RP/, obowiązany jest zbadać zgodność uchwały z wyżej wymienionymi przepisami prawa. Z treści art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym wynika, że do wyłącznej właściwości rady gminy należy podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat, w granicach określonych w odrębnych przepisach. Granicami określonymi w odrębnych przepisach będzie zatem przede wszystkim Konstytucja RP, która w art. 217 stanowi, że nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Na podstawie między innymi i tej zasady przyjęta została ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym. Przepis art. 6 ust. 1 tej ustawy stanowi, że podatek rolny za rok podatkowy wynosi od 1 ha przeliczeniowego gruntów, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 - równowartość pieniężną 2,5 q żyta, od 1 ha gruntów, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 2 - równowartość pieniężną 5 q żyta - obliczoną według średniej ceny skupu żyta za pierwsze trzy kwartały roku poprzedzającego rok podatkowy. Treść tego przepisu wskazuje, że ustawodawca zróżnicował stawki podatku rolnego dla gruntów gospodarstw rolnych oraz dla gruntów pozostałych /art. 4 ust. 1 i 2 ustawy/, preferując grunty gospodarstw rolnych. W czasie obowiązywania ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym preferencje podatkowe ulegały zmianom, w zależności od potrzeb dyktowanych polityką państwa, niemniej jednak zawsze znajdowały odzwierciedlenie w przepisach ustawowych, bowiem tylko tej rangi przepisy mogą ustanawiać podatki. Przepis art. 6 ust. 2 ustawy o podatku rolnym ustanawia również średnią cenę skupu żyta odsyłając do komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego, ogłaszanego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski" w terminie 20 dni po upływie trzeciego kwartału. Rada gminy jest uprawniona jedynie do obniżenia ceny skupu żyta, przyjętej jako podstawa obliczenia podatku rolnego na obszarze gminy, podanej w komunikacie Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego. Takie brzmienie tego przepisu oznacza, że rada gminy uprawniona jest jedynie do obniżenia średniej ceny skupu ustalonej przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego, natomiast nie jest uprawniona do różnicowania podatników, gdyż te kwestie, jak wyżej wskazano, reguluje ustawodawca. Odnosząc się do zarzutu skarżącej naruszenia przez organ nadzoru zasady prawa cywilnego "gdy można więcej, to tym bardziej można mniej", należy wskazać, że do działalności organów samorządu terytorialnego w sferze zobowiązań publicznoprawnych, stanowienia przepisów prawa, w tym podatków, które są autonomiczną dziedziną prawa - regułą jest stosowanie tylko tego, co prawo wyraźnie przewiduje. Skoro zatem przepis art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym upoważnia radę gminy do podejmowania uchwał w sprawach podatków w granicach określonych odrębnymi przepisami, to treść uchwały w przedmiocie podatków powinna być wyznaczona przepisem art. 6 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym /t.j. Dz.U. 1993 nr 94 poz. 431 w brzmieniu obowiązującym w 2005 r./, z uwzględnieniem przepisów Konstytucji RP oraz zasad prawa podatkowego. Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut skarżącej, że tego rodzaju "praktyki" miały miejsce w latach poprzednich, gdyż ocenie podlega skarga na uchwałę z 14 grudnia 2004 r., i wcześniejsze naruszenia prawa nie mogą wpływać na ocenę jej legalności. Z przyczyn wyżej podniesionych Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, orzekł jak w sentencji.