I SA/Rz 711/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Tomasz Smoleń Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska SO del. Piotr Popek / spr./ Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 września 2015r. sprawy ze skargi spółki "A" w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 rok 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] i umarza postępowanie administracyjne, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej spółki "A" w W. kwotę 757 (słownie siedemset pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego sygn. [...] z [...] maja.2015 r. którą to decyzją wydaną na podstawie art. 233 § 2 w zw. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej: o.p.), jako organ odwoławczy uchylił decyzję Burmistrza Miasta z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. dla "A" S.A. w W. w kwocie 122 933 zł i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Rozpatrując odwołanie "A" S.A. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że decyzja organu I instancji podlega uchyleniu, gdyż została wydana z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego, a to art. 122 o.p, art. 187 § 1 o.p., art. 191 o.p oraz art.210 § 4 o.p.. Zwrócił organ odwoławczy uwagę, że ustalając przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2009 r. dla "A" S.A. w W. organ podatkowy I instancji główną uwagę poświęcił kwestii opodatkowania przedmiotowym podatkiem przewodów telekomunikacyjnych ułożonych w kanalizacji kablowej, a tylko nieznaczna część uzasadnienia dotyczy pozostałych przedmiotów opodatkowania tj. gruntów i budynków. W aktach sprawy brak jest przede wszystkim wypisów z ewidencji gruntów i budynków dotyczących tych przedmiotów opodatkowania. W danych dostarczonych organowi przez podatnika wynika wiele niejasności dotyczących powierzchni, rodzaju oraz tytułu prawnego do poszczególnych gruntów, które powinny zostać wyjaśnione w oparciu o dane z ewidencji gruntów i budynków właśnie. Również w odniesieniu do budynków deklarowanych przez podatnika należało porównać ich charakter zadeklarowany przez podatnika z przeznaczeniem tychże budynków widniejącym w ewidencji gruntów i budynków. Nie wyjaśniono też do jakiej kategorii zaliczone zostały zgłoszone przez podatnika kabiny telefoniczne oraz jaką powierzchnię budynków przyjęto do opodatkowania, gdzie się one znajdowały i jakim tytułem prawnym dysponował do nich podatnik. Organ odwoławczy wyraził także zastrzeżenia co do przyjętej przez organ I instancji zasady ustalania podstawy opodatkowania w odniesieniu do budowli. Zakwestionował przyjęcie, że wartość podstawy opodatkowania w odniesieniu do budowli za 2009 r. nie uległa zmianie w stosunku do tej z 2007 r., czemu sprzeciwia się już znajdująca się w aktach sprawy korekta deklaracji na podatek od nieruchomości za 2009 r. złożona w kwietniu 2009 r. związana z faktem rozbudowy sieci. Ponadto w styczniu 2011 r. Spółka po raz kolejny złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2009 r. i po raz kolejny zmianie uległa - stanowiąca podstawę opodatkowania - wartość budowli. W tej sytuacji przyjęcie, iż wartość budowli nie uległa zmianie jest sprzeczne z zebranym w sprawie materiałem dowodowym. SKO zwróciło także uwagę na bardzo niejasne rozliczenie mające zobrazować sposób określenia ostatecznej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. przedstawione w uzasadnieniu decyzji pierwszoinstancyjnej, wskazując konkretne uchybienia. Samorządowe Kolegium Odwoławcze ustosunkowało się także do kwestii ewentualnego przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zwróciło uwagę, że stosownie do art. 59 § 1 pkt 1 o.p. zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zapłaty. Jednocześnie stosownie do art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W przedmiotowej sprawie termin płatności podatku od nieruchomości za 2009 r. upłynął w 2009 r. co wynika z art. 6 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2006 r., Nr 121 poz. 844 z późn. zm.; dalej: u.p.o.l.) określającego termin płatności ostatniej raty na dzień 15 grudnia 2009 r. Stwierdził zatem organ odwoławczy, że co do zasady przedawnienie zobowiązania podatkowego mogło nastąpić z upływem 2014 r. Organ odwoławczy ustalił jednak, że, na dzień rozstrzygania przedmiotowej sprawy zobowiązanie podatkowe "A" S.A. w W., w podatku od nieruchomości za 2009 r. nie uległo przedawnieniu, z uwagi na dyspozycję art. 70 § 4 o.p.( art. 70 § 8 o.p. – uwaga Sądu). Zgodnie z tym przepisem: "nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu". Kolegium oparło się na znajdującym się w aktach sprawy zawiadomieniu Sądu Rejonowego V Wydział Ksiąg Wieczystych w J. z dnia 31 grudnia 2014 r. o wpisie w księdze wieczystej nr [...] hipoteki przymusowej w kwocie 50.770,00 zł na rzecz Miasta, zabezpieczającej wierzytelność z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 r. W tej sytuacji SKO uznało, że w czasie rozpatrywania sprawy w postępowaniu odwoławczym zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2009 r. nie uległo przedawnieniu. Od zaskarżonej decyzji SKO opisanej na wstępie, skargę, w terminie ustawowym wniosła skarżąca "A" S.A. z siedzibą w W. W skardze zarzuciła naruszenie art. 233 § 1 pkt 2 lit. "a" i § 2 o.p. w zw. z art. 208 § 1 o.p. oraz w zw. z art. 70 § 1 o.p. przez przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji w sytuacji, w której nastąpiło przedawnienie zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2009, w związku z czym należało uchylić decyzję pierwszoinstancyjną i umorzyć postępowanie w sprawie podatkowej. Wywodząc powyższe wniosła o: 1) uchylenie zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] maja 2014 r., nr [...], 2) uchylenie poprzedzającej ją decyzji Burmistrza Miasta z dnia [...] grudnia 2014 r., 3) zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, że przy wydaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie uwzględniło, że orzekło w sprawie zobowiązania przedawnionego, gdyż takim już było w momencie wydania oraz doręczenia zaskarżonej decyzji zobowiązanie w podatku od nieruchomości za rok 2009. Nie wystąpiły w niniejszej sprawie ani okoliczności skutkujące przerwaniem, ani zawieszeniem biegu terminu przedawnienia, w związku z czym prowadzone przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze postępowanie w sprawie wysokości tego zobowiązania było już bezprzedmiotowe (art. 208 § 1 o.p) i postępowanie podatkowe w tej sprawie wymagało zatem umorzenia Samorządowe Kolegium Odwoławcze. Skarżąca podkreśliła, że ustanowienie hipoteki na zabezpieczenie zobowiązania podatkowego nie mogło wywołać skutku polegającego na przerwaniu biegu terminu przedawnienia. Po pierwsze bowiem, czynność ta nie jest zastosowaniem środka egzekucyjnego, o której mowa w art. 70 § 4 Op. Po drugie zaś, jak wskazał WSA w Łodzi w wyroku z dnia 8 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 195/15, "stwierdzona przez Trybunał Konstytucyjny niezgodność z art. 64 ust. 2 Konstytucji normy prawnej zawartej w art. 70 § 6 o.p. w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2002 r., a od dnia 1 stycznia 2003 r. w art. 70 § 8 o.p. oznacza, że w okresie zabezpieczenia zobowiązań podatkowych hipoteką biegł jednak termin ich przedawnienia, a jeżeli upłynął w tym okresie termin ich przedawnienia - to wygasły one z mocy prawa (art. 59 § 1 pkt 9 o.p. w zw. z art. 70 § 1 o.p.). Powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12 skarżąca uznała, iż zabezpieczenie hipoteką przedmiotowego zobowiązania podatkowego nie wywołało skutku braku jego przedawnienia. Zaznaczyła, że jest to już utrwalona linia orzecznicza, znajdująca potwierdzenie m.in. w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 26 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 51/15, który wyraźnie stwierdził, że "art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej nie zapewnia skutku, polegającego na wyłączeniu przedawnienia zabezpieczonych należności podatkowych". Z tych względów, skarżąca uważa, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze powinno na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. "a" o.p. uchylić w całości decyzję Burmistrza Miasta z dnia [...] grudnia 2014 r., w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2009, i umorzyć postępowanie w tej sprawie. Przekazując zaś sprawę do ponownego rozpatrzenia naruszyło wskazany przepis prawa procesowego. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. W odniesieniu do zarzutu przedawnienia skargi podniosło, że jest mu znany wyrok Trybunału Konstytucyjnego powołany w skardze, którym uznany został za niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji art. 70 § 6 o.p. zawierający podobną treść do aktualnie obowiązującego art. 70 § 8 o.p. Wskazało jednak, że Trybunał Konstytucyjny w swym wyroku za niezgodny z Konstytucją uznał art. 70 § 6 o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r. i wyrok ten w żadnej mierze nie dotyczył przepisu art. 70 § 8 o.p., mimo iż jego treść jest bardzo podobna. Trybunał wskazał wprawdzie na konieczność podjęcia przez ustawodawcę w ramach realizacji w/w wyroku Trybunału pilnych działań zmierzających do wyeliminowania z systemu prawnego art. 70 § 8 o.p. ale przepis ten do chwili obecnej formalnie nadal obowiązuje, gdyż nie został usunięty przez ustawodawcę z systemu prawnego zgodnie z zaleceniami sformułowanymi w wyroku przez Trybunał Konstytucyjny. Podkreślił organ odwoławczy, że Kolegium nie może samodzielnie decydować o niekonstytucyjności, a tym samym o niestosowaniu poszczególnych przepisów prawnych, ponieważ tego rodzaju czynności nie należą do kompetencji samorządowych kolegiów odwoławczych. W rezultacie Kolegium jest związane przepisem art. 70 § 8 o.p. i normę prawną w nim zawartą powinno uwzględniać w procesie stosowania prawa, do czasu zmiany bądź uchylenia w/w przepisu ewentualnie orzeczenia o jego niekonstytucyjności przez Trybunał Konstytucyjny. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył co następuje: Skarga jest uzasadniona bowiem Samorządowe Kolegium Odwoławcze wydając zaskarżoną decyzję w sposób istotny, mający wpływ na treść rozstrzygnięcia, naruszyło prawo materialne a w konsekwencji w takim samym stopniu również prawo procesowe. Na wstępie należy przedstawić charakter decyzji podatkowej jaka zapadła w kontrolowanej sprawie. Dotyczy ona spółki "A" S.A., a tryb powstania obowiązku podatkowego, zobowiązania podatkowego oraz obliczenia i wpłaty podatku od nieruchomości przez osoby prawne został określony w przepisie art. 6 ust. 9 u.p.o.l.. Przewiduje on, odmiennie niż w przypadku osób fizycznych, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości w odniesieniu do osób prawnych powstaje z mocy prawa, zaś osoba taka ma obowiązek złożenia deklaracji określającej wysokość tego podatku w terminie do 31 stycznia danego roku podatkowego, a następnie wpłacenia tego podatku w tym terminie za miesiąc styczeń, oraz do 15 dnia każdego miesiąca za każdy następny miesiąc roku podatkowego. Zobowiązanie w podatku od nieruchomości od osób prawnych powstaje więc w sposób określony w przepisie art. 21 § 1 pkt 1 o.p., to jest z chwilą zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Zdarzeniem takim jest władanie nieruchomością wskazaną w przepisach u.p.o.l. (art. 2 ust. 1 pkt 1-3 ) w określonym czasie. Skutkiem tego, z mocy art. 21 § 2 o.p. podatek wykazany przez podatnika w deklaracji jest podatkiem do zapłaty a więc należnym. Oznacza to, że do chwili kiedy nie zajdą okoliczności określone w art. 21 § 3 o.p., podatek zadeklarowany jest podatkiem należnym określającym wysokość zobowiązania podatnika. Przepis art. 21 § 3 o.p. stanowi natomiast, że w przypadku nie zapłacenia przez podatnika podatku w całości albo w części, nie złożenia deklaracji lub wykazania wysokości podatku w błędnej wysokości organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa prawidłową wysokość podatku. Dopiero z chwilą uprawomocnienia się decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego podatek należny wynika z tej decyzji, nie zaś z deklaracji podatnika. Do tego momentu wysokość zobowiązania podatkowego jest określona w deklaracji podatkowej. W przedmiotowej sprawie zaistniała w ocenie organu podatkowego trzecia z sytuacji wskazanych we wzmiankowanym przepisie art. 23 § 3 O.p., a mianowicie podatnik, w ocenie organu podatkowego, wykazał podatek od nieruchomości w nieprawidłowej wysokości, bez uwzględniania wszystkich okoliczności jakie powinny zostać wzięte pod uwagę, co w konsekwencji zaniżać miało wysokość zobowiązania podatkowego Decyzja Burmistrza Miasta określająca wymiar podatku od nieruchomości za 2009 r. z dnia [...] grudnia 2014 r. doręczona została skarżącej w dniu 24 grudnia 2014 r. Termin przedawnienia zobowiązania wynikającego z tej decyzji stosownie do art. 70 § 1 o.p wynosi 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin zapłaty podatku. Jak już wyżej wskazano, zobowiązanie podatkowe w niniejszej sprawie powstało z mocy prawa, zaś termin zapłaty tego podatku przypadał w poszczególnych miesiącach roku 2009. Bieg terminu przedawniania należy zatem liczyć od końca tego roku i upływał on w związku z tym w dniu 31 grudnia 2014 r. Skutkiem materialnoprawnym upływu terminu przedawnienia jest wygaśnięcie zobowiązania podatkowego, a procesowym jego skutkiem jest niemożność wydania decyzji określającej wysokość takiego zobowiązania. W przypadku prowadzenia postępowania podatkowego przez organ podatkowy niemożność wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego będzie dotyczyła zarówno postępowania pierwszoinstancyjnego, jak też postępowania odwoławczego. Niezależnie zatem od tego czy okoliczność przedawnienia zaistnieje przed wydaniem decyzji w I instancji, czy też w postepowaniu odwoławczym, organy podatkowe nie mogą w sposób ostateczny określić wysokości zobowiązania podatkowego. Nie może w obrocie prawnym ostać się decyzja określająca wysokość tego zobowiązania, jeżeli postępowanie nie zakończy się prawomocną decyzją przed upływem terminu przedawnienia. Do zakończenia trwania tego postępowania zobowiązanie to wygasło, więc nie można procedować w przedmiocie jego wysokości. W tym zakresie Sąd Administracyjny w pełni zgadza się z uchwałą 7-miu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6.10.2003 r., sygn. FPS 8/03, w której stwierdzono, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się, jeżeli termin przewidziany w art. 70 § 1 o.p. upłynął przed wydaniem decyzji organu odwoławczego. Oznacza to, że aby w sposób prawidłowy określić wysokość zobowiązania podatkowego zarówno organ pierwszej, jak i drugiej instancji muszą wydać decyzje przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego wysokość podlega określeniu. Jeżeli tego nie uczynią, to dochodzi do przedawnienia tego zobowiązania, po upływie którego to terminu, określenie jego wysokości nie jest dopuszczalne. W przedmiotowej sprawie okoliczność taka zaistniała, bowiem SKO, jako organ II instancji decyzję swoją wydał w dniu [...] marca 2015 r., a więc po upływie terminu przedawnienia, co nastąpiło 31 grudnia 2014 r. co słusznie podkreśla skarżąca. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy bezpodstawnie powołał się na brak przedawnienia w niniejszej sprawie wynikający z faktu, że zobowiązanie podatkowe "A" S.A. w W., w podatku od nieruchomości za 2009 r. zostało zabezpieczone wpisem w księdze wieczystej nr [...] hipoteki przymusowej w kwocie 50.770,00 zł na rzecz Miasta. Powołał się przy tym na dyspozycję art. 70 § 4 o.p. (powinno być 70 § 8 o.p.), zgodnie z którym nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym. Zgodzić się należy ze skarżącą, że ustanowienie hipoteki na zabezpieczenie zobowiązania podatkowego nie mogło, jak chce tego SKO, wywołać skutku polegającego na przerwaniu biegu terminu przedawnienia. Czynność ta nie jest bowiem zastosowaniem środka egzekucyjnego, o której mowa w art. 70 § 4 o.p. (na który, zapewne wskutek pomyłki, powołuje się organ) a w świetle orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, na które słusznie powołuje się skarżąca, istnieją poważne zastrzeżenia konstytucyjności normy prawnej wyrażonej w art. 78 § 8 o.p. Tak więc dla rozstrzygnięcia sprawy istotne znaczenie ma wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r. sygn. akt SK 40/12, mocą którego Trybunał orzekł, że art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP. Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyroku zaakcentował, że skoro ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie instytucji przedawnienia zobowiązań podatkowych, to przy określaniu zasad działania tej instytucji (w szczególności tych o charakterze gwarancyjnym, takich jak długość terminu przedawnienia, zasady jego zawieszania, przerywania i wyłączania), powinien przestrzegać standardów konstytucyjnych, zwłaszcza że Konstytucja zakłada powszechność i równość opodatkowania (art. 84 Konstytucji). Trybunał uznał, że w omawianym przypadku przysługujący ustawodawcy margines swobody ustalania rozwiązań z zakresu prawa daninowego został przekroczony. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego ustalone naruszenie zasady równości ochrony praw majątkowych podatników ma charakter kwalifikowany i niebudzący wątpliwości, co powoduje konieczność uznania niekonstytucyjności art. 70 § 6 o.p. w badanym brzmieniu, pomimo że brak przedawnienia zobowiązań podatkowych korzystnie przyczynia się do egzekwowania obowiązku płacenia podatków. Trybunał Konstytucyjny krytycznie odniósł się do tego, że badany przepis całkowicie wyłącza przedawnienie niektórych rodzajów należności podatkowych, a równocześnie czyni to na podstawie nieuzasadnionego i arbitralnego kryterium - formy zabezpieczenia należności podatkowych. Zwrócił też uwagę, że granice dla działań prawodawczych wyznaczają zasady, wartości i normy konstytucyjne, które zabraniają tworzenia instytucji pozornych, niesprawiedliwych, nadmiernie ograniczających prawa podatnika oraz podważających jego zaufanie do państwa i stanowionego przez nie prawa. Zastrzegł przy tym wyraźnie, że warunków tych nie spełniałoby rozszerzenie zasad przewidzianych w zaskarżonym przepisie na wszystkie należności, które w toku kontroli podatkowej zostały zabezpieczone w jakikolwiek sposób. Taka operacja nie doprowadziłaby bowiem do zrównania sytuacji wszystkich podatników (w dalszym ciągu przedawniałyby się zobowiązania podatkowe osób nieposiadających żadnego majątku), z których część byłaby "dożywotnimi" dłużnikami państwa. Tego typu rozwiązania Trybunał ocenił jako niedopuszczalne. Odpowiednikiem art. 70 § 6 o.p. jest obowiązujący od dnia 1 stycznia 2003 r. art. 70 § 8 o.p., którego redakcja różni się od zakwestionowanego przez Trybunał art. 70 § 6 o.p. zasadniczo tym, że zawarta w nim norma prawna została rozszerzona o zastaw skarbowy, który także eliminuje możliwość przedawnienia zobowiązania podatkowego. W końcowej części uzasadnienia Trybunał wskazał, że chociaż przepis art. 70 § 8 o.p. nie był formalnie przedmiotem orzekania (nie stanowił bowiem podstawy ostatecznego rozstrzygnięcia w sprawie poddanej osądowi Trybunału), to w sposób oczywisty mają do niego odpowiednie zastosowanie te same zastrzeżenia konstytucyjne, które zostały podniesione w wyroku odnośnie art. 70 § 6 o.p. Z punktu widzenia Konstytucji, podczas kontroli podatkowej nie jest dozwolone ani uzależnianie terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych od tego, w jaki sposób zostały one zabezpieczone, ani dopuszczenie do sytuacji, w której zobowiązania tak wyodrębnionej kategorii podatników nigdy się nie przedawniają. Uzasadnia to zdaniem Trybunału konieczność podjęcia przez ustawodawcę w ramach realizacji przywołanego wyroku Trybunału pilnych działań zmierzających do wyeliminowania z systemu prawnego art. 70 § 8 o.p. z przyczyn wskazanych wyżej. Zdaniem tut. Sądu uzasadniona i możliwa jest odmowa zastosowania art. 70 § 8 o.p., mimo, że nie był on formalnie poddany kontroli konstytucyjnej i nadal obowiązuje. W tej mierze Sąd podziela w całej rozciągłości stanowisko wyrażone w uzasadnieniu wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie m. in. z dnia 18 grudnia 2013 r. sygn. I FSK 36/13, z dnia 16 września 2014 r. sygn.. I FSK 317/14 i z dnia 21 stycznia 2015 r. sygn. II FSK 1764/14, że dokonując zgodnie z art. 178 ust. 1 Konstytucji, tzw. wykładni ustawy w zgodzie z Konstytucją, jest uprawniony do stwierdzenia za Trybunałem Konstytucyjnym, że przepis ten, skoro została w nim powtórzona norma prawna zawarta w art. 70 § 6 o.p. badanego przez Trybunał, pozbawiony jest waloru konstytucyjności. W konsekwencji oznacza to brak możliwości wywodzenia w oparciu o przepis art. 78 § 8 o.p., że zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką nie ulegają przedawnieniu. Skoro bowiem zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, art. 70 § 6 o.p. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r. był niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji, gdyż różnicował w istotny sposób zakres czasowy odpowiedzialności podatników w zależności od arbitralnego i przypadkowego kryterium, tj. posiadania lub nieposiadania składników majątkowych pozwalających na ustanowienie zabezpieczenia w formie hipoteki przymusowej, to stwierdzić należy – zresztą za jednoznacznie w tym zakresie zajętym przez Trybunał Konstytucyjny stanowiskiem – że powtórzenie uchylonej normy art. 70 § 6 o.p., od 1 stycznia 2003 r. w ramach art. 70 § 8 o.p., powoduje, że przepis ten nie odpowiada powyższemu wzorcowi konstytucyjnemu. Analogiczny pogląd wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w uzasadnieniu wyroku z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie I SA/Rz 456/14. W świetle powyższych rozważań organ powołując się na przepis art. 70 § 8 o.p. jako podstawę prawną braku przedawnienia dopuścił się obrazy przepisu prawa materialnego. Prawidłowa ocena czy nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego, także zabezpieczonego hipoteką (zastawem bankowym) powinna nastąpić przez pryzmat art. 70 §1 - §7 o.p., i prowadzić do wniosku, że przedawnienie zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. dla "A" S.A. w W. przedawniło się. W konsekwencji organ odwoławczy uchylając decyzję organu I instancji i przekazując mu sprawę do ponownego rozstrzygnięcia uchybił także przepisom prawa procesowego - art. 233 § 1 pkt 2 lit. a o.p., jak trafnie wywodzi skarżąca. Orzeczenie Sądu opiera się na przepisie art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c w zw. z §3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) w zw. z art. 208 § 1 o.p. Zgodnie z treścią tego ostatniego przepisu w razie stwierdzenia bezprzedmiotowości postępowania administracyjnego, w szczególności wskutek przedawnienia zobowiązania podatkowego, umarza się to postępowanie. O kosztach orzeczono zaś po myśli art. 200 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a.