I SA/Rz 772/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S.WSA Piotr Popek, Sędzia WSA Jarosław Szaro, Asesor WSA Jacek Boratyn /spr./, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 17 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi "A." Sp. z o.o. z siedzibą w K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającej z deklaracji VAT-7 dla podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2019 r. oddala skargę. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2019 r., nr [...], po rozpatrzeniu zażalenia A. sp. z o.o., z siedzibą w [...] – zwanej dalej skarżącą, od postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego, z dnia [...] czerwca 2019 r., nr [...], w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wynikającej z deklaracji VAT-7, dla podatku od towarów i usług za marzec 2019 r., w kwocie 113 054 zł, do czasu zakończenia weryfikacji rozliczeń podatnika, dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego, przewidywanej do dnia 16 sierpnia 2019 r., utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W stanie faktycznym przedmiotowej sprawy, 16 kwietnia 2019 r., skarżąca złożyła droga elektroniczną deklarację VAT-7 za marzec 2019 r., wykazując nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym, w kwocie 113 054 zł. Ustawowy termin zwrotu nadwyżki podatku przypadał na 1[...] czerwca 2016 r. Po formalnej weryfikacji deklaracji w dniu 14 maja 2019 r., podjęte zostały czynności sprawdzające, w trybie art. 272 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm., zwanej dalej Ordynacją). Na podstawie analizy rejestrów dostaw i nabyć oraz dokumentów źródłowych stwierdzono że: • skarżąca dokonywała sprzedaży materiałów budowlanych oraz odbiorników telewizyjnych w systemie Tax Free, dla osób mających miejsce zamieszkania na terytorium Ukrainy, • w rejestrze sprzedaży za marzec 2019 r. skarżąca ujęła 114 dokumentów Tax Free, dotyczących sprzedaż towarów o wartości netto w wysokości 750 738,92 zł, opodatkowując je stawką 0 %, • co do formy zwrotu podatku VAT na dokumentach Tax Free zamieszczono informację, że ma to być gotówka, nie odnotowano natomiast informacji odnośnie wysokości kwot zwróconych podróżnym, co zostało uznane za uchybienie tej procedurze, • na dokumentach Tax Free stwierdzono brak stempla potwierdzającego wywóz towarów poza granice Unii Europejskiej, • w 12 przypadkach dokumenty Tax Free zawierają pieczęcie Cło PL oraz urzędowe adnotacje o anulowaniu dokumentu, • w rejestrze sprzedaży skarżąca ujęła 56 dokumentów oznaczonych jako zwrot ze sprzedaży detalicznej, na podstawie których dokonano zmniejszenia wartości sprzedaży o 29 164,87 zł, skarżąca jednak nie wskazała przyczyn korekt pierwotnych dokumentów sprzedaży, na tych dokumentach brak jest również podpisów osób dokonujących zwrotu lub przyjęcia towarów, • w rejestrze zakupów ujęto 7 faktur dotyczących nabycie 165 sztuk telewizorów od P. sp. z o.o. , z siedzibą w Warszawie, z którym to podmiotem skarżąca rozpoczęła współpracę w lutym 2019 r., a nabywany towar był dla niej nowym asortymentem, którego do tej pory nie posiadała w swojej ofercie, Na tej podstawie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego zdecydował o potrzebie weryfikacji złożonych przez skarżącą deklaracji i zawartych w nich rozliczeń podatku. Z uwagi na fakt, że nie pozwoliły na to dotychczasowe czynności weryfikacyjne, organ kierując się art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm., zwanej dalej ustawą o VAT), przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, do dnia 16 sierpnia 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia skarżącej od postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego, postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2019 r., utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Organ II instancji w uzasadnieniu swojego postanowienia podkreślił, że ustawodawca uzależnił przedłużenie terminu do zwrotu podatku nie od wykazania, iż zwrot ten jest nienależny, ale od wykazania konieczności weryfikacji tego zwrotu. Stwierdzenie zaś potrzeby dodatkowej weryfikacji obliguje organ do podjęcia czynności mających na celu rozwianie wszelkich wątpliwości co do zasadności zwrotu. Mając na względzie okoliczności, na podstawie których organ I instancji zdecydował o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał je za zasadne. Zauważył dodatkowo też, że analiza zalegających w aktach sprawy dokumentów prowadzi do wniosku, iż w transakcjach łańcuchowych dotyczących nabycia telewizorów, które ostatecznie trafiły do skarżącej, brały udział podmioty, które nie składały deklaracji VAT i plików JPK. Nie wykazywały też żadnej sprzedaży. Wobec tego konieczne są dodatkowe wyjaśnienia, mające na celu rozstrzygnięcie wątpliwości co do tych transakcji. Wnosząc skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] sierpnia 2019 r. skarżąca wniosła o jego uchylenie, podobnie jak i uchylenie poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, a także zasądzenie kosztów postepowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie: 1) art. 87 ust. 2 w zw. z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez akceptację przez organ odwoławczy nieprawidłowego zastosowania wymienionych przepisów prawa, oparcie wydanego rozstrzygnięcia na przesłankach, które nie zostały uprawdopodobnione oraz w konsekwencji przyjęcie, że w analizowanym stanie faktycznym, w momencie wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku, istniał nadal szereg informacji wymagających weryfikacji i są to okoliczności mające znaczenie dla uznania prawidłowości przeprowadzonych transakcji, 2) art. 120 i art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 180 § 1, art. 181 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacji poprzez akceptacje przez organ odwoławczy: - wybiórczej, nastawionej wyłącznie na odmowę zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc marzec 2019 r., analizy zgromadzonego materiału dowodowego, - nieprawidłowej analizy stanu faktycznego, braku jego wyjaśnienia, w tym pominięcie istotnych dowodów, - błędnej oceny przesłanek uzasadniających dodatkowe weryfikowanie zasadności wykazanego zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego za wymieniony okres rozliczeniowy. Powyższe uchybienia skutkują, zdaniem skarżącej, naruszeniem art. 217 § 2 Ordynacji, wobec istotnych wad uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego. W uzasadnieniu skargi podkreślono, że skarżąca wypełniła dyspozycję art. 87 ust. 6 ustawy VAT oraz posiada prawo do otrzymania zadeklarowanego zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego na należnym, wynikającej z deklaracji podatkowej VAT-7 za marzec 2019 r., niezależnie od prowadzonej kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczenia podatku od towarów i usług za wymieniony okres podatkowy. Skarżąca zaznaczyła również, iż wszystkie transakcje zakupu oraz sprzedaży towarów przeprowadzone marcu 2019 r. miały miejsce w rzeczywistości, a żadna z przytoczonych w zaskarżonym postanowieniu przesłanek nie uzasadnia dodatkowej weryfikacji zwrotu podatku i jej przedłużenia. Tego rodzaju uchybienia natury formalnej, jak np. braki na dokumentach Tax Free, nie skutkują nieważnością całej procedury. Skarżąca podkreśliła, że należny podróżnym zwrot podatku został dokonany, a korekty wielkości sprzedaży, w związku ze zwrotem towarów, również nie wykazują jakichkolwiek nieprawidłowości. Odnosząc się do przytaczanych przez organy nieprawidłowości w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług przez swoich kontrahentów, skarżącą stwierdziła, że w żadnym razie nie mają one wpływu na dokonywane przez nią czynności. Nie posiadała bowiem wiedzy na temat podmiotów z nimi powiązanych w jakikolwiek sposób. W dalszej części uzasadnienia skarżąca przytoczyła okoliczności, mające jej zdaniem wskazywać na prawidłowość jej rozliczeń podatkowych oraz dopełnienie przez nią wszystkich obowiązków w tym zakresie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Natomiast w myśl art. 87 ust. 2 ustawy VAT, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika (...). Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. W przypadkach wskazanych w art. 87 ust. 6 i 6a ustawy o VAT, termin zwrotu różnicy podatku, o której mowa art. 87 ust. 2 tej ustawy, wynosi 25 dni. Podkreślenia wymaga, że organy podatkowe są uprawnione do przedłużania terminu zwrotu podatku celem zweryfikowania zasadności zwrotu. Uprawnienie tego rodzaju wynika wprost z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, a wywodzone jest z konieczności urzeczywistnienia zasady neutralności podatku od towarów i usług jako daniny od wartości dodanej, jak również konieczności zapobieżenia nienależnemu odliczaniu kwot podatku naliczonego oraz bezpodstawnym zwrotom nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. W okolicznościach przedmiotowej sprawy w pierwszej kolejności należy wskazać, że spełniony został przez organy formalny warunek skuteczności przedłużenia termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, gdyż postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] czerwca 2019 r., wydane w tym właśnie przedmiocie zostało doręczone skarżącej w dniu 7 czerwca 2019 r., a więc przed upływem ustawowego terminu do zwrotu ww. nadwyżki, który upływał 16 czerwca 2019 r. Odnosząc się do kwestii należytego uzasadnienia przez organy podatkowe przesłanek stanowiących podstawę do przedłużenia terminu zwrotu spornej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wskazać należy, że organ podatkowy powinien w tym zakresie opierać się na odpowiednich okolicznościach wynikających ze stanu faktycznego danej sprawy, przy czym decyduje on wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, celem rozstrzygnięcia wynikających na tym tle watpliwiości, a nie o samej zasadności zwrotu. Nie chodzi zatem o wykazanie, że zwrot jest niezasadny ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. Organ winien natomiast wykazać, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (por. wyrok NSA z dnia 11 lutego 2015 r., I FSK 2127/13; powoływane orzeczenia dostępne w CBOiS – orzeczenia.nsa.gov.pl). Aby skutecznie przedłużyć termin zwrotu nadwyżki podatku właściwy organ winien wykazać, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania w oparciu o co najmniej uprawdopodobnione przesłanki. Powinien więc wskazać, że przed upływem ustawowego terminu zwrotu podjęte zostały czynności zmierzające do zweryfikowania jego zasadności, lecz nie dały one jeszcze jednoznacznej odpowiedzi, co do zasadności przedmiotowego zwrotu lub że dotychczasowe wnioski płynące z podjętych czynności są niejednoznaczne. Uzasadnienie postanowienia wydanego na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT powinno więc zawierać powody odmowy dokonania zwrotu w ustawowym terminie z przedstawieniem istniejących w tym przedmiocie wątpliwości wraz ze wskazaniem przyczyn, dla których organ uznał, że takie wątpliwości wystąpiły. Podatnik w tym zakresie powinien otrzymać jasną informację, z czego wynika powód przedłużenia terminu zwrotu VAT (por. wyrok NSA z dnia 5 lipca 2016 r., I FSK 2039/15 – dost. w CBOiS). Zaskarżone postanowienie wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu I instancji spełnia wskazane powyżej wymogi, niezbędne dla weryfikacji prawidłowości przedłużenia terminu zwrotu VAT. Organy obu instancji określiły bowiem, jakie czynności są podejmowane w celu weryfikacji dokonanych z udziałem skarżącej transakcji i w związku z jakimi wątpliwościami są one realizowane. Czynności te zostały zainicjowane jeszcze przed upływem ustawowego terminu zwrotu podatku (z wezwaniem o przedstawienie wskazywanych informacji organ I instancji zwrócił się do kontrahenta skarżącej pismem z 28 maja 2019 r., a do kolejnego podmiotu biorącego udział w łańcuchu dostaw pismem z 3 czerwca 2019 r.), a do upływu ustawowego terminu zwrotu podatku, tj. do 16 czerwca 2019 r. organ nie był w stanie jednoznacznie rozstrzygnąć wypływających stąd wątpliwości. Tak więc zarówno potrzeba, jak i sam fakt prowadzenia weryfikacji zostały właściwie uprawdopodobnione. Nie sposób podzielić poglądu skarżącej, że weryfikacja okoliczności dotyczących bezpośrednio nie jej lecz jej kontrahentów pozostaje bez wpływu na jej prawo do zwrotu podatku, gdyż na to prawo wpływa całokształt okoliczności związanych z realizowanymi transakcjami, a ewentualne nieprawidłowości leżące po stronie kontrahentów mogą mieć wpływ na zakres praw i obowiązków skarżącej, jeżeli o tych nieprawidłowościach wiedziała lub przy dołożeniu należytej staranności powinna była wiedzieć. Dlatego potrzeba wyjaśnienia wątpliwości w tym zakresie nie budzi wątpliwości. Tak więc organy obu instancji uzasadniły potrzebę przedłużenia terminu zwrotu wnioskowanej przez skarżąca kwoty podatku za marzec 2019 r. Trafne są więc wnioski organów podatkowych, że okoliczności przedmiotowej sprawy obiektywnie przemawiają za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku. Ich zaistnienie było konieczną i wystarczającą przesłanką do zastosowania w sprawie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Przepis ten, jak to już wyżej zauważono, nie nakłada na organy obowiązku wykazywania nieprawidłowości zadeklarowanego zwrotu; do przedłużenia terminu zwrotu podatku wystarczające jest stwierdzenie, że istnieją uzasadnione wątpliwości, co do zasadności zwrotu w określonej przez podatnika wysokości. Raz jeszcze należy podkreślić, że organ podatkowy w postępowaniu w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu VAT decyduje wyłącznie o konieczności dalszej weryfikacji okoliczności sprawy w celu dokonania zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Podnoszone w skardze zarzuty, dotyczące stricte merytorycznych kwestii związanych z dokonywaniem podróżnym zwrotu podatku nie mają wpływu na sposób rozpatrzenia niniejszej sprawy. Sąd w ramach przedmiotowego postępowania, jak już powyżej wskazano, dokonuje jedynie weryfikacji podstaw do przedłużenia terminu zwrotu VAT. Ewentualne zarzuty dotyczące przewlekłości postępowania mogą być inicjowane w ramach odrębnego trybu postępowania. Z tych względów Sąd nie stwierdził podstaw do zakwestionowania legalności zaskarżonego postanowienia. Z tych względów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.), oddalił skargę.