I SA/Rz 793/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Maria Serafin-Kosowska / spr./ Sędziowie WSA Tomasz Smoleń WSA Jarosław Szaro Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 listopada 2013r. spraw ze skarg A. S. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] czerwca 2013r. - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za okres od 1 lipca 2008 roku do 31 grudnia 2008 roku, - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 rok, - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 rok, - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za okres od 1 stycznia 2011 roku do 30 czerwca 2011 roku 1) uchyla zaskarżone decyzje nrnr [...], [...], [...] oraz utrzymane nimi w mocy decyzje Prezydenta Miasta z dnia [...] marca 2013r. nrnr [...], [...], [...], 2) określa, że decyzje wymienione w pkt. 1) nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego A. S. kwotę 1.020 ( słownie: jeden tysiąc dwadzieścia ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 4) oddala skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] czerwca 2013r. nr [...]. I SA/Rz 793/13 UZASADNIENIE Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzjami z dnia [...] czerwca 2013r. nr nr [...], [...], [...], [...] utrzymało w mocy decyzje Prezydenta Miasta z dnia [...] marca 2013r. nr nr odpowiednio [...], [...], [...], [...] ustalające A.S. podatek od nieruchomości odpowiednio: - za okres od 1 lipca 2008r. do 31 grudnia 2008r. w kwocie 116,57 zł, - za 2009 rok w kwocie 233,13 zł, - za 2010 rok w kwocie 245,40 zł, - za okres od 1 stycznia 2011r. do 30 czerwca 23011r. w kwocie 122, 70 zł. Według ustaleń przytoczonych w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji, Wydział Finansowy Urzędu Miasta otrzymał z Wydziału Geodezji zawiadomienia: - z dnia 13 grudnia 2010r. informujące, że na podstawie decyzji Starosty z dnia [...] czerwca 2008r. nr [...] – która stała się ostateczna w dniu [...] czerwca 2008r. - zwrócono A.S. działkę nr [...] o powierzchni 0,1227 ha położoną w obrębie [...] w R., - z dnia 14 lipca 2011r. informujące, że na podstawie aktu notarialnego Rep. A [...] z dnia 9 czerwca 20011r. A.S. zbył na rzecz Spółdzielni "A" działki nr [...] i nr [...] powstałe z podziału wymienionej wyżej działki nr [...]. Z powyższego względu, przy uwzględnieniu treści art. 3 ust.1 pkt. 4, art. 6 ust.1 i ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 121 poz. 844 z 2006r. z późn. zm./ - powoływana dalej jako upol - obowiązek w podatku od nieruchomości co do tej działki powstał wobec A.S. z dniem 1 lipca 2008r., a wygasł z końcem czerwca 2011r. Obowiązek podatkowy powstaje bowiem od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku a wygasa z upływem miesiąca, w którym ustały okoliczności uzasadniające ten obowiązek. Przepis art. 21 ust.1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne /Dz.U. nr 100 poz. 1086 z 2000r. z późn. zm. - powoływanej dalej jako ugik/ jako – między innymi – podstawę wymiaru podatku od nieruchomości wskazuje dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków a z ewidencji tej wynika, że A.S. był właścicielem nieruchomości stanowiącej działki nr [...] i [...] o łącznej powierzchni 0.1227 ha położone w R. obręb [...]. Potwierdzają to zmiany geodezyjne: z dnia 13 grudnia 2010r. dokonana na podstawie wymienionej wyżej decyzji Starosty oraz z dnia 14 lipca 2011r. dokonana na podstawie wymienionego wyżej aktu notarialnego. Skoro więc w ewidencji gruntów i budynków w powyższym okresie tj. od końca czerwca 2008r. do początku lipca 2011r. wykazany był A.S., to w ocenie organów brak jest podstaw do przyjęcia, że obowiązek w podatku od nieruchomości co do tej nieruchomości obciążał Spółdzielnię "A" w R. jako posiadacza samoistnego, bo zapisy w tejże ewidencji są wiążące dla organu podatkowego. W uzasadnieniach decyzji wskazano także, iż art. 16 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego /Dz.U. nr 98 poz. 1071 z 2000 r. z późn. zm./ - powoływany dalej jako kpa – ustanawia ogólną zasadę trwałości ostatecznych decyzji administracyjnych i zgodnie z tą zasadą decyzja ostateczna wiąże organ i jej adresatów, a więc w niniejszych sprawach przyjąć należy, że A.S. nabył tytuł prawny do przedmiotowej nieruchomości od daty ostateczności decyzji w przedmiocie zwrotu tejże nieruchomości i od tej daty obciążał go obowiązek podatkowy Przepisy dotyczące wykonalności decyzji zawarte w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami /Dz.U. nr 102 poz. 651 z 2010r. z późn. zm./ - powoływanej dalej jako ugn – nie mają wpływu na zmianę zasad opodatkowania nieruchomości /art. 9 tejże ustawy nie dotyczy wymiaru podatku od nieruchomości/. Organ I instancji wskazał także, że osoby fizyczne mają obowiązek złożyć organowi podatkowemu informację o przedmiotach opodatkowania w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie lub wygaśnięcie obowiązku podatkowego /art. 6 ust.6 upol/ oraz przytoczył treść art. 68 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. poz. 749 z 2012r. z późn. zm./ co do trzyletniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku wydania w tym przedmiocie decyzji ustalającej oraz "przedłużenia" tego przedawnienia do pięciu lat w sytuacji, gdy podatnik nie złoży stosowanej deklaracji – informacji. Skoro w niniejszych sprawach A.S. nie złożył – mimo wezwań organu – takich informacji, to decyzje co do 2008 i 2009r. zostały wydane przed upływem pięcioletniego okresu przedawnienia. A.S. złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie skargi na wymienione wyżej decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego wnosząc o ich uchylenie oraz o uchylenie utrzymanych nimi w mocy decyzji Prezydenta Miasta. W skargach tych skarżący A.S. zarzucił, że wydane w niniejszych sprawach decyzje są nieprawidłowe, gdyż błędnie przyjęta została data 24 czerwca 2008r.jako data nabycia przez skarżącego nieruchomości na skutek jej zwrotu. Decyzja w przedmiocie zwrotu stała się bowiem wykonalna nie z dniem [...] czerwca 2008r., lecz dopiero z dniem 1 grudnia 2010r. "na skutek zastosowania przez Wojewodę P. regulacji art. 9 ustawy o gospodarce nieruchomościami". W związku z powyższym nie było podstaw do wykazania skarżącego w ewidencji gruntów już od czerwca 2008r., do dnia 1 grudnia 2010r. nie mógł on przenieść własności na siebie i dokonać stosownych wpisów w księgach wieczystych. Podniósł, że do "1 stycznia 2010r." nie została mu wydana decyzja z klauzulą ostateczności, nadto z treści decyzji Starosty wynika, że w chwili wydania na przedmiotowej nieruchomości znajdował się blok mieszkalny "A", a więc ta spółdzielnia władała tą nieruchomością. W odpowiedziach na skargi Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło ich oddalenie i podtrzymało stanowisko wyrażone w zaskarżonych decyzjach. Rozpoznając wniesione skargi – po połączeniu spraw do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia – Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: W niniejszych sprawach spór między organami podatkowymi a skarżącym A.S. dotyczy kwestii, czy i kiedy po stronie skarżącego powstał obowiązek w podatku od nieruchomości co do nieruchomości stanowiącej działki gruntowe nr [...] i nr [...] położone w R. obręb [...], która to nieruchomość została mu zwrócona na mocy decyzji Starosty z dnia [...] czerwca 2008r. wydanej na podstawie art. 136 ust.3, art. 137 ust.1, art. 140 ust. 1 i ust. 2, art. 216 ust. 2 ugn – przy uwzględnieniu także kwestii posiadania przedmiotowej nieruchomości. Jak wynika z materiałów dowodowych zebranych w niniejszych sprawach /w tym także z danych zawartych w uzasadnieniach decyzji Starosty z dnia [...] czerwca 2008r. i postanowienia Wojewody P. z dnia [...] października 2010r. nr [...], przedmiotowa nieruchomość -działka nr ewid. [...] w R. - została zbyta przez A.S. w dniu 15 maja 1989r. w trybie art. 8 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985r. o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości /Dz.U. nr 22 poz. 99 z 198r. z późn. zm./ na rzecz Skarbu Państwa w celu realizacji osiedla mieszkaniowego " "C". Na mocy umowy z dnia 1 grudnia 2005r. Gmina Miasto R. oddała przedmiotową działkę w nieodpłatne użyczenie Spółdzielni "A" w R. i w dniu 7 listopada 2006r. Spółdzielnia ta uzyskała decyzję Prezydenta Miasta o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażami na działce nr [...] /i innych działkach/ w R. Skarżący A.S. wystąpił o zwrot tejże działki wnioskiem z dnia 14 grudnia 2006r., w trakcie oględzin w dniu 31 maja 2007r. stwierdzono, że nieruchomość ta stanowi w zasadzie plac budowy w części zabudowany powstającymi blokami mieszkalnymi. "Pierwsza" decyzja Starosty o zwrocie tej działki na rzecz skarżącego została wydana w dniu [...] grudnia 2007r. ale na skutek odwołania wniesionego przez Spółdzielnię "A" w R. uchylona została przez Wojewodę R. decyzją z dnia [...] lutego 2008r. Po ponownym rozpatrzeniu wniosku, o zwrocie przedmiotowej nieruchomości na rzecz skarżącego orzekł Starosta w decyzji z dnia [...] czerwca 2008r. nr [...]. Zaznaczyć należy, że od tej decyzji zwrotowej z dnia [...] czerwca 2008r. wniesione było przez Spółdzielnię "A" w R. odwołanie z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia i po pozytywnym rozpatrzeniu tego wniosku postanowieniem z dnia [...] lipca 2008r. oraz rozpatrzeniu odwołania, Wojewoda P. decyzją z dnia [...] września 2009r. nr [...] uchylił wymienioną wyżej decyzję z dnia [...] czerwca 2008r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Na skutek skargi wniesionej przez A.S., ta ostatnia decyzja Wojewody P. została uchylona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 25 lutego 2009r. sygn. II SA/Rz 703/08. Od wyroku tego wniesione zostały skargi kasacyjne: przez A.S. oraz przez Spółdzielnię "A" w R. i Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 24 marca 2010r. sygn. I OSK 778/09 oddalił skargę kasacyjną wymienionej wyżej Spółdzielni a w uwzględnieniu skargi kasacyjnej A.S. uchylił wyrok tut. Sądu z dnia 25 lutego 2009r. i przekazał sprawę temuż Sądowi do ponownego rozpatrzenia. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z dnia 23 czerwca 2010r. sygn. II SA/Rz 441/10 – prawomocnym od dnia 24 sierpnia 2010r. - uchylił wymienione wyżej zarówno postanowienie Wojewody R. z dnia [...] lipca 2008r. w przedmiocie przywrócenia terminu, jak i jego decyzję z dnia [...] września 2008r. i następnie Wojewoda cyt. postanowieniem z dnia [...] października 2010r. odmówił Spółdzielni "A" w R. przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od "zwrotowej" decyzji Starosty z dnia [...] czerwca 2010r. Na egzemplarzu tej decyzji z dnia [...] czerwca 2008r. znajdującym się w aktach zamieszczono klauzule z dnia 6 grudnia 2010r. stwierdzające, że: - jest ona ostateczna z dniem [...] czerwca 2008r., - jest ona wykonalna z dniem [...] grudnia 2010r. W dniu 14 grudnia 2010r. do Wydziału Finansowego Urzędu Miasta wpłynęło z Wydziału Geodezji tegoż Urzędu " Zawiadomienie o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków" z dnia 13 grudnia 2010r. do którego dołączono wypisy z rejestru gruntów – wykazy zmian z tej samej daty tj. 13 grudnia 2010r. dotyczące działek nr ewid. [...] o powierzchni 0,0222 ha i nr [...] o powierzchni 0,1005 ha. W zawiadomieniu podano, że "Podstawę dokonanych zmian stanowiły dokumenty: [...] dnia [...].06. 2008r." /jest to data i numer decyzji w przedmiocie zwrotu/ a w wypisach tych w stanie przed zmianą jako właściciel figurowała Gmina Miasto R., natomiast po zmianie: A.S.. Z kolei w dniu 15 lipca 2011r. do Urzędu Miasta wpłynęło zawiadomienie Wydziału Geodezji tegoż Urzędu z 14 lipca 2011r. do którego dołączono wypisy z rejestru gruntów – wykazy zmian z tej samej daty tj. 14 lipca 2011r. dotyczące tych samych działek. W zawiadomieniu podano, że: " Podstawę dokonanych zmian stanowiły dokumenty: Rep A [...] z dnia [...].06. 2011r." , a w wypisach tych przed zmianą jako właściciel figurował A.S., a po zmianie : Spółdzielnia " A" w R. Według niekwestionowanych twierdzeń organów, w dniu [...] czerwca 2011r. skarżący zbył przedmiotową nieruchomość na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej "A" /uprzednia nazwa: Spółdzielnia "A"/. We wszystkich tych wypisach z rejestru gruntów co do stanu zarówno przed zmianą, jak i po zmianie odnotowano, że na działce nr [...] znajduje się budynek mieszkalny, 4-kondygnacyjny, o powierzchni zabudowy 824 m2, jako czas zabudowy podano 2008 rok. Jeśli chodzi o regulacje prawne, to niewątpliwie opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty /art. 2 ust.1 pkt. 1 upol/, zaś podatnikami są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym nieposiadające osobowości prawnej, które są: właścicielami nieruchomości – ale jeśli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, to obowiązek podatkowy obciąża tego posiadacza, posiadaczami samoistnymi nieruchomości, użytkownikami wieczystymi gruntów, posiadaczami nieruchomości lub ich części stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeśli posiadanie to jest albo bez tytułu prawnego /przy uwzględnieniu uregulowań szczególnych w tym zakresie/, albo wynika z umowy zawartej z właścicielem itd. /art. 3 ust.1, ust.2, ust. 3 upol/. Według zasad zawartych w art. 6 ust. 6 upol, obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku /ust.1/, a wygasa z upływem miesiąca w którym ustały okoliczności uzasadniające ten obowiązek / ust.4/. W ustawie z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne /Dz.U. nr 193 poz. 1297 z 2010r. z późn. zm./ - powoływanej dalej jako pgk – jako podstawę wymiaru podatków wskazano ewidencję gruntów i budynków /art. 21 ust.1/ w której zawarte są informacje – między innymi – co do położenia gruntów i budynków a także wykazani są właściciele, a co do gruntów państwowych i samorządowych – inne osoby fizyczne lub prawne w których władaniu znajdują się grunty i budynki lub ich części / art. 20 ust.1, ust. 2/. Odpowiednie organy a także sądy i notariusze mają obowiązek przesyłania staroście jako organowi prowadzącemu ewidencję, odpisy prawomocnych decyzji i orzeczeń oraz odpisy aktów notarialnych z których wynikają zmiany danych objętych ewidencją a to w terminie 30 dni od dnia uprawomocnienia się decyzji, orzeczenia lub sporządzenia aktu notarialnego /art. 23 pgk/. Z kolei starosta ma obowiązek zawiadomić odpowiednie podmioty o dokonanych zmianach w danych ewidencyjnych a między innymi w przypadku, gdy zmiany dotyczą danych mających znaczenie dla wymiaru podatków: od nieruchomości, rolnego leśnego, ma obowiązek zawiadomić o tym organy podatkowe /§ 49 ust.1 pkt. 1 Rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków - Dz.U. nr 38 poz. 454 z 2001r./. Niewątpliwie więc – jak zasadnie wskazują organy obu instancji – przy ustalaniu wymiaru podatku od nieruchomości, właściwe organy podatkowe mają obowiązek uwzględniania danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków / co nie wyklucza w pewnych przypadkach dopuszczalności przyjęcia innych danych ale w sytuacjach wyjątkowych/, jak przyjmuje się orzecznictwie sądowo administracyjnym dane te tj. ewidencja je zawierająca, mają charakter dokumentu urzędowego i zgodnie z art. 194 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. poz. 749 z 2012r. z późn. zm./ stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. W niniejszych sprawach organy podatkowe istotnie oparły się na danych z tejże ewidencji, przy czym nie jest sporna powierzchnia działki nr [...] co do której wymierzono podatek, jej klasyfikacja itd. , natomiast spór dotyczy kwestii, czy istotnie to skarżący A.S. miał obowiązek opłacać od tej działki podatek od nieruchomości za okres od dnia 1 lipca 2008r. do dnia 30 czerwca 2011r. Przyjęcie powyższej daty powstania po jego stronie obowiązku podatkowego tj. 1 lipca 2008r. wyznaczonej przez datę [...] czerwca 2008r. jako datę w której decyzja o zwrocie nieruchomości z dnia [...] czerwca 2008r. stała się ostateczna, nie jest w ocenie Sądu uzasadnione. Istotna jest bowiem okoliczność, że - jak wskazano wyżej – przedmiotowa decyzja nie została ostatecznie tj. w końcowym wyniku wzruszona w toku postępowania przewidzianego obowiązującymi przepisami, niemniej jednak, jak opisano wyżej , po jej wydaniu toczyło się postępowanie zmierzające do jej zakwestionowania: odwołanie, wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, dwukrotne skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie i dwa wyroki tegoż Sądu, skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego i orzeczenie tegoż Sądu, postanowienie Wojewody P. W tym postępowaniu brał udział nie tylko obecny skarżący A.S. domagający się zwrotu nieruchomości, ale i Spółdzielnia "A" w R. /obecnie Spółdzielnia "A"/, w której interesie leżało nieuwzględnienie tego wniosku skarżącego. Ostatecznie postępowanie to zakończyło się powołanym wyżej postanowieniem Wojewody P. z dnia [...] października 2010r. o odmowie przywrócenia Spółdzielni "A" do wniesienia odwołania od tej decyzji tj. decyzji z dnia [...] czerwca 2008r. Zapis o uzyskaniu przez tę decyzję zwrotową przymiotu ostateczności na dzień [...] czerwca 2008r. oraz przymiotu wykonalności z dniem 1 grudnia 2010r. dokonany został – jak wskazano wyżej - dopiero w dniu 6 grudnia 2010r. Pierwsze zawiadomienie o zmianach w ewidencji gruntów i budynków dokonane zostało wprawdzie na podstawie decyzji zwrotowej z dnia [...] czerwca 2008r.ale zmian tych w rzeczywistości dokonano dopiero w dniu 13 grudnia 2010r., o czym organ podatkowy I instancji powiadomiony został w następnym dniu. W ocenie Sądu, nie byłoby uzasadnione i zgodne z zasadami sprawiedliwości społecznej w demokratycznym państwie prawa, przyjęcie daty powstania obowiązku podatkowego po stronie skarżącego przy przyjęciu daty "ostateczności" decyzji o zwrocie nieruchomości skutkującej odzyskaniem prawa własności do działki nr [...] na dzień 24 czerwca 2008r., skoro tę właśnie datę "ostateczności" można było ustalić dopiero po zakończeniu trwających ponad dwa lata postępowań w istocie dotyczących tej decyzji i możliwości jej zaskarżenia w toku instancji oraz w postępowaniu sądowo administracyjnym. W konsekwencji, ze względu na konieczność uwzględniania rezultatów tych postępowań, zmian w ewidencji gruntów dokonano dopiero w grudniu 2010r. i dopiero przy uwzględnieniu tej daty miesięcznej, w ocenie Sądu, zaistniały podstawy do powstania obowiązku podatkowego po stronie skarżącego tj. – co do zasady – od dnia 1 stycznia 2011r. ze względu na treść art. 6 ust.1 upol. Dopiero wówczas - czyli w grudniu 2010r. – stosowne dane co do właściciela działki nr [...] ujawnione zostały w tejże ewidencji i z tych danych mogły dopiero wówczas skorzystać organy podatkowe oraz sam podatnik, bo dopiero wtedy dane w ewidencji się zmieniły. Brak jest więc podstaw – w ocenie Sądu- do powstania po stronie skarżącego A.S. obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości od dnia 1 lipca 2008r. do grudnia 2010r., czyli do chwili dokonania zmian w ewidencji gruntów. W nawiązaniu do powyższych okoliczności, w ocenie Sądu, nie można przyjąć, by na skarżącym ciążył obowiązek złożenia stosowanej informacji podatkowej na podstawie art. 6 ust. 6 upol już w czerwcu lub lipcu 2008r. tj. po wydaniu decyzji zwrotowej /a także i w późniejszym czasie/, skoro wówczas nie dysponował on dokumentem co do swojego prawa do tej działki uzasadniającym po jego stronie powstaniem obowiązku podatkowego np. wypisem z rejestru gruntów, ostateczną lub prawomocną decyzją zwrotową itd./. W konsekwencji nie może – w ocenie Sądu – wchodzić w grę "wydłużenie" terminu przedawnienia na podstawie art. 68 § 2 pkt. 1 cyt. Ordynacji podatkowej do pięciu lat. Odnośnie do tej kwestii podnieść należy, że skoro podatek od nieruchomości od osób fizycznych wymierzany jest przez organ podatkowy w decyzji ustalającej /art. 6 ust,. 7 upol/, to zobowiązanie co do tego podatku nie powstaje, jeśli decyzja je ustalająca doręczona została po upływie trzech lat, licząc od końca roku podatkowego w którym w powstał obowiązek podatkowy /w niniejszych sprawach te decyzje wydane zostały doręczone w 2013r. a więc niewątpliwie po upływie powyższego terminu/, ale jeśli podatnik – między innymi – nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego, to zobowiązanie to nie powstaje pod warunkiem, że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy /art. 21 §1 pkt. 2 w związku z art. 3 pkt. 5 cyt. Ordynacji podatkowej i w związku art. 6 ust. 6, ust. 7 upol, art. 68 § 1, § 2 pkt. 1 cyt. Ordynacji podatkowej/. W niniejszych sprawach organ podatkowy I instancji wezwał skarżącego o złożenie stosownych informacji co do przedmiotowej nieruchomości :pierwszy raz w piśmie z dnia 22 listopada 2011r. a następnie w pismach z dnia 20 czerwca 2012r. i 5 lipca 2012r. a skarżący w odpowiedzi wskazał, że nie może wykonać tej czynności, bo decyzja zwrotowa z 3 czerwca 2008r. nie była prawomocna i wykonalna. Skoro, w ocenie Sądu, skarżący w okresie od lipca 2008r. do końca 2010r. obiektywnie nie był podatnikiem – jak wskazano wyżej – to istotnie wezwania te nie mogły być skuteczne. W nawiązaniu do powyższych unormowań uzasadnione formalnie jest stanowisko, że możliwość orzekania co do podatku od nieruchomości za 2008 i za 2009 rok w stosunku do skarżącego przedawniła się na podstawie art. 68 § 1 cyt. Ordynacji podatkowej, jednakże przede wszystkim istotna jest ta okoliczność, że skoro skarżący nie był podatnikiem podatku od nieruchomości co działki nr [...] położonej w R. w latach 2008 – 2010r., to wydawanie w stosunku do niego decyzji podatkowych nie ma podstaw prawnych. Sąd nie odnosi się do regulacji z art. 9 ugn i rozważań organów w tym zakresie, gdyż ze względu na okoliczności podniesione wyżej co do obowiązywania zmian w ewidencji gruntów, nie mają one znaczenia w niniejszych sprawach; zauważyć tez należy, ze przepis ten dotyczy - co do zasady – decyzji wydanych przez organ II instancji zaskarżalnych do sądu administracyjnego. Jeśli natomiast chodzi o okres od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 30 czerwca 2011r. – czyli za okres, kiedy skarżący był już wpisany w ewidencji gruntów jako właściciel aż do zmiany dokonanej w lipcu 2011r. w związku ze sprzedażą przez niego tej działki- to rozważenia wymaga kwestia, czy w okolicznościach niniejszej sprawy zapisy w ewidencji za ten okres są wiążące dla organ podatkowego i dla skarżącego, czy też mogą być – dla celów podatku od nieruchomości – skutecznie zakwestionowane przez skarżącego. Jak już przywołano wyżej, z mocy art. 3 ust.12 upol podatnikami podatku od nieruchomości są – między innymi - osoby fizyczne, osoby prawne, będące: 1/ właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust.3, 2/ posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych, 3/ użytkownikami wieczystymi gruntów, 4/ posiadaczami nieruchomości b lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a/ wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b/ jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2 / ten ust.2 pominięto jako nieistotny w niniejszych sprawach/. Według powołanego wyżej art. 3 ust.3 upol, jeśli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, to obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Z powyższej regulacji wynika, że w sytuacji, gdy jeden podmiot jest właścicielem danej nieruchomości, ale nieruchomość ta znajduje się w posiadaniu samoistnym innego podmiotu, to obowiązek podatkowy ciąży na tym drugim podmiocie czyli na posiadaczu samoistnym. Według generalnej definicji zawartej w art. 336 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny /Dz.U. nr 16 poz. 93 z 1964r. z późn. zm./ - powoływany dalej jako kc - posiadaczem samoistnym rzeczy jest ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel, czyli sprawuje faktyczne władztwo nad tą rzeczą i ma wolę wykonywania tego władztwa dla siebie tak jak właściciel, zaś posiadacz zależny to ten, kto daną rzeczą faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo z którym łączy się określone władztwo nad daną rzeczą. W niniejszej sprawie nie jest kwestionowana okoliczność, że w tym okresie /tj. co najmniej od początku 2011r. do 9 czerwca 2011r./ skarżący był właścicielem przedmiotowej nieruchomości wpisanym do ewidencji gruntów i wobec tego to na nim ciążył obowiązek podatkowy w tymże okresie, ponieważ Spółdzielnia "A" /"A"/ nie mogła być uznana za posiadacza samoistnego, skoro posiadała działkę będącą własnością osoby fizycznej /a nie Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego/ na podstawie umowy użyczenia lub bez tytułu prawnego – czyli jako posiadacz zależny. W uwzględnieniu okoliczności naprowadzonych wyżej, Sąd w oparciu o art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi /Dz.U. poz. 270 z 2012r. z późn. zm. – powoływanej dalej jako ppsa - uchylił decyzje organów obu instancji dotyczące podatku: za okres od 1 lipca 2008r. do 31 grudnia 2008r., za 2009 rok i za 2010r. jako wydana z naruszeniem prawa materialnego tj. wskazanych wyżej przepisów a w szczególności art. 3 ust. 1 pkt.1, 2, ust. 3 upol poprzez przyjęcie po stronie skarżącego przymiotu podatnika, a o niewykonywaniu tych uchylonych decyzji orzekł na podstawie art. 152 ppsa. O kosztach postępowania sądowego co do decyzji wymienionych wyżej /uchylonych Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 ppsa oraz przepisów Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu /Dz.U. nr 163 poz. 1349 z późn. zm./. Jednakże przy zasądzaniu /obliczaniu/ kosztów zastępstwa prawnego, Sąd dopuścił się pomyłki przyjmując te koszty w wysokości 240 zł za każdą z trzech spraw /§ 14 ust.2 pkt. 1 lit. c powyższego Rozporządzenia/, zamiast kwot po 60 zł za każdą z tych spraw /§ 14 ust.2 pkt. 1 lit. a i § 6 pkt.1 cyt. Rozporządzenia/ gdyż przedmiotem zaskarżenia były należności pieniężne. Sąd nie może jednak dokonać sprostowania tego błędnego wyliczenia, gdyż wykraczałoby to poza przypadki przewidziane w art. 156 § 1 ppsa. Jeśli chodzi o zaskarżoną decyzję dotyczącą podatku za okres od stycznia do czerwca 2011r., to z przyczyn wskazanych wyżej, Sąd na podstawie art. 152 ppsa oddalił skargę jako nieuzasadnioną, skoro w tym okresie skarżący był już wykazany w ewidencji gruntów i budynków jako właściciel przedmiotowej nieruchomości i nie zaistniały przesłanki wyłączające jego odpowiedzialność podatkową.