I SA/Rz 920/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Kazimierz Włoch Sędziowie WSA Grzegorz Panek SO del. Ewa Partyka /spr./ Protokolant st.sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym na rozprawie w dniu 16 lutego 2010r. sprawy ze skargi M. O. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...} września 2009r. nr [...] w przedmiocie obciążenia strony kosztami postępowania podatkowego 1) uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] kwietnia 2009r. nr [...] , 2) określa, że postanowienia wymienione w pkt. 1) nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego M.O. kwotę 100 (słownie: sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Rz 920/09 Uzasadnienie Postanowieniem z dnia (...) września 2009 r. (nr (...)) Dyrektor Izby Celnej , po rozpatrzeniu zażalenia M. O. (dalej: Podatnika) prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą (...) na postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia (...) kwietnia 2009 r. (nr (...)) w przedmiocie obciążenia kosztami postępowania podatkowego w kwocie 128,10 zł., utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy wskazał, iż Podatnik zwrócił się o stwierdzenie nadpłaty powstałej w związku z zapłatą podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki RENAULT MEGANE. W wyniku rozpoznania sprawy Naczelnik Urzędu Celnego, decyzją z dnia (...) kwietnia 2009 r. (nr (...)) stwierdził nadpłatę w podatku akcyzowym w wysokości 2.605,00 zł. Wskazano, iż w toku postępowania podatkowego przed organem I instancji wystąpiły okoliczności, które uzasadniały powołanie biegłego z zakresu techniki motoryzacyjnej. Organ I instancji uznał bowiem, iż ustalenie wartości rynkowej samochodu osobowego podobnego do samochodu nabytego wewnątrzwspólnotowo przez Podatnika wymaga wiedzy specjalistycznej z uwagi na to, że był to - jak wynikało z przedstawionej oceny technicznej - pojazd uszkodzony. W dniu 27 lutego 2009 r. została sporządzona wycena nr 398/09/Szel. przez biegłego z zakresu techniki motoryzacyjnej, w której ustalono wartość rynkową samochodu osobowego podobnego do samochodu osobowego nabytego wewnątrzwspólnotowo przez Podatnika. Organ I instancji uznał, iż koszty związane z powołaniem biegłego zostały poniesione w interesie strony, w związku z czym na podstawie art. 267 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm., powoływanej dalej jako O. p.), powołanym na wstępie postanowieniem z dnia 17 kwietnia 2009 r., obciążył stronę kosztami postępowania podatkowego w wysokości 128,10 zł, na które składały się koszty powołania biegłego rzeczoznawcy samochodowego i sporządzenia opinii nr 398/09/Szel (zgodnie z fakturą VAT nr 398/Szel. z dnia 27 lutego 2008 r.). Utrzymując w mocy zaskarżone postanowienie organ II instancji wyjaśnił, iż stosownie do art. 267 § 1 pkt 1 O. p., stronę obciążają koszty, które zostały poniesione w jej interesie albo na jej żądanie, a nie wynikają z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie. Zdaniem tego organu, na postawie ww. przepisu stronę można obciążyć jedynie tymi kosztami postępowania, które nie mieszczą się w katalogu kosztów wynikających z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie podatkowe i zostały poniesione w interesie strony, przy czym organ podatkowy powinien ten interes w sposób nie budzący wątpliwości wykazać. W ocenie organu odwoławczego, poniesione w postępowaniu podatkowym koszty w kwocie 128,10 zł., na które składają się koszty powołania biegłego rzeczoznawcy samochodowego i sporządzenia opinii zaliczyć należy do kategorii kosztów poniesionych w interesie strony w związku ze złożonym wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, dlatego obciążenie strony tymi kosztami przez organ I instancji było uzasadnione. Ustosunkowując się do zarzutów wyrażonych w zażaleniu organ odwoławczy wskazał, iż powołanie biegłego było skutkiem przedstawienia przez stronę oceny technicznej nr 480/M/2004 z dnia 9 sierpnia 2004 r. wykonanej przez Polskie Stowarzyszenie Rzeczoznawców i Tłumaczy "B", która zawierała jedynie opis uszkodzeń przedmiotowego samochodu. Z uwagi na fakt, że informacje zawarte w ww. ocenie technicznej były niewystarczające wezwano Podatnika do przedłożenia wyceny przedmiotowego pojazdu, czego Podatnik nie uczynił, przedstawił natomiast uwierzytelnioną kserokopię tej oceny technicznej. Organ I instancji wziął pod uwagę przedstawioną przez stronę ocenę techniczną i powołał biegłego z zakresu rzeczoznawstwa techniki samochodowej i ruchu drogowego, który na jej podstawie wykonał wycenę nr 398/09, co pozwoliło na ustalenie średniej wartości brutto przedmiotowego pojazdu. Organ podkreślił, iż punktem odniesienia dla ustalenia średniej wartości rynkowej podobnego samochodu osobowego była wartość z ww. wyceny tj. 21.200,200 zł., co w konsekwencji skutkowało, iż Podatnik otrzymał wyższą kwotę zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym o 331,00 zł., niż gdyby organ I instancji dokonał wyliczenia kwoty zwrotu nadpłaty, przyjmując wartość rynkową brutto przedmiotowego samochodu, według stanu jak przed szkodą określoną na 34.600,00 zł. Z uwagi na powyższe, organ uznał, iż interes strony jest w pełni uzasadniony, zatem koszty powołania biegłego i sporządzenia ww. wyceny zostały poniesione w jej interesie. Organ podniósł także, że koszty, którymi obciążono stronę nie wynikały z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie. Za chybiony organ odwoławczy uznał zarzut Podatnika odnośnie naruszenia przez organ I instancji przepisu art. 82a ust. 1 i ust. 2 o podatku akcyzowym w związku art.8 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. z 2008 r. Nr 118 poz. 745, powoływanej dalej jako ustawa o zwrocie nadpłaty) wskazując, że ta regulacja prawna obowiązuje od dnia 19 lipca 2008 r., zatem nie miała zastosowania w dacie nabycia wewnątrzwspólnowego przedmiotowego samochodu osobowego przez stronę w sierpniu 2004 r. Organy obu instancji w uzasadnieniach swoich postanowień odwoływały się jednak do przepisu art. 3 ust. 2 w/w. ustawy wskazując go jako podstawę obliczenia wysokości nadpłaty. Ponadto organ podniósł, iż Podatnik w trakcie postępowania podatkowego nie wykazywał aktywności w zakresie wyjaśniania okoliczności, które miałyby wpływ na uzyskanie wyższej kwoty zwrotu, dlatego organ I instancji, posiadając wiedzę, iż sprowadzony pojazd był uszkodzony, powołał biegłego w celu ustalenia wartości tego pojazdu, działał zatem zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej wyrażoną w art.122 O.p. Na powyższe rozstrzygnięcie Podatnik złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z: - rażącym naruszeniem art. 267 § 1 pkt 1 O.p. w związku z naruszeniem przepisów ustawy o zwrocie nadpłaty poprzez nie znajdujące żadnego uzasadnienia prawnego szacowanie, dla potrzeb postępowania o zwrot nadpłaconego podatku akcyzowego, wartości sprowadzonego w 2004 r. samochodu i obciążenia kosztami tego szacowania skarżącego, - naruszeniem art.121 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sprzeczności z zasadą wyrażoną w tym przepisie. W uzasadnieniu skarżący podniósł, iż nie zgadza się z twierdzeniem, iż sporne koszy postępowania zostały poniesione w jego interesie. Skarżący zarzucił, iż organy celne wydając skarżącemu dokument potwierdzający zapłatę akcyzy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego nie kwestionowały podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym tj. wartości sprowadzonego samochodu wykazanej w dokumencie AKC-U. Zakwestionowanie przez organy celne wartości sprowadzonego samochodu nastąpiło dopiero po wejściu w życie ustawy o zwrocie nadpłaty, a takiego trybu postępowania ta ustawa nie przewiduje. Z uwagi na to, w ocenie strony decyzja Urzędu Celnego z dnia (...) marca 2009 r. o zwrocie nadpłaty podatku akcyzowego (nie zaskarżona przez skarżącego) wydana została z rażącym naruszeniem prawa. Zdaniem skarżącego twierdzenie, iż otrzymał większy zwrot podatku akcyzowego niż by mu przysługiwał można byłoby uznać za zasadne jedynie w sytuacji, gdyby organy celne przedstawiły od jakiej wartości, której uprzednio nie kwestionowały, pobrały podatek akcyzowy w 2004 r., a od jakiej wartości ustalają go obecnie, obliczając na tej podstawie nadpłatę podatku akcyzowego. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje; Stosownie do treści art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153 poz.1269 z późn. zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz.1270 z późn. zm.) określanej dalej jako p.p.s.a, kontrola zaskarżonych rozstrzygnięć dokonywana jest pod kątem ich zgodności z prawem, przy czym Sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami i podstawami wskazanymi w skardze. Skarga jest zasadna. Wyżej przedstawiony stan faktyczny sprawy jest bezsporny. Spór sprowadza się do podstawy rozstrzygnięcia o kosztach postępowania. Przedmiotem oceny Sądu w niniejszej sprawie jest postanowienie organu podatkowego w przedmiocie obciążenia strony postępowania o stwierdzenie nadpłaty powstałej w związku z zapłatą podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego kosztami tego postępowania w kwocie 128,10 zł. Koszty te powstały w wyniku powołania przez organ podatkowy biegłego rzeczoznawcy samochodowego i sporządzenia przez tego biegłego wyceny samochodu osobowego podobnego do samochodu nabytego wewnątrzwspólnotowo przez Skarżącego. Zgodnie z przepisem art. 264 O.p., jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, koszty postępowania przed organami podatkowymi ponosi Skarb Państwa, województwo, powiat lub gmina. Przepis ten statuuje więc zasadę, zgodnie z którą koszty postępowania podatkowego ponosi Skarb Państwa, województwo, powiat lub gmina. Odstępstwa od tej zasady zawarte są w art. 267-268 O.p. i polegają na obciążeniu kosztami stron bądź uczestników postępowania. Odstępstwa te podyktowane są potrzebą zdyscyplinowania stron postępowania i zabezpieczenia interesów fiskalnych Skarbu Państwa. W niniejszej sprawie organy obu instancji jako podstawę prawną swoich rozstrzygnięć powołały art. 267 § 1 pkt 1 O.p. Przepis ten pozwala na obciążenie strony kosztami postępowania (określonymi w art. 265 § 1 i 2 cyt. ustawy) jeżeli zostały one poniesione w interesie strony albo na jej żądanie. Takie rozstrzygnięcie organu podatkowego możliwe jest jednak wyłącznie w przypadku kumulatywnego spełnienia dwóch przesłanek określonych w tym przepisie: koszty zostały poniesione w interesie strony albo na jej żądanie oraz koszty te nie wynikają z ustawowego obowiązku organów prowadzących to postępowanie. Zdaniem orzekających w sprawie organów w postępowaniu wystąpiły obie te przesłanki. Istnienie interesu strony organy upatrują w tym, iż wykonanie przez biegłego przedmiotowych wycen pojazdów spowodowało, że Skarżący otrzymał wyższą kwotę zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym, niż gdyby organ I instancji dokonał wyliczenia kwoty zwrotu nadpłaty, przyjmując wartość rynkową brutto przedmiotowych samochodów, według stanu jak przed szkodą. Natomiast wystąpienie drugiej z przesłanek tj. że koszty te nie wynikają z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie nie zostało poparte jakąkolwiek argumentacją organów. Sąd w niniejszym postępowaniu nie podziela stanowiska organów podatkowych. Należy wskazać, iż "interes strony" musi być traktowany jako kategoria obiektywna, niezależna od tego, czy skutki podjętych działań są dla strony korzystne czy nie, a pojęcia tego nie należy ograniczać jedynie do wąsko pojmowanych bezpośrednich korzyści w przeprowadzeniu postępowania wyrażających się w inicjatywie wszczęcia tego postępowania (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 11 marca 2004 r. sygn. akt I SA/Wr 113/02 , nie publ., wyrok NSA z dnia 3 czerwca 1998 r. sygn. akt II SA 479/98, publ. LEX nr 41292). NSA w wyroku z dnia 7 grudnia 2001 r. wyraził pogląd, który Sąd w niniejszej sprawie w pełni podziela, iż organy podatkowe stwierdzając, że koszty postępowania zostały poniesione w interesie strony, zobowiązane są ten interes faktycznie wykazać (por. sygn. akt I SA/Lu 109/01, publ. Mon. Pod. 2003, nr 1, s.45). Zdaniem Sądu, w niniejszym postępowaniu ograny podatkowe nie wykazały, iż to strona miała interes prawny czy faktyczny w tym aby przeprowadzić dowód z opinii biegłego. Z zaskarżonego postanowienia jak również z postanowienia organu I instancji nie wynika także, że przeprowadzenie przez organ tego dowodu nie stanowiło ustawowego obowiązku organów prowadzących przedmiotowe postępowanie. W ocenie Sądu, w szczególności nie można uznać, iż w interesie strony są działania i czynności podejmowane w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy. Zgodnie bowiem z treścią art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Z przepisu tego - wyrażającego zasadę prawdy obiektywnej, uważaną za naczelną zasadę postępowania administracyjnego, w tym także postępowania podatkowego - wynika, że organy mają dążyć do ustalenia prawdziwego, zgodnego ze stanem rzeczywistym stanu faktycznego i obowiązku tego nie mogą przerzucić na inny podmiot. Z pewnością nie można tego interesu utożsamiać z faktem, że różnica między wysokością nadpłaty obliczoną w oparciu o opinię biegłego a jej wysokością w razie nieprzeprowadzenia tego dowodu jest większa niż koszty tejże opinii. W różnych sprawach może bowiem ten stan przedstawiać się odmiennie (koszty opinii mogą przekraczać wysokość nadpłaty, o której zwrocie orzeka organ). Zgodnie z art. 1 ustawy o zwrocie nadpłaty, ustawa ta określa zasady ustalania nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, dokonanego w okresie od dnia 1 maja 2004r. do dnia 30 listopada 2006r. na podstawie ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29 poz. 257 z późn. zm.). Art. 2 tej ustawy wskazuje, że zwrot nadpłaty przysługuje podatnikowi podatku akcyzowego, który nabył wewnątrzspólnotowo samochód osobowy albo dokonał importu samochodu osobowego po upływie 2 lat kalendarzowych od jego produkcji, licząc rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy. Według art. 3 ust. 1 ustawy kwotę zwrotu nadpłaty ustala się według wzoru: Z=a-n, gdzie "Z" oznacza kwotę zwrotu nadpłaty, "a" oznacza podatek akcyzowy zapłacony z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, "n" oznacza podatek akcyzowy zawarty w cenie samochodu osobowego zarejestrowanego na terytorium kraju ustalany: - dla samochodów osobowych o pojemności skokowej silnika powyżej 2000cm3 zgodnie ze wzorem n=(średnia wartość rynkowa samochodu: 1,22: 1,136) x 0,136, - dla pozostałych samochodów osobowych zgodnie ze wzorem n=(średnia wartość rynkowa samochodu: 1,22: 1,031) x 0,031. Zgodnie z ust. 2 tego przepisu średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w miesiącu powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, a jeżeli miesiąc powstania obowiązku podatkowego nie jest możliwy do ustalenia - w miesiącu zapłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, roku produkcji oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty wewnątrzwspólnotowo albo importowany samochód osobowy, od którego zapłacono podatek akcyzowy z tytułu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu. Stosownie do art. 3 ust. 3 w/w ustawy zwrot nadpłaty przysługuje, gdy wartość wyrażona literą Z określoną w ust. 1, jest liczbą większą od 0. Jak wynika z wyżej przytoczonych przepisów ustawy o zwrocie nadpłaty organ podatkowy ma obowiązek zwrócić nadpłatę w należnej wysokości co oznacza właściwą jej wysokość stosowną do konkretnych okoliczności faktycznych sprawy ustalonych według art. 3 ust. 2, do którego też organy się odwołują w uzasadnieniach postanowień, zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej. W ocenie Sądu organ II instancji bezzasadnie więc podkreśla, że wobec przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego Podatnik otrzymał zwrot nadpłaty w wyższej wysokości niż gdyby nie przeprowadzono tego dowodu, wywodząc stąd interes podatnika. Bez znaczenia przy tym w ocenie Sądu jest okoliczność, że postępowanie o zwrot nadpłaty toczyło się na wniosek podatnika. Z uwagi na konieczność dokonania przez organy podatkowe w oparciu o wyżej wskazane przepisy ustaw ustalenia średniej wartości rynkowej pojazdów z uwzględnieniem w miarę możliwości ich stanu technicznego i zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, istniała potrzeba przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, co jednak nie przesądza o interesie strony (zob. per analogiam wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 29 stycznia 2008r. II SA/Bd 832/07 - Lex nr 510321 w sprawie, która także toczyła się na wniosek strony). Obowiązkiem organów w niniejszym postępowaniu było pełne i wszechstronne wyjaśnienie sprawy, w tym ustalenie wysokości nadpłaty w prawidłowej (należnej) wysokości, zatem koszty przeprowadzonych dowodów, które okazały się niezbędne do rozstrzygnięcia sprawy, obciążają Skarb Państwa. Mając na uwadze powyższe, Sąd uznając, iż postanowienia organów obu instancji zostały wydane z naruszeniem przepisów postępowania tj. art. 267 § 1 pkt 1 O.p., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, uchylił postanowienia na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy p.p.s.a. Na mocy art. 152 ustawy p.p.s.a. Sąd orzekł, iż uchylone postanowienia nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 ustawy p.p.s.a.