II SA/Rz 160/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący WSA Magdalena Józefczyk Sędziowie WSA Krystyna Józefczyk NSA Małgorzata Wolska /spr./ Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Mazurek - Ferenc po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 lipca 2015 r. sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej [...] z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania -skargę oddala- Przedmiotem skargi A Sp. z o.o. z/s w [...] (zwana także jako: Spółka) jest postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] października 2014 r., nr [...] o odmowie wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie przedłużenia zezwolenia udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2009 r., znak: [...] w sprawie urządzania i prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa podkarpackiego. W podstawie prawnej organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1, art. 165a § 1 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – zwana dalej "O.p."). Z akt administracyjnych sprawy i uzasadnienia postanowienia wynika, że decyzją z dnia [...] marca 2009 r., znak: [...] Dyrektor Izby Skarbowej udzielił A Sp. z o.o. zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...]. Zezwolenie to wydane zostało na okres sześciu lat, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29.07.1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zm.). Wnioskiem z dnia [...] czerwca 2014 r. Spółka zwróciła się do Dyrektora Izby Celnej o przedłużenie wyżej opisanego zezwolenia na okres kolejnych sześciu lat. Po jego rozpoznaniu Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] lipca 2004 r. ([...]) odmówił Spółce przedłużenia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Odwołanie od powyższej decyzji złożyła A Sp. z o.o. – reprezentowana przez pełnomocnika adw. M. B. Wobec braku podpisu pod ww. odwołaniem, organ wezwał stronę do uzupełnienia braku formalnego odwołania poprzez jego podpisanie. W zakreślonym przez organ terminie, pełnomocnik odwołującej się Spółki nadesłał pismo, w którym poinformował, że nadsyła podpisany egzemplarz odwołania, jednakże dołączone do tego pisma odwołanie nie zostało podpisane. W tej sytuacji Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia [...] września 2014 r., nr [...] pozostawił odwołanie Spółki bez rozpatrzenia. W dalszej kolejności wnioskiem z dnia [...] września 2014 r. A Sp. z o.o. z/s w [...] ponownie zwróciła się o przedłużenie zezwolenia udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2009 r. Dyrektor Izby Celnej, działając na podstawie art. 165a § 1 i § 2 w zw. z art. 212 O.p. odmówił wszczęcia postepowania w sprawie przedłużenia zezwolenia udzielonego ww. decyzją z dnia [...] marca 2009 r. Organ wyjaśnił, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że wniosek o przedłużenia zezwolenia był już przedmiotem postępowania, a w sprawie wydana została decyzja z dnia [...] lipca 2014 r. o odmowie przedłużenia zezwolenia, która od dnia 16 września 2014 r. stała się ostateczna i prawomocna. Organ stwierdził, że w tej sytuacji brak jest podstaw faktycznych i prawnych do rozpatrywania po raz drugi żądania strony. Na powyższe postanowienie zażalenie złożyła A Sp. z o.o. – reprezentowana przez adw. M. B., wnosząc o jego uchylenie. Kwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie art. 165a § 1 O.p. poprzez bezpodstawne odmówienie wszczęcia postepowania, art. 121 § 1 O.p. poprzez nieprowadzenie postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz art. 124 O.p. poprzez brak wyjaśnienia przesłanek jakimi kierował się organ. Zdaniem strony odwołującej odmowa wszczęcia postepowania jest dopuszczalna w sytuacji gdy merytorycznie rozstrzygnięto sprawę, a taka sytuacja nie zaistniała w przedmiotowej sprawie. Organ zakończył bowiem postępowanie na etapie międzyinstancyjnym, z przyczyn formalnych. Dyrektor Izby Celnej nie uznał zażalenia i postanowieniem z dnia [...] grudnia 2014 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W jego uzasadnieniu wskazał, że zgodnie z art. 165 § 1 O.p. postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Gdy żądanie to zostało wniesione przez stronę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania (art. 165a § 1 O.p.). Organ zwrócił uwagę, że zgodnie z ugruntowanymi poglądami doktryny inne przyczyny z powodu których postepowanie nie może być wszczęte, mogą dotyczyć m. in. sytuacji gdy w danej sprawie toczy się już postępowanie, sytuacji, gdy w sprawie zapadła już decyzja i to niezależnie czy nieostateczna czy ostateczna. Organ wyjaśnił, że w okolicznościach sprawy strona złożyła wniosek o przedłużenie zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych podczas, gdy organ celny w tożsamej przedmiotowo i podmiotowo sprawie już się wypowiedział wydając decyzję z dnia [...] lipca 2014 r. o odmowie przedłużenia zezwolenia nr [...] z dnia [...].03.2009 r. Rozstrzygnięcie to miało charakter merytoryczny i z uwagi na pozostawienie wniesionego od niego odwołania bez rozpatrzenia, stało się ostateczne. Zatem żądanie zawarte we wniosku z dnia [...] września 2014 r. zostało już wcześniej rozpatrzone, a organ podatkowy winien to uwzględnić z urzędu, będąc związany zasadą wynikającą z art. 212 O.p., mianowicie organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili doręczenia. W rozpoznawanej sprawie decyzja odmawiająca przedłużenia zezwolenia była już ostateczna, zatem jej zmiana lub uchylenie mogła nastąpić jedynie na podstawie przepisów regulujących nadzwyczajne środki zaskarżenia. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że będąc związany uprzednio wydaną decyzją, zarówno podmiotowo jak i przedmiotowo tożsamą, zobligowany był odmówić wszczęcia postępowania z wniosku z dnia [...].09.2014 r. Odnośnie pozostałych zarzutów odwołania dotyczących naruszenia przepisów prawa procesowego, organ uznał je za bezprzedmiotowe. Dotyczą one postępowania "prowadzonego" a takie w niniejszej sprawie nie było prowadzone, gdyż odmówiono jego wszczęcia. Powyższe postanowienie zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie A Sp. z o.o. z/s w [...] – reprezentowana przez pełnomocnika adw. M. B., wnosząc o jego uchylenie oraz uchylenie poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, a także zasądzenie kosztów postępowania. Kwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 165a § 1 O.p. poprzez bezpodstawną odmowę wszczęcia postepowania, art. 121 § 1 O.p. poprzez brak prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, art. 124 O.p. poprzez brak wyjaśnienia przesłanek jakimi kierował się organ, art. 155 K.p.a. poprzez bezpodstawną odmowę jego zastosowania. Strona skarżąca zaznaczyła, że wniosek w przedmiotowej sprawie złożyła w trybie art. 155 K.p.a., kierując się poglądem wyrażonym w uchwale NSA z dnia 3.11.2009 r., sygn. II GPS 2/09. Nadto odmowa wszczęcia postępowania dotyczy sytuacji, gdy sprawa została rozstrzygnięta merytorycznie. W przedmiotowej sprawie organ zakończył postępowanie na etapie międzyinstancyjnym z przyczyn formalnych. Skarżąca podkreśliła także, że organ nie zbadał także czy za zmianą decyzji przemawia interes społeczny lub słuszny interes strony. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w [...] podtrzymał w całości stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Stosownie do przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznający skargę na akt administracyjny (tu postanowienie) dokonuje jego oceny mając na uwadze wyłącznie stan prawny obowiązujący w dniu podjęcia aktu (wydania postanowienia), jak i stan sprawy istniejący na ten dzień, a wynikający z akt administracyjnych, co wynika z art. 133 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej " P.p.s.a.". Nadto, co wymaga podkreślenia, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 P.p.s.a.). Oceniając zaskarżone postanowienie w omówionym zakresie, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa, w konsekwencji więc, zgodnie z art. 151 P.p.s.a., skarga podlegała oddaleniu. W podstawie prawnej kontrolowanego postanowienia wskazany był przepis art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z jego treścią gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Niewątpliwie więc przepis powyższy ustanawia dwie podstawy do odmowy wszczęcia postępowania: 1) gdy żądanie zostało wniesione przez stronę niebędącą stroną, 2) jeżeli z "jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte". Określona w tym przepisie instytucja odmowy wszczęcia postępowania podatkowego jest tożsamo uregulowana jak instytucja odmowy wszczęcia postępowania administracyjnego w art. 61a § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego. Na gruncie obu tych regulacji prawnych prezentowane są poglądy, iż inne przyczyny, z powodu których postępowanie nie może być wszczęte mogą dotyczyć: 1) braku w przepisach prawa materialnego podstawy do rozstrzygnięcia o tej treści żądania w trybie postępowania podatkowego (administracyjnego), 2) sytuacji gdy w danej sprawie toczy się już postępowanie, 3) sytuacji gdy w sprawie zapadła już decyzja i to niezależnie czy nieostateczna, czy ostateczna, 4) dotyczy żądania, które nie podlega rozstrzygnięciu w formie decyzji, a wymaga innej formy działania (zob. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2011, s. 740 – 743; B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, wyd. 12, Wyd. C.H. Beck 2012, s. 297 – 298; W. Chróścielewski, Zmiany w zakresie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego, ZNSA 2011, nr 4, s. 14 – 15). Treść art. 165a Ordynacji podatkowej co do drugiej przesłanki uzasadniającej odmowę wszczęcia postępowania uprawnia do wniosku, że jest ona nieprecyzyjna i bardzo ogólna (zob. wyrok NSA z dnia 5.11.2014 r., sygn. akt II GSK 969/13). Należy również podkreślić, powtarzając za NSA (wyrok z dnia 5.11.2014 r., sygn. akt II GSK 1491/13, LEX nr 1592025), iż użycie przez ustawodawcę sformułowania "nie może być wszczęte", akcentującego na termin "wszczęcia" wskazuje, że określona w art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej przyczyna przedmiotowa musi być znana już w chwili złożenia wniosku (żądania), a więc w istocie wynikać z treści wniosku lub też jest znana organowi z urzędu. Należy przy tym zwrócić uwagę, że czym innym jest jednakże brak przepisu stanowiącego materialnoprawną podstawę do wydania decyzji, a czym innym jest zaistnienie negatywnej przesłanki określonej w przepisie prawa materialnego, która uniemożliwia uwzględnienie żądania. Odmowa wszczęcia postępowania w momencie złożenia wniosku w rozumieniu art. 165 Ordynacji podatkowej musi być dla organu oczywista, aby można było wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w danej sprawie. Jeżeli natomiast konieczne jest przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego, które w efekcie może doprowadzić do wniosku, iż zachodzi przeszkoda przedmiotowa w dalszym prowadzeniu postępowania, bowiem wydanie rozstrzygnięcia jest bezprzedmiotowe i powinna być wydana decyzja administracyjna o umorzeniu postępowania jako bezprzedmiotowego (por. uwagi do identycznie brzmiącego art. 61a § 1 K.p.a. A. Plucińskiej – Filipowicz w: Komentarzu do zmian wprowadzonych ustawa z dnia 3 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy – Kodeks postępowania administracyjnego oraz ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, opubl. LEX/el 2011). W rozpoznawanej sprawie nie jest kwestyjne, że Dyrektor Izby Celnej w [...] decyzją z dnia [...] lipca 2014 r. ([...]), po rozpatrzeniu wniosku A Sp. z o.o. z/s w [...], odmówił tej Spółce przedłużenia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie woj. [...], udzielonego przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] marca 2009 r. ([...]). Decyzja Dyrektora Izby Celnej wspomniana wyżej stała się ostateczna i prawomocna od dnia 16 września 2014 r. Decyzja ta, co nie może budzić jakichkolwiek wątpliwości, w dacie złożenia przez skarżącą wniosku z dnia [...] września 2014 r. dotyczącego przedłużenia na okres kolejnych 6 lat zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, udzielonego w/w decyzją Dyrektora Izby Skarbowej (data wpływu wniosku do organu – [...].09.2014 r.) była organowi znana i był on nią związany (art. 212 Ordynacji podatkowej). Skoro więc w przedmiotowej sprawie zapadła już decyzja, tj. z dnia [...] lipca 2014 r., to zasadnie organy podatkowe – rozpoznając wniosek z dnia [...] września 2014 r. – odmówiły wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. Okoliczność ta przesądza w rezultacie o tym, że nie można skutecznie postawić organom podatkowym zarzutu naruszenia prawa, a tylko taki zarzut i to właściwie uzasadniony, a także znajdujący wsparcie w zebranym w sprawie materiale dowodowym może stanowić podstawę do uchylenia zaskarżonego aktu (art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a.). Błędny jest zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 155 K.p.a. "poprzez bezpodstawną odmowę jego zastosowania, pomimo iż skarżąca spełnia wszelkie wymagane w nim przesłanki". W piśmie z dnia [...] września 2014 r. zatytułowanym "WNIIOSEK O PRZEDŁUŻENIE ZEZWOLENIA" skarżąca Spółka, powołując przepisy art. 36 ust. 3 i 4 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (t.j. Dz.U. z 2004 r., Nr 4, poz. 27 ze zm.) wnosiła o przedłużenie na okres kolejnych 6 lat zezwolenia udzielonego przez Dyrektora izby Skarbowej decyzją nr [...] z dnia [...] marca 2009 r. Z powyższego wniosku w żadnym stopniu nie wynika, iżby skarżąca domagała się weryfikacji decyzji w trybie art. 155 K.p.a. (która w tym wniosku nie została nawet wskazana), również zażalenie o tym nie wspomina, stąd też powyższy zarzut skargi nie może prowadzić do zakwestionowania legalności skarżonego postanowienia i jego wzruszenia. Chybiony jest również zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 121 § 1 i art. 124 Ordynacji podatkowej, podniesiony wcześniej w zażaleniu i oceniony przez organ II instancji a ocenę zawartą w uzasadnieniu skarżonego postanowienia Sąd kontrolujący to postanowienie w pełni podziela. Dlatego na podstawie art. 151 P.p.s.a. skarga została oddalona.