II SA/Rz 21/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz / spr./ Sędziowie WSA Grzegorz Panek WSA Piotr Popek Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2017 r. spraw ze skarg [...] sp.j. w [...] na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] października 2016 r. - nr [...], - nr [...], - nr [...], - nr [...] w przedmiocie wymierzenia kar pieniężnych za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry oddala skargi. Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] października 2016r. nr [...], [...], [...],[...] Dyrektor Izby Celnej po rozpatrzeniu odwołań wniesionych przez A. sp. j. – zwanej dalej Skarżącą - utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] lipca 2016r. nr [...], [...], [...], [...], którymi wymierzono skarżącej kary pieniężne w wysokości po 12.000 zł. z tytułu urządzania gier na automatach: [...] nr [...], [...] nr [...], [...] nr [...] oraz [...] nr [...], poza kasynem gry tj. w lokalu gastronomicznym "U. " w R. Z uzasadnień zaskarżonych decyzji oraz akt administracyjnych wynika, że skarżąca spółka, w ramach własnej działalności gospodarczej, prowadziła lokal gastronomiczny "U. " w R. Do lokalu tego, na mocy umów dzierżawy części powierzchni lokalu - z dnia 1 lutego 2014r. z T. sp. z o.o. z siedzibą w [...] oraz z dnia 1 sierpnia 2014r. z H. sp. z o.o. z siedzibą w [....] – wstawiła łącznie sześć automatów do gry, w tym automaty opisane wyżej. W wyniku przeprowadzonej w dniu 26 lutego 2015r. kontroli, funkcjonariusze Urzędu Celnego stwierdzili, że zainstalowane w lokalu spółki urządzenia do gier, oferują gry o których mowa w art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych ( Dz. U. z 2015r. poz. 612) - dalej u.g.h. bądź ustawa o grach. Przeprowadzony w toku kontroli eksperyment, wykazał że gry urządzane były w celu komercyjnym, gdyż rozpoczęcie gry wymagało zakredytowania pieniędzmi, a przebieg oferowanych gier miał charakter losowy, gdyż uzyskiwane wyniki były uzależnione wyłącznie od programu sterującego grą, nie zaś od zręczności gracza. Aktywność grającego ograniczona została bowiem jedynie do naciśnięcia przycisku "start", inicjującego obrót wirtualnych bębnów z symbolami, których zatrzymanie w układzie zamierzonym przez gracza było niemożliwe, gdyż prędkość z jaką obracały się bębny z kolorowymi symbolami, wielokrotnie przekraczała ludzką percepcję. Podobny charakter posiada rozgrywka umożliwiająca podwojenie uzyskanej wygranej, polegająca na wyborze koloru kart, którego to wyboru dokonywanego przez automat gracz nie jest w stanie skutecznie przewidzieć. Dodatkowo w trakcie eksperymentu uzyskano możliwość gry za wcześniej zgromadzone punkty przyznane za wygrywające układy symboli, a także uzyskano wygraną pieniężną wypłacaną bezpośrednio przez każdy z automatów wyposażonych w tzw. hopper. W trakcie trwania eksperymentu, w lokalu stawił się wspólnik skarżącej spółki K. W., który udostępnił kontrolującym klucze do automatów. W toku postępowania automaty poddane zostały badaniom przez jednostkę badającą Laboratorium Celne Izby Celnej, w trakcie których stwierdzono, że są one urządzeniami elektronicznymi, oferującym gry o charakterze losowym, gdyż uzyskiwane wyniki gier są nieprzewidywalne i niezależne od woli ani zręczności grającego. Prowadzenie gier na wszystkich automatach umożliwia uzyskanie wygranej pieniężnej – urządzenia są wyposażone w tzw. hopper, a także wygranej rzeczowej polegającej na możliwości prowadzenia kolejnych gier za uzyskane w grach poprzednich punkty. Organ ustalił, że automaty zostały wstawione do lokalu osobiście przez wspólnika spółki K. W., będącego jednocześnie serwisantem tychże urządzeń, na podstawie umów dzierżawy zawartych z T. sp. z o.o. z siedzibą w [...] oraz H. sp. z o.o. z siedzibą w [...] W treści umów dzierżawy strony przewidziały pierwotnie czynsz z tytułu udostępnienia powierzchni lokalu w wielkości kwotowej – odpowiednio 1 000 zł. i 2 000 zł., a następnie od 1 października 2014r. po 3000 zł. od każdego z podmiotów. Ponadto, na mocy aneksu z dnia 1 sierpnia 2014r. do umowy z T. S. sp. z o.o., strony przewidziały udział wydzierżawiającego w zysku z prowadzonej w lokalu gry, w wysokości 40 % sumy przychodów z danego miesiąca, płatne w dniu wyjęcia gotówki z automatu, w oparciu o protokół sporządzany przez przedstawiciela dzierżawcy. Przesłuchana w charakterze świadka pracownica tego lokalu M. L. zeznała, że do jej obowiązków związanych z obsługą automatu należało ich włączanie i wyłącznie, informowanie właściciela tj. wspólnika skarżącej spółki K. W., czy też innej wskazanej osoby o ewentualnie zaistniałych usterkach w działaniu automatów, a także sporadycznie – za zgodą szefa - wypłacanie wygranych. Zeznała, że w razie braku gotówki w automacie, miała powiadomić o tym fakcie szefa bądź wskazaną przez niego osobę i wypisać kartkę dla gracza z należną mu wygraną, którą później regulował sam właściciel bądź osoba trzecia zajmująca się obsługą automatów. Przesłuchany w charakterze świadka K. W. przyznał, że jest serwisantem automatów dla obu wyżej wymienionych firm oraz że sam wstawił przedmiotowe automaty do swojego lokalu, jednakże zaprzeczył jakoby obsługa jego lokalu wypłacała jakiekolwiek wygrane oraz on sam uczestniczył w rozliczaniu automatów, uzupełnianiu w nich bilonu, serwisowaniu czy też wypłacaniu jakichkolwiek wygranych. W tym stanie faktycznym, uznając skarżącą spółkę za podmiot urządzający gry w myśl art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., Naczelnik Urzędu Celnego, opisanymi na wstępie decyzjami z dnia [...] lipca 2016r. wymierzył skarżącej spółce kary pieniężne w wysokości po 12.000 zł z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry. W odwołaniach od powyższych decyzji skarżąca, wnosząc o ich uchylenie, zarzuciła organom podatkowym naruszenie przepisów: - art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 oraz art. 91 w zw. z art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu Skarżącej kary pieniężnej za urządzanie gier poza kasynem gry, mimo braku notyfikacji projektu tej ustawy, sprzecznie z wymogami art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego/ zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r. (Dz. U. UE.L.98.204.37 ze zm.) i w konsekwencji zastosowanie przepisów technicznych, które wobec braku notyfikacji są bezskuteczne i nie mogą być podstawą wymierzania kar; - art. 133 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. 2015 poz. 613 ze zm. ) - zwanej dalej O.p., w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 u.g.h. poprzez skierowanie decyzji do podmiotu nie będącego urządzającym gry w rozumieniu tychże przepisów; - art. 121 § 1 i art. 122 O.p. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 u.g.h. poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz błędne stwierdzenie, że Skarżąca jest podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry, w sytuacji gdy jedynie wynajmowała powierzchnię lokalu podmiotowi, który takie gry urządzał; - art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 6 ust. 4 u.g.h. poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu nie będącego zobowiązanym do uzyskania zezwolenia na prowadzenie kasyna gry, a tym samym nie mogącego ponosić sankcji administracyjnej w postaci kary pieniężnej; - przepisu art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 u.g.h. poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie, zakładającym wymierzenie kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn, penalizowany na gruncie prawa karnego. Utrzymując w mocy zaskarżone decyzje Dyrektor Izby Celnej, powołując się na przepisy art. 2 ust. 3, art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1, art. 23a ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., podkreślił że działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry, a urządzanie takich gier dozwolone jest wyłącznie w kasynach. Automaty i urządzenia do gier, z wyjątkiem terminali w kolekturach gier liczbowych służących wyłącznie do urządzania gier liczbowych, mogą być eksploatowane przez podmioty posiadające koncesję lub zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier losowych lub gier na automatach oraz przez podmioty wykonujące monopol państwa, po ich zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu celnego, natomiast urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlegają karze pieniężnej w wysokości 12.000 zł od każdego automatu, wymierzanej w drodze decyzji przez naczelnika urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. Odnosząc się do ustaleń faktycznych w przedmiotowych sprawach organ wskazał, że ustalone na podstawie eksperymentu oraz badania automatów cechy opisanych wyżej urządzeń, ustawionych w kontrolowanym lokalu, a także rodzaje możliwych do przeprowadzenia na nich gier, wskazują jednoznacznie że urządzenia te oferują gry podlegające rygorom ustawy o grach hazardowych. Są to bowiem gry losowe, na wynik których grający nie ma żadnego wpływu a aktywność grającego ogranicza się jedynie do naciśnięcia przycisku "start", inicjującego obrót wirtualnych bębnów z symbolami, które powinny ułożyć się w określonych konfiguracjach. Bębny obracają się z prędkością uniemożliwiającą bieżącą obserwację poruszających się symboli. Nadto zatrzymanie bębnów następuje samoczynnie, realizowane jest przez automat, co oznacza że grający nie ma również wpływu na moment ich zatrzymania. Podobny charakter posiada rozgrywka umożliwiająca podwojenie uzyskanej wygranej, polegająca na wyborze koloru kart, czerwonej albo czarnej. Grający wybiera kolor karty, nie posiadając przy tym żadnych przesłanek do tego, aby skutecznie przewidzieć, jakiego koloru karta zostanie przez automat odkryta. W ocenie organu, wyniki przeprowadzonych eksperymentów oraz wnioski płynące z badania automatów pozwalają na uznanie, w sposób jednoznaczny, zainstalowanych automatów za urządzenia umożliwiające prowadzenie gier na automatach w rozumieniu ustawy o grach. W kwestii przesłanki urządzania gier na automatach, organ, posiłkując się definicją ze Słownika Języka Polskiego, z której wynika, że termin "urządzanie" oznacza zapewnienie, stworzenie, zorganizowanie komuś dobrych, odpowiednich, niezbędnych warunków do czegoś, biorąc pod uwagę kontekst ustawowy uznał, że urządzającym gry na automatach poza kasynem w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. będzie osoba stwarzająca komuś odpowiednie warunki do udziału w grach na automatach poza kasynem gry. Biorąc zatem pod uwagę, że proces urządzania gry nie ogranicza się jedynie do bezpośredniej obsługi grających, ale winien być postrzegany w szerszym kontekście, stwierdził że skarżąca spółka, posiadająca tytuł prawny do władania lokalem, pobierająca na podstawie umowy dzierżawy czynsz za udostępnienie powierzchni lokalu pod instalację automatów do gry, wypełniła swoim zachowaniem w pełni znamiona pojęcia urządzania gier na automacie. Organ podkreślił, że w zakresie obowiązków wydzierżawiającej, jak wynika z zebranego materiału dowodowego, leżało nie tylko udostępnienie powierzchni lokal, ogólna piecza nad wstawionymi automatami, czy informowanie dzierżawcy o ewentualnych awariach i usterkach zainstalowanych automatów, ale również bieżąca obsługa urządzenia, polegająca na kasowaniu punktów uzyskanych z gier oraz wypłacanie nagród z tytułu tychże gier. Wspólnik skarżącej spółki K. W. samodzielnie zainstalował wymienione urządzenia w prowadzonym lokalu, dysponował kluczami do tychże urządzeń, a także przyznał że jest serwisantem takich urządzeń dla firm dzierżawiących powierzchnię w jego lokalu. Tym samym organ przyjął, że skarżąca spółka urządzała gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Odnosząc się do kwestii podwójnego karania, organ powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 października 2015 r. P 32/12, który uznał, że określona w art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. kara pieniężna w zbiegu z karą grzywny przewidzianą w art. 107 § 4 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (tj.Dz. U. z 2016 r. poz. 2137) – zwanej dalej k.k.s. - nie jest niewspółmiernie dolegliwą lub nieracjonalną i dlatego nie stanowi nadmiernej reakcji państwa na naruszenie prawa. Trybunał Konstytucyjny uznał, że konstytucyjny zakaz ne bis in idem nie stoi na przeszkodzie ustanowieniu przez ustawodawcę jednocześnie sankcji administracyjnej i sankcji karnej za ten sam czyn, polegający na urządzaniu gry bez koncesji na automatach poza kasynem gry, gdyż Państwo ma swobodę wyboru sankcji prawnych w celu zapewnienia ochrony konsumentów przed uzależnieniem od gry oraz zapobiegania przestępczości i oszustwom związanym z grami losowymi, a sankcje prawne mogą być sankcjami administracyjnymi, sankcjami karnymi lub oboma rodzajami tych sankcji jednocześnie. Tym samym organ odwoławczy uznał, że w sposób prawidłowy zastosowano w sprawie sankcję administracyjną z art. 89 ust. 2 u.g.h. Organ przeanalizował też charakter przepisów ustawy o grach, w szczególności tych dotyczących nakładania kar, w związku z prowadzeniem gier poza kasynem, w kontekście regulacji Dyrektywy 98/34/WE, a także wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 19 lipca 2012 r. C-213/11, C-214/11 i C 217/11. Zauważył, że według TSUE przepisy ustawy o grach stanowią jedynie potencjalnie przepisy techniczne, w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE. W przytoczonym wyroku wyodrębnił on trzy rodzaje przepisów technicznych tj.: specyfikacje techniczne (art. 1 pkt 3 Dyrektywy 98/34/WE), inne wymagania (art. 1 pkt 4 Dyrektywy 98/34/WE) oraz zakazy produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i użytkowania produktów, określonych w art. 1 pkt 1 Dyrektywy 98/34/WE. Rozpatrując, w kontekście Dyrektywy 98/34/WE, przepisy ustawy o grach TSUE stwierdził, że należą one do trzeciej z wyżej wymienionych kategorii przepisów (zakazy produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i użytkowania produktów), z tym zastrzeżeniem że kategoria ta dotyczy przepisów krajowych, które pozostawiają miejsce jedynie na marginalne zastosowanie produktu w stosunku do tego, którego można rozsądnie oczekiwać (pkt 32 wyroku). W pkt 35 wyroku TSUE wskazał na możliwość uznania przepisów ustawy o grach za inne wymagania (druga kategoria wyszczególnionych wyżej rodzajów przepisów technicznych). Dlatego też organ doszedł do wniosku, że przepisy ustawy o grach, w tym jej art. 14 ust. 1, zgodnie z którym urządzanie gier na automatach dozwolone jest jedynie w kasynach gry, stanowią niedyskryminacyjne ograniczenie niektórych sposobów używania, czyli tzw. niedyskryminacyjne selling arrangements. Ustawa nie kreuje bowiem żadnych prawnych wymogów, jakim automaty winny odpowiadać, wobec czego nie można uznać jej przepisów za trzecią kategorię wyszególnionych przez TSUE przepisów technicznych w postaci innych wymagań. Podkreślił przy tym, że automaty o niskich wygranych mogą zostać przeprogramowane, mogąc się stać automatami o wysokie wygrane, będąc przedmiotem dalszego wykorzystania gospodarczego. Innymi wymaganiami, o których mowa w art. w art. 1 pkt 4 Dyrektywy 98/34/WE, są warunki które na obrót mogą istotnie wpłynąć. Tymczasem obrót tego typu automatami w układzie transgranicznym, nie tylko nie uległ spadkowi ale wręcz wzrósł, co zdaniem organu świadczy o tym, że obrót tymi towarami nie został ograniczony, a już na pewno ograniczony w stopniu istotnym, wprowadzeniem kwestionowanych przez stronę norm prawa. Organ przyjął zatem jednoznacznie, że przepisy ustawy o grach nie wpłynęły na obrót automatami, na dowód czego przytoczył odpowiednie dane statystyczne. Niezależnie od powyższego organ podkreślił, że przepisy Dyrektywy 98/34/WE, konkretnie art. 10 ust. 1 tego aktu, zawierają tzw. klauzulę bezpieczeństwa, która zwalnia od obowiązku notyfikacji przez władze krajowe przepisów mieszczących się w zakresie tzw. klauzuli bezpieczeństwa. Przepisy ustawy o grach są bowiem przykładem zastosowania takiej właśnie klauzuli bezpieczeństwa, w rozumieniu art. 36 i art. 52 ust. 1 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.U.2004.90.864/2) oraz Dyrektywy 2006/123/WE. Regulacje ustawy o grach mają bowiem w swoim założeniu ograniczać i zapobiegać patologicznemu hazardowi, a także wielu innym zagrożeniom z nim związanym, między innymi, oszustwom podatkowym i celnym, praniu brudnych pieniędzy itd. Ostatecznie, powołując się na uchwałę składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2016r. II GPS 1/16, organ podkreślił, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym, a dla kwestii nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny charakter przepisu art. 14 ust. 1 u.g.h. Tym samym, w ocenie organu, w przedmiotowych sprawach nie doszło do naruszenia przepisów prawa unijnego, ani krajowego. W skargach na powyższe decyzje Skarżąca, wnosząc o stwierdzenie ich nieważności, względnie o ich uchylenie w całości, podtrzymała wszystkie zarzuty zawarte w odwołaniach od decyzji, a dodatkowo zarzuciła organom podatkowym naruszenie : - prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. polegającego na bezpodstawnym przyjęciu że przepis ten może stanowić samoistną podstawę dla wymierzenia kary skarżącej, w sytuacji gdy norma sankcjonująca zawarta w tym przepisie ma charakter blankietowy tj. wymaga dopełnienia normą sankcjonowaną zawartą w art. 14 ust. 1 u.g.h. Z treści art. art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie wynika jakakolwiek powinność, z której nieprzestrzeganiem wiąże się określona dolegliwość. Tym samym bez powiązania z przepisem art. 14 u.g.h. nie jest możliwe ustalenie obowiązku obciążającego skarżącą; - przepisu art. 122 w zw. z art. 187 O.p. w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy poprzez nieuwzględnienie przez organ istotnej okoliczności, jaką jest uznanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia za przepis techniczny, a tym samym prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę z art. 121 O.p. - art. 180 O.p. w zw. z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (Dz. U. 2009r. nr 168 poz. 1323 ) – zwanej dalej u.S.C. poprzez oparcie ustaleń na protokole z eksperymentu, pomimo braku dowodu zgodności eksperymentu z powołanym przepisem. W uzasadnieniach skarg pełnomocnik skarżącej podkreślił, że faktyczną podstawą prawną zaskarżonych decyzji może być jedynie art. 14 u.g.h., gdyż art. 89 u.g.h. wprowadzający sankcję administracyjną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, nie jest przepisem samodzielnym. Stwierdził, że zaskarżone decyzje zostały wydane w oparciu o nieprawidłową podstawę prawną. Wskazał na funkcjonalny związek obu przepisów oraz na techniczny charakter art. 14 ust. 1 u.g.h. w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, wobec czego projekt ustawy wprowadzającej ten przepis winien być bezwarunkowo przedmiotem notyfikacji Komisji Europejskiej. Wobec braku stosownej notyfikacji, przepis ten nie może stanowić podstawy prawnej decyzji organów państwa wobec obywateli, wobec czego również przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., na podstawie którego wymierzona została kara pieniężna w przedmiotowej sprawie - nie może być zastosowany, a zaskarżone decyzje zawierają wadę skutkującą ich nieważnością. W dalszej treści skarg zakwestionowano też ustalenia organów w kwestii urządzania przez skarżącą gier na automatach, podkreślając że czynności realizowanie przez obsługę lokalu nie wykraczały poza rzetelne i zgodne z obyczajem kupieckim, wykonywanie zawartej umowy dzierżawy i nie wypełniały przesłanek urządzania gry. Zarzucono obciążenie skarżącej karami administracyjnymi w sytuacji, gdy taki sam czyn podlega penalizacji na gruncie kodeksu karnego skarbowego tj. w warunkach podwójnej karalności, a także zarzucono brak podstawy do dokonania eksperymentu przez funkcjonariuszy celnych W odpowiedziach na skargi organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2016r. poz. 1066) kompetencją sądu administracyjnego jest sprawowanie kontroli zaskarżonych aktów i czynności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zakres tej kontroli wyznaczają przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: p.p.s.a.), której art. 134 § 1 wskazuje, że sąd, orzekając w granicach danej sprawy, nie jest związany zarzutami i wnioskami podnoszonymi w skardze, ani też powołaną podstawą prawną. Wyjątek wskazany w tym przepisie w przedmiotowych sprawach nie ma zastosowania. Dokonując kontroli we wskazanym wyżej zakresie Sąd uznał, że zaskarżone decyzje są prawidłowe. W pierwszej kolejności należy odnieść się do kwestii prawidłowości przeprowadzonego przez organy celne postępowania dowodowego. Sąd stwierdził, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy i rzetelny, z zachowaniem zasad obowiązujących w tym postępowaniu, a ustalony stan faktyczny spełnia przesłankę zupełności, pozwalającą na merytoryczną ocenę kwestii będących przedmiotem sporu w niniejszych sprawach. Eksperyment gry przeprowadzony przez kontrolujących mieści się w granicach dozwolonych przez ustawę środków dowodowych i jest jednym z dowodów, na podstawie których organ celny doszedł do wniosku, że badane urządzenia oferują gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 i 4 u.g.h. Zawarty w przepisie art. 32 u.S.C. zapis o uprawnieniu funkcjonariuszy celnych do przeprowadzenia eksperymentu w uzasadnionych przypadkach, odczytywać należy w kontekście ogólnej zasady odpowiedzialności organu za skuteczność, szybkość i sprawność prowadzonego przez ten organ postępowania, z której wynika uprawnienie organu do decydowania o potrzebie przeprowadzenia poszczególnych dowodów. W ocenie sądu, organ celny, mając podejrzenie urządzania w lokalu gier na automatach, o których mowa w art. 2 ust. 3 i 4 u.g.h. miał uzasadnione powody do przeprowadzenia eksperymentu. Tym samym do zarzucanego w treści skargi naruszenia art. 32 u. S.C. nie doszło. Należy również zauważyć, że koronnym dowodem na cechy obecnych w lokalu urządzeń było badanie przeprowadzone przez jednostkę badającą Laboratorium Celne Izby Celnej, działającą z upoważnienia Ministra Finansów. Postępowanie w sprawie zostało zatem przeprowadzone w sposób dokładny i rzetelny, a ustalony stan faktyczny pozwala na jego ocenę prawną. Znamiennym dla oceny prawnej w sprawie, jest ustalony zakres czynności realizowanych w lokalu w zakresie obsługi automatów, zarówno jeśli chodzi o czynności realizowane osobiście przez wspólnika spółki – K. W., jak i zatrudnioną przez niego obsługę lokalu, a także treść wiążącej skarżącą spółkę umowy dzierżawy, zwłaszcza w zakresie sposobu ustalenia wynagrodzenia należnego z tytułu zwartej umowy dzierżawy. Z ustaleń w sprawie jasno wynika, że zakres zaangażowania wspólnika spółki w proces organizowania gier w lokalu wykraczał poza rzetelne i zgodne z obyczajem kupieckim wykonywanie umowy dzierżawy. Przesłuchany w charakterze świadka wspólnik K. W., stwierdził że jest serwisantem automatów do gier dla firm T. sp. z o.o. oraz H. sp. z o.o. i choć zaprzeczył jakoby uczestniczył w serwisowaniu automatów znajdujących się w jego własnym lokalu, nie sposób zeznaniom tym dać wiarę. Świadek trudnił się bowiem wykonywaniem tego rodzaju czynności na rzecz wymienionych kontrahentów oraz dysponował kluczami do automatów, które wydał kontrolującym funkcjonariuszom. Wskazuje to jednoznacznie za zaangażowanie wykraczające poza udostępnienie powierzchni lokalu. Również zeznania pracownicy obsługującej lokal, w zakresie dotyczącym wypłacania graczom wygranych pieniężnych przez właściciela lokalu oraz za jego zgodą – przez nią samą, świadczą o realizowaniu przez właściciela i obsługę lokalu czynności wskazujących na urządzanie gier na automatach. Kluczowe znaczenie dla kwestii ustalenia czy skarżąca spółka może być uznana za podmiot urządzający gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. ma jednak treść zawartych umów dzierżawy, zwłaszcza treść aneksu z dnia 1 sierpnia 2014r. do umowy dzierżawy z T. sp. z o.o., przewidujący udział wydzierżawiającego w zysku z prowadzonych w lokalu gier w wysokości 40 % sumy przychodów z danego miesiąca. Dość duże kwoty przewidziane w obu umowach dzierżawy za udostępnienie niewielkiej powierzchni lokalu, nasuwają wątpliwości czy rzeczywistą intencją stron umowy było jedynie udostępnienie powierzchni lokalu, jednakże sposób obliczenia wysokości należnego wydzierżawiającemu czynszu zawarty w aneksie z dnia 1 sierpnia 2014r., odnoszący się do procentu od przychodu z prowadzonych w lokalu gier wskazuje, poza wszelką wątpliwością, na zaangażowanie wydzierżawiającego w proces urządzania gier. Podkreślenia wymaga fakt, że sąd w składzie orzekającym nie podziela, często prezentowanego przez organy celne stanowiska, że przez samo udostępnienie powierzchni w swoim lokalu właściciel wyczerpuje przesłanki "urządzania" gier hazardowych. Tak samo o aktywnym uczestniczeniu w procesie urządzania gier, nie stanowi faktyczne sprawowanie nadzoru nad automatami czy też zobowiązanie się do zawiadomienia właściciela o ewentualnej awarii urządzenia. Wykazane czynności, w ocenie Sądu, nie wyczerpują bowiem przesłanki urządzania gry na automacie z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. a dla uznania podmiotu prawnego za osobę urządzającą, bądź też współurządzającą gry na automatach poza kasynem gry konieczne jest ustalenie, że podmioty te działały wspólnie i w porozumieniu tj. bądź to zawarły umowę o współdziałaniu, zakładającą pomiędzy uczestnikami przedsięwzięcia podział ról, odnoszący się do istotnych elementów przedsięwzięcia, polegającego na nielegalnym urządzaniu gier hazardowych, bądź też realizowały owo współdziałanie w sposób faktyczny, wskazujący na realne istnienie pomiędzy nimi takiego, nieujawnionego w formie pisemnej umowy, porozumienia. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności należy stwierdzić, że możliwe jest jednoznaczne sformułowanie oceny prawej oraz stwierdzenie, że Skarżąca może zostać uznana za osobę urządzającą gry na automatach poza kasynem gry, w rozumieniu przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Skarżąca miała bowiem zamiar angażować się w urządzanie w swoim lokalu gier na automatach, na co wskazuje dokonywanie graczom wypłat wygranych pieniężnych oraz partycypowanie w zyskach z prowadzonego przedsięwzięcia. Czynności te, realizowane faktycznie, wskazują na istnienie pomiędzy stroną a jej kontrahentem porozumienia, co do wspólnego organizowania przedsięwzięcia polegającego na urządzaniu gier na automatach. Tym samym nie można podzielić argumentu skarg, że rola Skarżącej w wykonaniu zawartej z właścicielem automatu umowy, sprowadzała się jedynie do udostępnienia miejsca pod tę działalność. Okoliczności faktyczne tj. udostępnienie lokalu, sprawowanie ogólnej pieczy nad automatem, przyjęcie obowiązków w zakresie informowania o awariach a zwłaszcza zaangażowanie w wypłacanie wygranych oraz partycypowanie w zyskach z gier na automatach – świadczą o aktywnym zaangażowaniu skarżącej w proces organizowania gier na automatach, wobec czego należy uznać ją za podmiot urządzający gry na automatach w rozumieniu przepisu art. 89 ust. 1 u.g.h. O udziale wynajmującego w urządzaniu gier można bowiem mówić, gdy podmiot aktywnie uczestniczy w organizowaniu gier, a jego zachowania związane są z porozumieniem dokonanym z podmiotem wstawiającym automat i eksploatującym go, a dotyczącym wspólnego prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier na automatach (gier hazardowych) [zob. np. wyrok WSA w Krakowie z 24 lutego 2016 r., III SA/Kr 1004/15]. Przyjmuje się, że urządzanie gier na automatach obejmuje aktywne zachowania podmiotów zaangażowanych w ten proces a warunkiem przypisania odpowiedzialności administracyjnoprawnej jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier tj. podejmował określone czynności, nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z zasadniczo komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych, które to czynności były wynikiem uprzedniego porozumienia i podziału ról pomiędzy współuczestnikami procederu nielegalnego urządzania gier na automatach poza kasynem gry. W orzecznictwie podkreśla się, że urządzającym gry w rozumieniu art. 89 u.g.h. jest podmiot, który prowadzi działalność na automatach na swój rachunek i swoje ryzyko; który czerpie bezpośrednie korzyści z takiej działalności, organizuje całą działalność hazardową, w tym również poprzez zlecanie wykonywania poszczególnych czynności innym osobom, które wówczas działają nie na swoją rzecz, ale na rzecz podmiotu urządzającego gry, a o udziale wynajmującego lokal lub jego część można mówić, gdy aktywnie uczestniczy we wskazanych wyżej czynnościach i działaniach, przy czym jego zachowania wynikają z porozumienia dokonanego z podmiotem wstawiającym automat i eksploatującym go, a dotyczącym wspólnego prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier na automatach (por. wyrok WSA w Kielcach - II SA/Ke 426/16; wyrok WSA w Krakowie - III SA/Kr 1394/15) Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego przedmiotowej sprawy, należy podkreślić, że zachowanie Skarżącej, faktycznie ewidentnie wykraczało poza zakres obowiązków zwyczajowo związanych z prawidłowym wykonaniem samej umowy dzierżawy, wyczerpując przesłankę urządzania gier poza kasynem gry z w art. 89 ust. 1 pkt 2. u.g.h. Powyższe uwagi prowadzą logicznie do wniosku, że dokonana przez organy subsumpcja zachowania Skarżącej pod regulację wynikającą z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., w brzmieniu obecnie obowiązującym – była prawidłowa. Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa materialnego w zakresie art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h. w zw. z przepisami dyrektywy 98/34/WE, trzeba stwierdzić, że są one pozbawione podstaw. Podstawą sformułowania takiego wniosku jest wiążący charakter uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2016 r. II GPS 1/16. W orzeczeniu tym NSA stwierdził, że "Art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej, zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy". Ponadto Sąd ten sformułował pogląd, że "Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h". Druga część uchwały przesądza wątpliwości wyrażone w skardze, co do tego, czy podmiotem omawianego deliktu administracyjnego może być każdy, czy też tylko podmioty, które na gruncie ustawy o grach mogą ubiegać się o prowadzenie koncesjonowanej działalności hazardowej, a więc spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjne. NSA udzielił odpowiedzi, że podmiotem tego deliktu mogą być także osoby fizyczne. W tej kwestii wypowiedział się zresztą wcześniej Trybunał Konstytucyjny w wyrokach z dnia 11 marca 2015 r., - P 4/14 oraz z dnia 21 października 2015r. - P 32/12. W tym ostatnim wyroku Trybunał stwierdził, że przepisy art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 ustawy kodeks karny skarbowy, są zgodne z wywodzoną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa. W konsekwencji Sąd, mając na względzie przytoczoną wyżej argumentację oraz sformułowaną ocenę prawną, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skarg.