II SA/Rz 224/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący SWSA Piotr Godlewski Sędziowie WSA Maria Mikolik WSA Paweł Zaborniak /spr./ Protokolant starszy specjalista Anna Mazurek-Ferenc po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 lipca 2024 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 11 grudnia 2023 r. nr 1801-IGC.4823.34.2023 w przedmiocie kary pieniężnej za naruszenie obowiązków wynikających z ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów - skargę oddala – Przedmiotem skargi MK (dalej: "Skarżąca") jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie (dalej: "DIAS", "Organ odwoławczy" lub "Organ II instancji") z 11 grudnia 2023 r. nr 1801-IGC.4823.34.2023, wydana w przedmiocie kary pieniężnej za naruszenie obowiązków wynikających z ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów. Z uzasadnienia skargi oraz nadesłanych akt sprawy wynika, że 20 września 2020 r. funkcjonariusze [...] Urzędu Celno – Skarbowego w [...] przeprowadzili kontrolę zespołu pojazdów o nr rej. [...]. Zespołem pojazdów przewożono towar o nazwie "[...]", o kodzie CN [...] i masie brutto 20 120 kg. Ustalono, że towar został objęty zgłoszeniem nr [...], w którym jako przewoźnika wskazano Skarżącą. Decyzją z [...] lipca 2023 r. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Celno – Skarbowego w [...] (dalej: "Naczelnik" lub "Organ I instancji") nałożył na Skarżącą karę pieniężną w wysokości 10 000 zł za nieprawidłowe dane w zgłoszeniu przewozu nr [...] w zakresie podanego numeru rejestracyjnego środka transportu. Organ I instancji podał, że towar będący przedmiotem kontrolowanego przewozu podlegał systemowi monitorowania na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (tekst jedn. Dz.U. z 2021 r. poz. 1857 z późn. zm.) – dalej: "ustawa SENT". Naczelnik podał, że w zgłoszeniu nr [...] w polu "informacje o środku transportu" – numer rejestracyjny ciągnika wskazano nr [...], a w polu "numer rejestracyjny ciągnika naczepy" wskazano [...]. Ustalenia dokonane podczas kontroli potwierdziły, że Skarżąca w ww. zgłoszeniu podała błędny numer rejestracyjny naczepy, co stosownie do art. 7 ust. 2 pkt 1 lit. k) w zw. z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT obligowało do nałożenia na nią kary pieniężnej w wysokości 10 000 zł. Jednocześnie organ I instancji podkreślił, że w sprawie nie zaistniały przesłanki wskazane w art. 24 ust. 3 ustawy SENT, przemawiające za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej. Skarżąca wniosła odwołanie od tej decyzji zarzucając wydanie jej bez podstawy prawnej, z uwagi na brak podstaw do uznania kontroli SENT za kontrolę celno – skarbową. Ponadto Skarżąca zarzuciła nałożenia kary pieniężnej w postępowaniu wszczętym po upływie 6 miesięcy od dnia przeprowadzenia kontroli drogowej oraz błędne zastosowanie art. 24 ust. 3 ustawy SENT poprzez przyjęcie, że w sprawie nie zachodzą przesłanki do odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej. Decyzją z 11 grudnia 2023 r. nr 1801-IGC.4823.34.2023 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie utrzymał w mocy opisaną wyżej decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno – Skarbowego w [...]. Zdaniem organu odwoławczego decyzja organu I instancji została wydana po zgromadzeniu niezbędnego zakresu materiału dowodowego oraz po przeprowadzeniu postępowania administracyjnego zgodnie z uregulowaniami procesowymi. Nałożenie na Skarżącą kary pieniężnej było słuszne, gdyż w toku prowadzonego postępowania wykazano w sposób nie budzący wątpliwości, że Skarżąca jako przewoźnik w zgłoszeniu podała błędny numer rejestracyjny ciągnika – [...] podczas gdy zgodnie z załączonymi dokumentami i stanem rzeczywistym, numer rejestracyjny ciągnika, którym realizowano przewóz, to [...]. Zdaniem DIAS Skarżąca – jako profesjonalny przewoźnik – dochowując należytej staranności powinna podać w zgłoszeniu poprawny numer rejestracyjnych ciągnika. Jednocześnie Organ odwoławczy podzielił stanowisko Naczelnika odnośnie braku podstaw do zastosowania w opisywanej sprawie art. 24 ust. 3 ustawy SENT. Skarżąca nie przedstawiła bowiem konkretnych dowodów na wystąpienie wyjątkowych okoliczności lub dokumentów obrazujących sytuacją finansową firmy. Nie wykazano zatem, aby w sprawie zachodził ważny interes przewoźnika w odstąpieniu od wymierzenia kary pieniężnej. Brak jest również podstaw do przyjęcia, ze wobec stwierdzonego naruszenia odstąpienie od wymierzenia kary leży w interesie publicznym. Wobec powyższego, decyzję Organu I instancji uznać należało za odpowiadającą prawu. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, MK wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji Organu I instancji, a ponadto o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji Skarżąca zarzuciła naruszenie: 1. art. 24 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 w zw. z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT poprzez jego niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia na Skarżącą kary pieniężnej pomimo, że przemawiał za tym interes publiczny, którego prawidłowa wykładnia powinna odbyć się z poszanowaniem zasad zawartych w art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 oraz art. 187 § 1 o.p., art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p. oraz art. 31 ust. 3 Konstytucji, a w szczególności zasady proporcjonalności, bezpieczeństwa i zaufania do organów państwa wyrażonej w art. 12 Prawa przedsiębiorców; pominięcie przez organy przy ocenie pojęcia "interesu publicznego" rzeczywistej intencji ustawodawcy i celu ustawy, którym jest ochrona wpływów budżetowych, a w sprawie nie wystąpiło chociażby najmniejsze hipotetyczne ryzyko uszczuplenia należności publicznoprawnych; 2. art. 24 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 w zw. z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT poprzez jego niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia kary pieniężnej pomimo, że przemawiał za tym interes publiczny, którego prawidłowa wykładnia powinna uwzględniać funkcję ustawy SENT i charakter przewidzianych w niej sankcji, w szczególności to, że instytucja odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej jest elementem mechanizmu prewencji wpisanego w przepisy ustawy SENT, a kary pieniężne nie powinny pełnić funkcji wyłącznie represyjnej (odpłaty) za popełnione naruszenie (zaistnienie stanu niezgodnego z prawem); 3. art. 2, art. 273 dyrektywy nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej, art. 325 TFUE i wyrażonej w tym przepisie zasady neutralności w zw. z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT poprzez nałożenie na przewoźnika wysokiej kary pieniężnej (sankcji) w związku ze stwierdzonym niedopełnieniem warunku formalnego, w sytuacji gdy w związku z przewozem towaru nie istniało jakiekolwiek ryzyko uszczuplenia należności publicznoprawnych, a zatem sankcja w wysokości 10.000,00 zł jest nieproporcjonalna i nieadekwatna do wagi naruszenia oraz nie uwzględnia okoliczności powstania stwierdzonej nieprawidłowości, rodzaju i stopnia naruszenia ciążącego na przewoźniku obowiązku, wagi stwierdzonej nieprawidłowości, działań podjętych przez przewoźnika by przewóz był wykonywany zgodnie z prawem. W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas zajęte stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje; Skarga okazała się niezasadna, przez co została przez Sąd oddalona w całości. Sądowa kontrola administracji publicznej sprowadza się do ustalenia czy w określonym przypadku, jej organy dopuściły się kwalifikowanych naruszeń prawa. Ta kontrola jest wykonywana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej – art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 137; zwana dalej P.u.s.a.), zaś zakres kontroli wyznacza przepis art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.; zwana dalej P.p.s.a.). Sąd rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Ponadto Sąd na podstawie art. 135 p.p.s.a. uprawniony jest stosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Przedmiotem kontroli Sądu uczyniono w niniejszej sprawie decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 11 grudnia 2023 r. o utrzymaniu w mocy decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego kary pieniężnej za naruszenie obowiązków wynikających z ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów – ustawa SENT. Powodem nałożenia na Skarżącą kary pieniężnej w wysokości 10 000 zł, było podanie w zgłoszeniu przewozu SENT danych niezgodnych ze stanem faktycznym w zakresie numeru rejestracyjnego środka transportu. Strona podnosiła w toku postępowania przed Organami KAS jak i w treści skargi do WSA, że zgłoszenie błędnego numeru rejestracyjnego pojazdu było wynikiem oczywistej omyłki pisarskiej – ludzkiej pomyłki przy uzupełnianiu zgłoszenia SENT. W zgłoszeniu wpisano numer rejestracyjny ciągnika : [...], natomiast w rzeczywistości numer rejestracyjny ciągnika było inny bo : [...]. Wobec charakteru tego błędu według skarżącej zachodzą przesłanki uzasadniające odstąpienie od ukarania ze względu na interes publiczny. Stan faktyczny tej sprawy nie jest sporny pomiędzy Skarżącą a Organem. Nie jest także kwestionowany fakt podlegania przewozu wykonywanego przez stronę pod przepisy ustawy SENT, bowiem towar o masie brutto 20 120 kg i nazwie [...] został zaklasyfikowany do kodu CN 2710. Strony różnią się natomiast względem dopuszczalności zastosowania w tej sprawie przepisu art. 24 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 i art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT, czyli regulacji przewidujących kompetencje organu do odstąpienia od nałożenia kary. Ponadto, Sąd działając z urzędu wobec kompletności akt administracyjnych sprawy, nie dostrzegł potrzeby uzupełnienia materiału dowodowego na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a.. Mając tak nakreśloną oś sporu w tej sprawie, przypomnieć należy że w świetle art. 24 ust. 3 ustawy SENT w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, podmiotu nabywającego albo przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, podmiotu nabywającego albo przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-1b, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Nie ulega wątpliwości, że ustawodawca w art. 24 ust. 3 ustawy SENT pozostawił organowi administracji celno – skarbowej "luz decyzyjny", jako opis wyboru konsekwencji prawnych normy prawa materialnego w decyzyjnym modelu stosowania prawa. Etap postępowania prowadzonego na podstawie wymienionego przepisu prawa w relacji do etapu poprzedzającego służy sprawdzeniu, czy w ustalonym stanie faktycznym i prawnym istnieją szczególne przesłanki w postaci ważnego interesu przewoźnika lub interesu publicznego, które przemawiałyby za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej (zob. wyrok NSA z 9 maja 2024 r., sygn. II GSK 263/21, LEX nr 3713517). W orzecznictwie sądowoadministracyjnym dominuje też zapatrywanie, które WSA w całości podziela, iż przepisy ustawy o SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia przez odpowiedzialne podmioty zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tzw. wrażliwych towarów. Zostały przy tym tak ukształtowane, że przewidują sankcje pieniężne za obiektywnie stwierdzony fakt naruszenia przepisów. Kary pieniężne nakładane w trybie administracyjnym decyzją właściwego naczelnika urzędu celno-skarbowego są niezależne od winy odpowiedzialnego podmiotu. Nałożenie kary jest obligatoryjne. Natomiast instytucja możliwości odstąpienia od wymierzenia kary, statuowana w art. 24 ust. 3 ustawy SENT i art. 21 ust. 3 ustawy o SENT, a warunkowana wystąpieniem w danej sprawie "ważnego interesu przewoźnika" lub "interesu publicznego" jest instytucją wyjątkową. Za przesłankę uzasadniającą przyjęcie ważnego interesu publicznego przemawiającego za odstąpieniem od nałożenia kary nie może być uznany błąd czy omyłka przy wypełnianiu i odpowiednim kompletowaniu dokumentów niezbędnych do przewozy towarów objętych obowiązkiem monitorowania ich przemieszczania w ustawie SENT. (zob. wyrok NSA z 7 czerwca 2022 r., sygn. II GSK 510/19, LEX nr 3365541). Dla orzekającego w tej sprawie Sądu nie budzi najmniejszych wątpliwości, że Organy KAS nie dopuściły się naruszenia reguł rządzących stosowaniem instytucji uznania administracyjnego, na której to oparty został art. 24 ust. 3 ustawy SENT. Jak to już zaznaczono powyżej, przepisy ustawy SENT nie pozwalają na przeprowadzanie przez organy odpowiedzialne za kontrolę jej regulacji dokonywania wartościowań w obrębie obowiązków przewoźników, w tym obowiązku podawania w zgłoszeniu danych dotyczących numeru rejestracyjnego środka transportu – art. 7 ust. 2 pkt 1 lit. k ustawy SENT. Powołany przepis nakładając na przewoźnika obowiązek podania w zgłoszeniu numeru rejestracyjnego środka transportu został skonstruowany w sposób precyzyjny, nie przewidujący ewentualności popełnienia choćby najmniejszej omyłki. Ma to związek z profesjonalnym charakterem działalności podmiotów zobligowanych do dokonywania zgłoszeń, od których bezwzględnie należy wymagać i oczekiwać rzetelnego wpisywania danych potrzebnych do właściwego monitorowania przewozów drogowych towarów wrażliwych. Nie sposób nie zgodzić się ze stanowiskiem Dyrektora, iż system SENT nie będzie działać w sposób zakładany przez prawodawcę bez prawidłowego wypełnienia zgłoszenia i podania prawidłowych numerów rejestracyjnych. Są to bowiem dane warunkujące prawidłowe wykonanie zadań kontrolnych, dla których regulacje ustawy SENT zostały stworzone. Dlatego choćby drobna omyłka w ich wypełnieniu może stwarzać znaczące ryzyko wypaczenia sensu ich obowiązywania. Numer rejestracyjny jest oznacznikiem umożliwiającym identyfikację środka transportowego przewożącego towar wrażliwy, zaś powstałe w tym względzie błędy będą skutkować możliwością wyłączenia takiego przewozy poza system SENT. Sąd podziela stanowisko wyrażone w decyzji KAS o tym, że popełnienie błędu przy wypełnianiu zgłoszenia, choćby na skutek niezamierzonego niedopatrzenia ze strony zgłaszającego, nie może uwalniać od odpowiedzialności administracyjnej i tym samym od przewiedzianej dla niej dotkliwej sankcji pieniężnej. Jest prawdą także i to, że prawidłowe wypełnienie danych w zgłoszeniu nie jest operacją znacząco skomplikowaną, przekraczającą zdolności profesjonalnego uczestnika obrotu gospodarczego, który powinien cechować się starannością i w sposób maksymalnie dokładny wskazywać istotne dla SENT dane. Tym bardziej, że w niniejszej sprawie kara pieniężna została nałożona na skutek zgłoszenia nieprawidłowych danych, poprzez podanie numeru rejestracyjnego zupełnie innego środka transportu niż ten który służył do przewozu, a nie tylko na skutek omyłki polegającej na błędnym wpisaniu w zgłoszeniu jednego ze składowych elementów tego numeru. Na pozytywną ocenę działań Organów KAS nie może też wpłynąć podnoszony przez Stronę fakt usunięcia błędu czy nieuszczuplania budżetu państwa w wyniku jego popełnienia. W świetle obowiązujących aktualnie unormowań te argumenty są prawnie irrelewantne, do czego prowadzi analiza językowa powołanych przepisów ustawy SENT. Argumentacja decyzji w tym względzie jako pełna i prawidłowa nie wymaga dalszego uzupełnienia. Uzasadnienie kontrolowanej przez Sąd decyzji przedstawia wszystkie z kluczowych dla zastosowania art. 24 ust. 3 ustawy SENT argumentów jurydycznych. Organ rozważał więc okoliczności wskazywane przez Stronę a mające wypełniać treść klauzul generalnych w postaci "ważnego interesu przewoźnika" oraz "interesu publicznego". W tym względzie Dyrektor słusznie motywuje, że pomyłka popełniona przez Stronę mogła powstać na skutek niedbalstwa, które nie może być premiowane poprzez odwołanie się do przesłanek ważnego interesu przewoźnika. Organ zwraca też uwagę na zasadniczo dobrą sytuację finansową Strony, co potwierdza zestawienie kwot uzyskanych przychodów i dochodów z jej działalności za lata 2019 r. do 2021 r. Nie można zaprzeczyć ocenie Organu odwoławczego, który słusznie podkreśla znaczenie dla zdolności płatniczych przewoźnika kategorii przychodu, a nie dochodu. Odstąpienie od nałożenia kary w kwocie 10 000 zł należy także rozpatrywać na płaszczyźnie ogólnej sytuacji finansowej ukaranego, nie zaś poprzez konkretyzację tej dolegliwości względem określonego przewozu towaru. Nie zostały w decyzji też pominięte motywy związane z interesem publicznym. Wypływające z niego wartości nie mogą usprawiedliwiać czynów szkodzących realizacji celów ustawy SENT, czyli takich nieprawidłowości, które z pewnością osłabiają i nawet mogą całkowicie zniweczyć przypisywane jej funkcje kontrolne i prewencyjne. Monitoring SENT nie będzie w pełni efektywny, jeżeli przedsiębiorcy będą w tym systemie ujawniać nieprawidłowe dane numerów rejestracyjnych środków transportowych. Poza tym, kary administracyjne mają pełnić funkcje prewencyjne, czyli zapobiegać naruszeniom przepisów w przyszłości przez ukaranych. Tymczasem, jak podkreślono w treści uzasadnienia decyzji Strona w okresie od kwietnia 2017 r. do grudnia 2023 r. czterokrotnie naruszyła obowiązki przewoźnika wynikające z ustawy SENT na wykonanych w tym okresie 12 skontrolowanych przewozów. Świadczy to przeciw twierdzeniom skargi gdyż jest dowodem na niewyciągnięcie należytych wniosków z dotychczasowej działalności przez Skarżącą, bowiem ponownie dopuściła się uchybień, których z łatwością można było uniknąć, wyłącznie poprzez sprawdzenie rzetelności wprowadzonych danych indywidualizujących pojazd służący do wykonania przewozu. Dlatego nie można mówić o osiągnięciu celów prewencyjnych wyłącznie poprzez przeprowadzenie kontroli, a konieczne jest nałożenie przewidzianej ustawą kary pieniężnej. Zatem względy interesu publicznego, jak słusznie stwierdza Organ odwoławczy, przy uwzględnieniu okoliczności faktycznych i prawnych popełnionego deliktu, przemawiały w tym przypadku za odmową uwzględnienia żądania zastosowania ulgi poprzez odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Odmówić należało też racji zarzutom Skarżącej odwołującym się do naruszeń art. 2 i art. 273 dyrektywy nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej, art. 325 TFUE i wyrażonej w tym przepisie zasady neutralności w zw. z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT. Za powyższym zarzutem mają przemawiać tezy orzeczeń TSUE z 21 października 2021 r. sygn. C – 583/20 oraz z 15 kwietnia 2021 r. C – 935/19. Analogiczne zarzuty wskazywane były przed NSA w sprawie o sygn. II GSK 2176/23, LEX nr 3736797. Sąd odwoławczy z 28 maja 2024 r., trafnie jednak stwierdza że rozwiązań ustawy o SENT nie można jak chce tego strona przyrównać do rozwiązań ocenionych negatywnie przez TSUE w powołanych wyżej orzeczeniach i z tej przyczyny wnioskować o naruszeniu zasady neutralności VAT. Zarówno bowiem zróżnicowanie kar już na poziomie ustawy z uwzględnieniem wagi naruszenia, jak i przede wszystkim przewidziana możliwość odstąpienia od ich nakładania, zapewnia prawne mechanizmy łagodzące nadmierny formalizm prawny, wpisując się tym samym w powoływaną przez stronę zasadę neutralności podatku VAT i przenosząc oceny w tym zakresie na etap stosowania prawa. Kara z ustawy o SENT nie jest karą nakładaną w sposób absolutny. Przyjęte w ustawie SENT rozwiązania są surowe, jest to jednak uzasadnione potrzebą ochrony systemu przed jego naruszaniem, zwłaszcza w sposób zorganizowany. Zasada neutralności nie może być odczytywana jako postulat nieegzekwowania naruszeń obowiązków prawnych z uwagi na ich pozorną błahość czy niezawiniony charakter działania "sprawcy". Sankcje przewidziane czy to wprost w ustawach dotyczących podatku VAT, czy to w innych aktach prawnych, pośrednio nawiązujących do tego podatku i współtworzących uporządkowany system kontroli prawidłowości jego ustalania, naliczania i poboru, mają zapewnić prawidłowość tego procesu w każdym wymiarze. Sama więc surowość kary przewidzianej w ustawie o SENT nie świadczy w istocie o naruszeniu zasady neutralności VAT. Jest też niewątpliwe, że przedmiot obu powołanych regulacji ustawowych jest zupełnie inny, na co celnie zwraca uwagę Dyrektor Izby. Innymi słowy, regulacji prawnych dotyczących podatku od wartości dodanej (podatku od towarów i usług) oraz zapadłego na jego gruncie orzecznictwa TSUE i sądów krajowych nie można stosować do stanów faktycznych podlegających ocenie na gruncie ustawy SENT (tak słusznie WSA w Bydgoszczy w wyroku z 20 maja 2024 r., sygn. I SA/Bd 208/24, LEX nr 3728721). Są to bowiem różne instytucje oraz odrębne sankcje. W rezultacie, wzorca kontroli legalności decyzji administracyjnej wydanej na podstawie ustawy SENT nie mogą stanowić art. 2, art. 273 dyrektywy nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, co jednoznacznie potwierdza uzasadnienie wyroku NSA z 27 czerwca 2024 r., sygn. II GSK 2015/23, LEX nr 3733303. Sąd działając poza granicami zarzutów skargi nie dostrzegł w działaniach procesowych organów obu instancji jakichkolwiek powodów do zastosowania kompetencji kasacyjnych – art. 145 § 1 i 2 P.p.s.a. Decyzje wydane w toku postępowania, jako zgodne z przepisami procesowymi i materialnoprawnymi powinny pozostać w obrocie prawnym i wywoływać określone w nich skutki. Z wyłożonych względów Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 P.p.s.a. O kosztach postępowania przed WSA nie orzeczono z uwagi na art. 200 P.p.s.a.