II SA/Rz 40/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Piotr Popek, Asesor WSA Jacek Boratyn /spr./, Protokolant ref. Sabina Długosz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 marca 2020 r. sprawy ze skarg R.L. i K.L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] października 2019 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry oddala skargi. Decyzją z dnia [...] października 2019 r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołań R. L. i K. L. – dalej zwanych skarżącymi, od decyzji Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z [...] listopada 2018 r., nr [...], w przedmiocie wymierzenia skarżącym – wspólnikom spółki cywilnej, solidarnie kary pieniężnej w wysokości 12 000 zł, z tytułu urządzania gier na automacie o nazwie Csani Money Transfers nr [...], poza kasynem gry, utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W stanie faktycznym przedmiotowej sprawy, w dniu 23 kwietnia 2013 r. funkcjonariusze policji przeprowadzili przeszukanie w lokalu – S. P. "L.", prowadzonym przez skarżących. W ramach tych czynności dokonali zatrzymania urządzenia do gier - Csani Money Transfers nr [...], a także umowy dzierżawy powierzchni użytkowej lokalu, zawartej przez skarżących z B. sp. z o.o., z siedzibą w W. (dalej zwanej spółką). Zgodnie z postanowieniami przedmiotowej umowy skarżący wydzierżawili spółce cześć powierzchni swojego lokalu (2 m2) za czynsz dzierżawny wynoszący 40 % wartości przekazów pieniężnych, zrealizowanych przez wstawione do lokalu urządzenie. Skarżący K. L., przesłuchiwany na okoliczność zawarcia i realizacji umowy ze spółką zeznał, że wstawione do prowadzonego między innymi przez niego lokalu urządzenie stanowiło cały czas własność dzierżawcy, którego przedstawiciel zajmował się jego obsługą. Zaznaczył jedynie, że urządzenie było włączane i wyłączane przez pracowników stacji. W czasie jego eksploatacji raz się też zdarzyło, że zabrakło w nim środków na wypłatę wygranej, w tej więc sytuacji jeden z pracowników stacji zawiadomił o tym fakcie osobę zajmująca się obsługa urządzenia. W ramach przeprowadzonego przez Wydział Laboratorium Izby Celnej badania urządzenia Csani Money Transfers nr [...], w ramach postępowania karno-skarbowego, stwierdzono, co zostało zamieszczone w badania w sprawozdaniu z tego badania z 16 listopada 2016 r., że program gier na urządzeniu nie uruchomił się, jednakże odpowiednie ustalenia zostały poczynione na podstawie zapisów z twardego dysku urządzenia. Na podstawie tych zapisów stwierdzono, że zasady działania urządzenia, o którym mowa w przedmiotowej sprawie są tożsame z tymi, w oparciu o które funkcjonują inne tego typu urządzenia (porównanie dotyczyło ponad 400 urządzeń typu Csani Money Tranfers). W zakresie zastosowanego materiału porównawczego organ oparł się na wyjaśnieniach otrzymanych od jednostki badawczej - Wydziału Laboratorium Izby Celnej, zawartych w piśmie z dnia 5 października 2018 r.. Na tej podstawie organy uznały, że gry urządzane na urządzeniu Csani Money Transfers nr [...], mają charakter losowy, zawierając jednocześnie element losowości, a otrzymywane wyniki są nieprzewidywalne i niezależne od woli grającego. Tym samym spełniają więc definicję automatu do gier, o którym mowa w art. w art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 847) - dalej: u.g.h.). Ponadto możliwość rozgrywania nowych gier za otrzymane punkty sprawia, iż urządzenie spełnia przesłanki, o których mowa w art. 2 ust. 4 u.g.h. Do uruchomienia gier na urządzeniu niezbędne jest jego zakredytowanie odpowiednią kwotą pieniężną. Aktywność grającego ogranicza się jedynie do naciśnięcia przycisku inicjującego obrót wirtualnych bębnów z symbolami, które winny się ułożyć w określonych konfiguracjach. Zatrzymanie bębnów następuje samoczynnie i realizowane jest przez automat, wobec czego grający nie ma również wpływu na moment ich zatrzymania. W kwestii przesłanki urządzania gier na automatach, posiłkując się definicją ze Słownika Języka Polskiego, z której wynika, że urządzanie oznacza zapewnienie, stworzenie, zorganizowanie komuś dobrych, odpowiednich, niezbędnych warunków do czegoś, biorąc pod uwagę kontekst ustawowy, organ II instancji uznał, że urządzającym gry na automatach poza kasynem, w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., będzie osoba stwarzająca komuś odpowiednie warunki do udziału w grach na automatach poza kasynem gry. Należy przez to rozumieć taką osobę, która podejmuje czynności w efekcie prowadzące do tego, że gra faktycznie się odbywa. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stanął na stanowisku, że skarżący, działający w ramach spółki cywilnej, wypełnili znamiona przesłanki urządzania gier na automatach poza kasynem gry, albowiem wstawione do ich lokalu urządzenie, wbrew zapisom umowy, nie było terminalem służący do realizacji przekazów czy też obrotu instrumentami finansowymi. Brak jest zatem podstaw do przyjęcia, że zatrzymane urządzenie służyło do pośrednictwa finansowego. Jak to już wyżej stwierdzono służyło ono do prowadzenia gier hazardowych, a skarżący zapewniali ciągłość jego działania, gdyż było włączane i wyłączane przez pracowników lokalu. Sami skarżący czerpali zaś z niego zyski, określone w umowie jako udział w wygenerowanym przez urządzenie przychodzie. Ich należności z tego tytułu, wynoszące 40% przychodu nie stanowiły w istocie należności z tytułu czynszu dzierżawnego, ale wynagrodzenie za udział w przedsięwzięciu, w efekcie czego skarżący byli zainteresowani zwiększeniem liczby osób rozgrywających na urządzeniu gry, zapewniając im możliwie najszerszy dostęp do urządzenia. Organy zwróciły także uwagę na inne zapisy zawartej przez skarżących ze spółką umowy (§ 4 pkt 3 i pkt 4 umowy) w ramach których znalazło się stwierdzenie o zapoznaniu się przez nich wewnętrzną procedurą przeciwdziałaniu praniu brudnych pieniędzy. Skarżący zobowiązali się też, w ramach tej procedury do identyfikowania podejrzanych zachowań osób korzystających z urządzenia, identyfikowania klientów realizujących transakcje o wartości przewyższającej 1 000 euro, weryfikowania czy korzystający są osobami pełnoletnimi. Do tych czynności, zgodnie z zapisami umowy, zobligowani byli nie tylko sami skarżący, ale również ich pracownicy. W oparciu o te okoliczności, a także zeznania skarżącego K. L., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał, iż skarżący urządzali gry na automacie, o którym mowa w niniejszej sprawie. Odnosząc się do zarzutu odwołania, dotyczącego uchybienia art. 189 g § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 256, zwanej dalej K.p.a.), w związku z nieumorzeniem postępowania, wobec upływu 5 letniego terminu przedawnienia do wymierzenia kary, o którym to terminie mowa w przedmiotowym przepisie, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, iż zgodnie z art. 91 u.g.h. do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm., powoływanej dalej w skrócie: Ordynacją). Owo odpowiednie stosowanie, w związku z istotną różnicą pomiędzy decyzją ustalającą zobowiązanie podatkowe, a decyzją w przedmiocie nałożenia kary sprawia, że art. 68 § 1 Ordynacji nie może w tym wypadku zaleźć zastosowania. Prawo do wydania decyzji nakładającej karę pieniężną nie ulega bowiem przedawnieniu. Skargi na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] października 2019 r. wnieśli skarżący, domagając się jej uchylenia, podobnie jak i uchylenia poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i zasądzenia kosztów postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucili naruszenie: 1) art. 189 g § 1 K.p.a. poprzez wymierzenie skarżącym solidarnie kary, pomimo upływu pięcioletniego terminu od zaistnienia naruszenia prawa, 2) art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w zw. z art. 6 ust. 4 u.g.h. poprzez błędne przyjęcie, że skarżący przez samo wydzierżawienie części lokalu mogą ponosić odpowiedzialność za urządzenie gier, podczas gdy sam fakt dzierżawy części powierzchni lokalu nie uprawniał organu do przypisania im przymiotu podmiotu organizującego grę, w rozumieniu u.g.h. 3) art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji poprzez dowolną ocenę zebranego materiału dowodowego, tj. z uwagi na przyjęcie przez organ II instancji, ustaleń organu I instancji, wbrew zebranemu materiałowi dowodowemu. W uzasadnieniu skargi podkreślono, że jeżeli chodzi o kwestię przedawnienia prawa do wydania decyzji wymierzającej karę za urządzenie gier na automatach, zastosowanie winny zaleźć regulacje K.p.a., a nie przepisy Ordynacji. Zgodnie z tymi pierwszymi pięcioletni termin do wydania decyzji wymierzającej karę już upłynął. Uzupełniając zarzuty skargi i argumentację przytoczoną na ich poparcie skarżący podkreślili, że urządzenie, które zostało zatrzymane w ich lokalu, nie stanowiło automatu do gier i powinno być potraktowane jako terminal służący do obrotu instrumentami finansowymi. Ponownie zwrócili uwagę, że nie można im przypisać cech podmiotu urządzającego gry na tym urządzeniu, gdyż ich aktywność ograniczała się jedynie do udostępnienia części powierzchni lokalu. Zakwestionowali też uprawnienia jednostki badawczej, która oceniała cechy urządzenia. Uzupełniając skargę, pismem z 14 grudnia 2019 r. skarżący dodatkowo sformułowali następujące zarzuty: 1) naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.g.h. poprzez wadliwą ocenę stanu faktycznego i przedwczesne zakwalifikowanie skarżących jako osoby urządzające gry na automacie, wobec nieustalenia do czego wstawione to ich lokalu urządzenie służyło i w oparciu o co zbudowany był wykres pojawiający sia na jego ekranie, a także czy wykres ten oparty był o notowania walut czy też nie, 2) art. 7 a Prawa bankowego (ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe - t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2357 z późn. zm.) poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że produkty oferowane przez csani.com nie mają charakteru instrumentów finansowych, co jest wynikiem niezasięgnięcia opinii biegłego z zakresu instrumentów finansowych, 3) naruszenie art. 122, art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 129 u.g.h. a także art. 23 b ust. 1 u.g.h. poprzez nieprzeprowadzenie badania urządzenia przez upoważnioną jednostkę badającą i niezasięgnięcie opiini biegłego z zakresu instrumentów finansowych. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Na gruncie stanu faktycznego przedmiotowej sprawy, kwestią najistotniejszą, która powinna być rozpatrzona w pierwszej kolejności, jest zagadnienie związane z przedawnieniem prawa do wymierzenia kar pieniężnych (wydania decyzji w tym przedmiocie) za urządzanie gier na automatach. Skarżący bowiem, spośród wszystkich sformułowanych przez siebie zarzutów ten wyeksponowali w sposób szczególny, a poza tym jest on najdalej idący. Ich zdaniem organy wydając zaskarżoną decyzją, jak i poprzedzającą ją decyzję pierwszoinstancyjną naruszyły art. 189 g § 1 K.p.a., który według nich winien znajdować zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Odnosząc się do tego zarzutu na wstępie zauważyć należy, że art. 189 g § 1 K.p.a. zamieszczony jest w dziale IVa K.p.a., który został wprowadzony do tej ustawy z dniem 1 czerwca 2017 r. na mocy przepisów ustawy z dnia 7 kwietnia 2017 r. o zmianie ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 935, zwanej dalej ustawą zmieniającą). Zgodnie z art. 189 a K.p.a. w sprawach nakładania lub wymierzania administracyjnej kary pieniężnej lub udzielania ulg w jej wykonaniu stosuje się przepisy niniejszego działu. Jak stanowi natomiast § 2 pkt 3 art. 189 a K.p.a. w przypadku uregulowania w przepisach odrębnych terminów przedawnienia nakładania administracyjnej kary pieniężnej przepisów niniejszego działu w tym zakresie nie stosuje się. Jeżeli chodzi o kary pieniężne wymierzane za urządzenie gier na automatach, wbrew warunkom wynikającym z u.g.h., to w myśl art. 90 ust. 1 przedmiotowej ustawy, kary tego rodzaju nakłada się w drodze decyzji. Mamy w tym wypadku więc do czynienia z decyzją konstytutywną, kreującą po stronie jej adresata określone obowiązki. W myśl art. 91 u.g.h. do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. W świetle przytoczonego powyżej odesłania nie ulega wątpliwości, że przepisy u.g.h., jeżeli chodzi o kary nakładane na jej podstawie, nakazują odpowiednie stosowanie do nich regulacji zawartych w Ordynacji, ta zaś jest aktem prawnym o charakterze kompleksowym, odnoszącym się także do kwestii przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 68 tego aktu. Z tego więc względu nie może być mowy o stosowaniu do tej materii regulacji K.p.a., odnoszących się do kwestii przedawnienia prawa do wymierzenia kar, co wprost wynika z § 2 pkt 3 art. 189 a K.p.a. w myśl którego przejście na regulacje K.p.a., w zakresie wymierzania kar (odnośnie ich przedawnienia), ma miejsce jedynie w sytuacji, gdy kwestie te nie zostały uregulowane w innych przepisach. Z taką sytuacją na gruncie niniejszej sprawy nie mamy do czynienia. W niniejszej sprawie nie mamy wprawdzie do czynienia z ustaleniem zobowiązań podatkowych, niemniej jednak regulacje odnoszące się do przedawnia prawa do wykonania konstytutywnej decyzji w tym przedmiocie odnosić należy do decyzji nakładających kary za urządzenie gier, które również mają konstytutywny charakter. Wprawdzie nie sposób jest negować odrębności tych dwóch rodzajów obowiązków, a także ich specyfiki, jednakże nie może ona prowadzić do całkowitego negowania możliwości przedawnienia prawa do wydania decyzji nakładającej karę. Skoro więc, jak to już wyżej podkreślono, u.g.h. odsyła do odpowiedniego stosowania przepisów Ordynacji, to w przypadku kar za urządzenie gier, nakładanych w drodze konstytutywnych decyzji właściwych organów, a więc na podstawie zbliżonej formy prawnej do tej, w której odbywa się ustalenie zobowiązania podatkowego, brak jest podstaw do stosowania w tym zakresie regulacji K.p.a. Wobec powyższego kwestię przedawnienia prawa do wymierzania kar za urządzenie gier na automatach poza kasynem gry należy rozstrzygnąć na gruncie przepisów Ordynacji. Przedawnienie prawa do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe zostało uregulowane w art. 68 Ordynacji. Zgodnie z art. 68 § 1 tego aktu zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. W myśl zaś art. 68 § 2 omawianej ustawy jeżeli podatnik nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego, czy też w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Mając na uwadze różnice jakie wynikają z istoty zobowiązań podatkowych oraz kar wymierzanych za urządzenie gier na automatach poza kasynem gry, ponownie należy podkreslić, iż nie sposób tych dwóch obowiązków utożsamiać z sobą i bezkrytycznie oraz automatycznie przenosić rozwiązań prawnych, właściwym poszczególnym instytucjom prawa podatkowego na kwestie dotyczące kar. Niemniej jednak Sąd nie podziela stanowiska organów, iż różnice pomiędzy nimi muszą prowadzić do całkowitego wyłączenia stosowania, w przypadku kar za urządzanie gier, art. 68 Ordynacji czy w ogóle wykluczenia stosowania w tym wypadku instytucji przedawnienia prawa do wydania decyzji. Stanowiska tego rodzaju nie sposób wywieść z samego faktu odpowiedniego stosowania regulacji Ordynacji, jako że różnice obu instytucji w tym zakresie nie są na tyle istotne, aby w ogóle wykluczyć rozważenie przedawnienia. Poza tym istnienie nieograniczonego czasowo prawa do wymierzenia kary za urządzenie gier, nawet po upływie wielu lat, jest nie do pogodzenia z zasadą demokratycznego państwa prawnego i wywodzonego z niego postulatu pewności obrotu. W tym miejscu należy również zaznaczyć , że powyższy wniosek znajduje także prawnosystemowe potwierdzenie w regulacji wynikającej z art. 189 g § 1 i § 3 K.p.a., która przewiduje ogólny pięcioletni termin przedawnienia prawa do nałożenia administracyjnej kary pieniężnej oraz przedawnienia egzekucji tego rodzaju kary. Przepisy działu IVA (w tym art. 189g) K.p.a. nie mają wprawdzie zastosowania do kar pieniężnych wymierzanych w drodze decyzji, na podstawie przepisów rozdziału 10 ustawy o grach hazardowych, gdyż zgodnie z art. 8 u.g.h. do postępowań w sprawach określonych w tej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji, chyba że ustawa stanowi inaczej (co zasadniczo wyklucza zgodnie z art. 3 § 1 pkt 2 k.p.a. stosowanie przepisów K.p.a.), a ponadto zgodnie z art. 91 u.g.h. do powyższych kar stosuje się odpowiednio przepisy tejże Ordynacji, co zgodnie z art. 189 a § 2 pkt 3-4) k.p.a. wyklucza stosowanie art. 189 g k.p.a. Można jednak stwierdzić, że ustawodawca uznaje termin pięcioletni za najbardziej adekwatny termin przedawniania sankcji w postaci administracyjnych kar pieniężnych (wyrok WSA w Rzeszowie z 11 czerwca 2019 r., sygn. II SA/Rz 414/19 – dost. CBOiS orzeczenia.nsa.gov.pl). Skoro więc można wykluczyć stosowanie regulacji K.p.a., w zakresie przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej/wymierzającej karę za urządzenie gier na automatach, to w tym zakresie stosowanie tego prawa rozważyć należy na gruncie art. 68 § 1 i § 2 Ordynacji. Z przepisów tych wynika, że bieg terminu przedawnienia prawa do wydania decyzji biegnie od końca roku, w którym powstał obowiązek podatkowy. Na gruncie regulacji u.g.h. przez datę rozpoczęcia biegu terminu do wydania decyzji należy rozumieć, ze względu na odpowiednie stosowanie, koniec roku, w którym nastąpiło stwierdzenie naruszenia prawa, pociągające za sobą nałożenie kary. Sam termin do wydania decyzji konstytutywnej, w myśl art. 68 § 1 Ordynacji wynosi, co do zasady 3 lata, jednakże w razie nieujawnienia przez podatnika (zobowiązanego) danych istotnych z punktu widzenia rozważanego obowiązku, termin ten wynosi 5 lat (art. 68 § 2 Ordynacji). W przypadku wymierzania kar za urządzenie gier na automatach poza kasynem gry, z oczywistych względów nie mamy do czynienia ze składaniem jakichkolwiek deklaracji przez podmioty, na które następnie kara jest nakładana. Sama tego rodzaju sankcja jest bowiem wynikiem działania określonych podmiotów, nieznajdującego uzasadnienia, w obowiązujących przepisach, które z reguły zostaje ujawnione dopiero przez organy ścigania lub inne organy powołane do egzekwowania obowiązków wynikających ze stosowania przepisów u.g.h. Z tego więc względu przedawnienie prawa do wydania decyzji nakładającej karę oceniać należy z punktu widzenia art. 68 § 2 Ordynacji, a więc zastosowaniem pięcioletniego terminu, jaki ustawodawca przewidział dla sytuacji, w których zachodzi konieczność ustalenia przesłanek warunkujących nałożenie kary samodzielnie przez organy administracji. W niniejszej sprawie fakt urządzania przez skarżących gier na automatach został stwierdzony 23 kwietnia 2013 r. Nie ulega więc wątpliwości, że to właśnie do tego roku należy odnosić naruszenie przepisów u.g.h. Tak więc bieg pięcioletniego terminu do wydania decyzji nakładającej karę związaną z tym faktem należy liczyć od końca 2013 r. W tej sytuacji pięcioletni termin przedawnienia do wydania decyzji ustalającej/nakładającej na skarżących karę administracyjną upłynął z dniem 31 grudnia 2018 r. Do tego czasu wydana zaś została decyzja Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego (decyzja z [...] listopada 2018 r. została doręczona pełnomocnikowi skarżących 7 grudnia 2018 r.), nakładająca na skarżących karę. W tym miejscu należy zaś jedynie zasygnalizować, że na gruncie przepisów Ordynacji nie budzi wątpliwości, zarówno w doktrynie, jak i orzecznictwie to, że dla oceny zachowania terminu z art. 68 § 1 i § 2 Ordynacji istotna jest data wydania konstytutywnej decyzji ustalającej przez organ I instancji, która musi przypadać w okresie przed upływem terminu przedawnienia prawa do wydania decyzji. Rozstrzygnięcie organu odwoławczego może zaś mieć miejsce już po upływie tego terminu. Z tego więc względu stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie nie doszło do upływu terminu przedawnienia prawa do wydania decyzji nakładającej na skarżących karę Jeżeli chodzi o cechy automatu, o który, mowa w okolicznościach przedmiotowej sprawy, to jego zakwalifikowanie jako automatu do gier, w rozumieniu u.g.h., w zasadzie nie było kwestionowane w skardze, w której skarżący skoncentrowali się wyłącznie na kwestii przedawnienia prawa do wymierzenia im kary i swojej roli w przedsięwzięciu realizowanym, ich zdaniem, wyłącznie przez podmiot dzierżawiący od nich część powierzchni lokalu. Zarzuty w tym zakresie zawarli dopiero w uzupełnieniu zarzutów skargi, przecząc niejako swoim wcześniejszym twierdzeniem, co do cech działalności swojego kontrahenta, któremu to przypisywali urządzanie gier na automacie poza kasynem gry. Jak wynika z przeprowadzonego na urządzeniu badania oraz jego zestawienia z wynikami badań innych tego rodzaju urządzeń, przebieg gier oferowanych na urządzeniu, którego dotyczy przedmiotowa sprawa miał charakter losowy, a uzyskiwane wyniki gier były nieprzewidywalne i niezależne od woli bądź zręczności grającego. Wyniki gier na urządzeniu uzależniony był wyłącznie od przypadku (programu sterującego grą), ponieważ prowadzący grę (gracz) nie decydował o określonym jej wyniku. Zatrzymanie w zamierzonym układzie przez gracza obracających się bębnów z prędkością wielokrotnie przekraczającą ludzką percepcję, jest niemożliwe do przewidzenia. Niezależnie od tego, że opisane gry oferowane przez rzeczone automaty mają charakter losowy (losowość bezwzględna) i urządzane były w celach komercyjnych (inicjacja gry wymagała zakredytowania, a automat wstawiony był do lokali ogólnie dostępnych), co już samo w sobie spełnia definicję gry na automacie w rozumieniu ustawy o grach hazardowych (art. 2 ust 5 ustawy), to jak wykazały badania spornego urządzenia oraz innych urządzeń tego typu, umożliwiały one uzyskiwanie zarówno wygranych pieniężnych jak i rzeczowych (art. 2 ust 3 i 4 ustawy o grach hazardowych). Z akt sprawy i prawidłowo dokonanych przez organy ustaleń wynika, że przedmiotem postępowania nie był obrót terminowymi operacjami finansowymi, instrumentami rynku pieniężnego lub papierami wartościowymi, lecz urządzanie gier na automatach, w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. Należy przy tym podkreślić, że zastosowanie art. 7a Prawa bankowego możliwe jest jedynie po spełnieniu określonych w tej ustawie warunków. W szczególności podmiot, który świadczy usługi, o których mowa w art. 7a Prawa bankowego, musi być w stanie udokumentować, że jest instytucją finansową w rozumieniu Prawa bankowego i działa zgodnie z przepisami regulującymi rynek finansowy w Polsce. Ponadto, konieczne jest również odpowiednie udokumentowanie, że operacje finansowe, o których mowa w art. 7a Prawa bankowego są przeprowadzane w sposób zgodny z przepisami prawa i mają rzeczywisty charakter, co oznacza, że nie są to operacje jedynie dla pozoru, czy wprowadzające w błąd. W tym konkretnym przypadku zarówno warunek podmiotowy jak i przedmiotowy nie został przez skarżącą spełniony. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie wynika, aby sporne urządzenia były wykorzystywane do zawierania terminowych operacji finansowych, instrumentów rynku pieniężnego lub papierów wartościowych. Skarżący nie przedstawili żadnych materialnych dowodów, które świadczyły by o tym, że w ramach prowadzonej działalności, za pośrednictwem spornych urządzeń, zawierane były jakiekolwiek transakcje finansowe, np. potwierdzenia przelewów, zasilania kont brokerskich itp. W tym zakresie dodać też należy, że teoretycznie możliwe na urządzeniach operacje, w odniesieniu do opcji walutowych, sprowadzały się do możliwości "obstawiania" kierunku zmian indeksu walut, w ich wzajemnych relacjach, co również opierało się na losowości, gdyż sposób operowania nimi, z uwagi na bardzo krótki okres czasu realizacji ewentualnych operacji, brak niezbędnych do podejmowania decyzji danych inwestycyjnych sprawiał, że nie miało to cech działań inwestycyjnych. Zgodnie z art. 2 ust. 3 u.g.h., w brzmieniu obowiązującym w dacie kontroli, grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy (art. 2 ust. 5 u.g.h.). Przeprowadzone w sprawie postępowanie dowodowe wykazało w sposób niebudzący wątpliwości, że kontrolowane urządzenie umożliwiało prowadzenie gier o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawierała element losowości lub w których grający nie miał możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra miała charakter losowy w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. W tym miejscu zauważyć też należy, że jeden ze skarżących, składając zeznania w ramach prowadzonego postępowania, opisał okoliczności związane z wypłatą wygranej jednemu z grających, w związku z brakiem gotówki w urządzeniu. Tak więc urządzenie wstawione do lokalu skarżących nie tylko spełniało wszystkie istotne cechy automatu do gier, w rozumieniu u.g.h., umożliwiające takie jego zakwalifikowanie, ale również w takim charakterze faktycznie działało. Ustalenia poczynione w ramach postępowania, odnośnie cech urządzenia, zostały przeprowadzone na podstawie laboratoryjnych, przeprowadzonych przez uprawniony podmiot, tj. Laboratorium Celne Izby Celnej. Laboratorium Celne Izby Celnej spełniało pozwalające zaklasyfikować go jako uprawnioną jednostkę badającą, gdyż posiadało odpowiednią akredytację (nr akredytacji [...]). Sąd nie dopatrzył się także błędów w ustaleniach organów i subsumpcji stwierdzonego przez nie stanu faktycznego pod znamię podmiotowe deliktu administracyjnego z art. 89 ust 2 u.g.h. W orzecznictwie jednolicie przyjmuje się bowiem, że urządzanie gier na automatach obejmuje działania podmiotów zaangażowanych w tego rodzaju procesy, polegające przede wszystkim na organizowaniu i pozyskiwaniu odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowaniu go do danego rodzaju działalności, umożliwieniu dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywaniu automatów w stanie stałej aktywności, poprzez umożliwienie ich sprawnego funkcjonowania, wypłacanie wygranych pieniężnych oraz czynności związane z obsługą urządzeń czy zatrudnieniem odpowiedniego przeszkolonego personelu, ewentualnie jego szkoleniem. Chodzi zatem o aktywny i istotny udział danego podmiotu w procesie urządzania gier na automatach, a dotyczący stworzenia technicznych, ekonomicznych czy organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie urządzenia. Co jednak należy podkreślić, dla uznania danego podmiotu za "urządzającego gry hazardowe" wystarczające jest przypisanie temu podmiotowi nawet niewielkiego wycinka z opisanej aktywności, bowiem zakres pojęcia "urządzanie gier" nie jest tożsamy z pojęciem "prowadzenie działalności" gospodarczej, gdyż jest od niego węższy (zob. np. wyrok NSA z 2 grudnia 2016 r. sygn. akt II GSK 2210/16 – dost. w CBOiS). W sytuacji, gdy poszczególne, opisane wyżej warunki, zapewniają odrębne podmioty, można mówić o ich współudziale w procederze nielegalnego urządzania gier na automatach. W okolicznościach przedmiotowej sprawy nie budzi wątpliwości Sądu, że aktywność skarżących nie ograniczała się jedynie do udostępnienia części powierzchni prowadzonego przez siebie lokalu, ale faktycznie sprowadzała się do przystąpienia do przedsięwzięcia, we współpracy z innymi podmiotami, w ramach którego urządzane były gry na automatach. W tym wypadku niezwykle istotnym, z punktu widzenia takiej właśnie kwalifikacji zachowania skarżących, jest bowiem to, że z tytułu realizacji opisanego wyżej przedsięwzięcia skarżący czerpali wymierne i ściśle powiązane z jego funkcjonowaniem zyski. Ich wynagrodzenie było bowiem w sposób jednoznaczny i bezpośredni powiązane z wysokością przychodu generowanego przez urządzenie (wysokość ich wynagrodzenia określona była bowiem procentową wysokością przychodu). Byli więc bezpośrednio i w sposób niebudzący wątpliwości zainteresowani realizacją przedsięwzięcia i jego rozwojem. Dodatkowo, bezpośrednio czy też poprzez swoich pracowników, sprawowali, choć ograniczony, nadzór nad urządzeniem, w zakresie przyjętych procedur wewnętrznych, mających za zadanie przeciwdziałanie praniu brudnych pieniędzy. Zdarzyło się też, pracownicy lokalu, wykonując swoje obowiązki służbowe, wykazali aktywność w zakresie umożliwienia wypłaty wygranej na urządzeniu, informując podmiot zajmujący się jego techniczną obsługą o braku środków na wypłatę. To zaś działanie, podobnie jak i sam sposób organizacji przedsięwzięcia, tj. ram współpracy skarżących ze spółką, wykluczają uznanie, iż podmioty te wiązał jedynie stosunek obligacyjny – ukształtowany umową, której przedmiotem miała być dzierżawa części powierzchni lokalu. Tak więc w świetle całokształtu tych okoliczności, twierdzenia skarżących odnośnie tego, że ich rola ograniczała się jedynie do wydzierżawiania części powierzchni lokalu są nieuzasadnione i nie znajdują odzwierciedlenia w okolicznościach sprawy. W rzeczywistości ich wkład w przedsięwzięcie i udział w nim miał aktywny charakter i obejmował jego niezbędne i istotne aspekty, znajdując odzwierciedlenie między innymi w podziale zysków w eksploatacji automatów. Wobec powyższego stwierdzić należy, że organy prawidłowo uznały skarżących za urządzających gry na automatach, gdyż brali oni czynny, istotny oraz aktywny udział w przedsięwzięciu, w ramach którego gry były realizowane. Wobec powyższego stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, natomiast zarzuty skarg są nieuzasadnione. Z tego więc względu Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.), oddalił skargi.