SA/Rz 1382/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bożena Wieczorska Sędziowie WSA Kazimierz Włoch (spr.) AWSA Małgorzata Niedobylska Protokolant: ref. staż. T.Tochowicz po rozpoznaniu w dniu 27 sierpnia 2004r. na rozprawie - sprawy ze skargi M. H. i B. H. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2003r. Nr: [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. I. Odrzuca skargę M. H. II. Uchyla zaskarżoną decyzję, III. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się wyroku, IV. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej B. H. kwotę 255 (dwieście pięćdziesiąt pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia (...) grudnia 2002 r. znak (...) Urząd Skarbowy odmówił B. H. umorzenia zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości w 2002 r. W wyniku wniesionego przez B. H. odwołania decyzja ta została uchylona decyzją Izby Skarbowej z dnia (...) marca 2003 r. znak (...). Uchylenie nastąpiło, ponieważ organ I instancji naruszył art. 191, 187 § 1 i 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) - zwanej dalej Ordynacją podatkową. Organ I instancji nie zebrał praktycznie żadnego materiału dowodowego i postępowanie nosiło cechy dowolności. Nie ustalono, na co podatniczka wydała pieniądze ze sprzedaży domu, jaka była faktycznie jej sytuacja materialna. Następnie decyzją z dnia (...) maja 2003 r. znak (...) Urząd Skarbowy odmówił B. H. umorzenia zaległości w kwocie 8.500 zł w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości w 2002 r. Organ I instancji ustalił, że mąż podatniczki M. H. prowadzi osobne gospodarstwo domowe, chociaż nie orzeczono rozwodu ani separacji pomiędzy małżonkami, jak też nie ustanowiono rozdzielności majątkowej. Podatniczka mieszka razem z rodzicami w ich mieszkaniu i wychowuje troje dzieci w wieku: 11, 8 i 4,5 roku. Ojciec podatniczki otrzymuje rentę w kwocie 500 zł i matka w tej samej kwocie. Rodzice pokrywają koszty utrzymania mieszkania. Jedynym źródłem dochodu podatniczki jest zasiłek wychowawczy w kwocie 505 zł miesięcznie, przy czym ponosi ona wydatki na leczenie dzieci w wysokości ok. 400 zł miesięcznie. Małż. H. w 1999 r. zaciągnęli kredyt na budowę domu w kwocie 147.000 zł, który był zabezpieczony hipoteką. Było to ryzykowne przedsięwzięcie, gdyż spółka cywilna, w której mąż podatniczki miał 70 % udziałów przynosiła straty. 9 września 2002 r. małż. H. sprzedali dom za kwotę 170.000 zł i pieniądze przeznaczyli na spłatę kredytu. Sprzedaż nastąpiła przed upływem 5 lat od nabycia nieruchomości, dlatego zobowiązani byli do zapłaty podatku ryczałtowego w wysokości 10 % od przychodu tj. w kwocie 17.000 zł - zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt. 8 lit. a oraz art. 28 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.). Stosowne deklaracje podatniczka wraz z mężem złożyli dopiero w dniu 15 października 2002 r., wykazując podatek do zapłaty w kwocie po 8 500 zł na każdego. W 2000 r. mąż podatniczki sprzedał inną nieruchomość, której był współwłaścicielem, za którą otrzymał 60 000 zł i mógł tę kwotę przeznaczyć na spłatę kredytu, czego jednak nie uczynił. Organ I instancji nie znalazł podstaw do umorzenia zaległości podatkowych w oparciu o art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej. Jego zdaniem obowiązek podatkowy ma charakter powszechny a udzielenie ulg podatkowych charakter wyjątkowy. Działania inwestycyjne typu budowa domu i zaciągnięcie na ten cel kredytu, jako działania przewidywane i planowane, nie mogą same przez się stanowić podstawy do udzielenia ulgi podatkowej. Uzyskiwanie obecnie przez małż. H. niskich dochodów nie stanowi przesłanki do umorzenia zaległości, ponieważ są ludźmi młodymi i obecna sytuacja materialna nie przesądza o możliwości zapłacenia zaległego podatku w przyszłości. Organ I instancji przyznał, że sytuacja materialna małż. H. jest trudna, nie jest jednak szczególna i odmienna od licznej rzeszy podatników. W odwołaniu od przedmiotowej decyzji Urzędu Skarbowego B. H. zarzuciła naruszenie art. 67 ust. 1 Ordynacji podatkowej i podniosła, że decyzja nie uwzględniła ważnego interesu podatnika tj. zagrożenia egzystencji rodziny. Organ I instancji pominął fakt, że pieniądze ze sprzedaży nieruchomości w całości zostały przeznaczone na spłatę kredytu. Decyzją z dnia (...) sierpnia 2003 r. znak (...) Izba Skarbowa utrzymała w mocy tę ostatnią decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu podano, że ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej ponosi podatnik. Istnieje zasada powszechności opodatkowania. Skarb Państwa nie może odpowiadać za nierozważne działania podatnika. Za umorzeniem zaległości podatkowych mogą przemawiać tylko przypadki niezależne od postępowania podatnika. W ocenie Izby Skarbowej, organ I instancji w sposób wszechstronny i wyczerpujący uzasadnił swoje stanowisko w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej. Nie było zasadne umorzenie zaległości podatkowej tylko, dlatego, że istnieje konieczność regulowania innych zobowiązań w tym wobec ZUS. W rozpatrywanej sprawie zaistniały przesłanki do udzielenia ulgi, na co wskazuje przedstawiona sytuacja materialna podatniczki, jednak z uwagi na opisane wyżej okoliczności, a w szczególności na fakt, że podatniczka sama przyczyniła się do powstania zaległości podatkowej, w ramach uznania administracyjnego Izba Skarbowa uznała umorzenie zaległości podatkowej za niezasadne. Na przedmiotową decyzję Izby Skarbowej B. H. i M. H. wnieśli skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, w której domagali się uchylenia zaskarżonej decyzji. Skarżący podnieśli, iż w sprawie zaistniały przesłanki do zastosowania art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej i odmowa umorzenia zaległości podatkowej była bezzasadna. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wnosiła o jej oddalenie i podtrzymała dotychczas zajmowane stanowisko. Rozpoznając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju Sądów Administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed Sądami Administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawa niniejsza podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny przy zastosowaniu przepisów ustawy z 30 sierpnia 2002r. -Prawo o postępowaniu przed Sądami Administracyjnymi (Dz. U. Nr. 153, poz. 1270) - określanej dalej jako p. s. a. Skarga jest zasadna aczkolwiek z innych powodów niż te, które eksponuje skarżąca. Stosując w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej materialno - prawną podstawę umarzania zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę a także opłaty prolongacyjnej, ustawodawca upoważnił organy podatkowe do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego, pozostawiając im ocenę czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające umorzenie. Dlatego kontrola legalności decyzji wydanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do badania, czy w procesie dochodzenia do tej decyzji organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych wskazujących na ważny interes podatnika lub ważny interes społeczny uzasadniający przedmiotowe umorzenie oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył swobodnej oceny dowodów- wyrok NSA z dnia 13 maja 1999r. sygn. akt SA/Sz 1031/98 - Temida (CD) Gdańsk 1999. Natomiast przesłanką podjęcia decyzji w sprawie umorzenia zaległości podatkowych jest sytuacja podatnika w chwili podejmowania decyzji o umorzeniu, a nie wcześniejsze zdarzenia z okresu prowadzenia działalności gospodarczej - wyrok NSA z dnia 3 lipca 1997r. I SA/Kr 1161/69 Pr. Gosp. 1998 Nr 8, s. 23. Wszystkie więc konstatacje organów podatkowych odnośnie sytuacji materialnej rodziny małż. H. oraz ich możliwości zarobkowych w latach 1998-2001 nie mają w sprawie żadnego znaczenia. Organy podatkowe nie wyjaśniły natomiast należycie, jaka była sytuacja materialna B. H. i jej trojga dzieci w chwili wydawania decyzji w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych. Nie wyjaśniono, czy rodzice skarżącej oprócz pełnego ponoszenia kosztów utrzymania mieszkania, pomagali jej w jakiś sposób materialnie, a także czy mąż prowadzący odrębne gospodarstwo domowe łożył na utrzymanie rodziny oraz czy skarżąca korzystała z opieki społecznej. W orzecznictwie zarysowało się stanowisko, że ważny interes publiczny w rozumieniu art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej zachodzi w sytuacji, gdy zapłata zaległości podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdyż nie będzie on w stanie zaspokajać swych potrzeb materialnych- wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 1999r., S.A./Sz 850/98 -Temida (CD) Gdańsk 2000. Dopiero po wyjaśnieniu tych ważnych dla rozstrzygnięcia w sprawie okoliczności organ odwoławczy będzie mógł rozważyć czy wyegzekwowana zaległość podatkowa nie podważy w sposób istotny warunków egzystencji rodziny skarżącej. W wyroku z dnia 11 maja 1984r., IIISA/233/84 Naczelny Sąd Administracyjny zajął stanowisko, że podważenie w istotny sposób warunków egzystencji rodziny podatnika może stanowić przesłankę umorzenia zaległości podatkowych. Mając na względzie, iż organy podatkowe naruszyły prawo procesowe w postaci art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej zaskarżona decyzja podlegała uchyleniu w oparciu o art. 145 pkt. 1 lit. c p. s. a. W oparciu o art. 152 p. s. a. określono, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się wyroku. W oparciu o art. 200 p. s. a. zasądzono od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz B. H. zwrot kosztów postępowania sądowego w kwocie 255zł. Natomiast skarga M. H. podlegała w oparciu o art. 58 § 1 pkt. 6 p. s. a. odrzuceniu ponieważ nie miał legitymacji do jej wniesienia, skoro zaskarżona decyzja dotyczyła tylko B. H..