SA/Rz 501/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Stefan Babiarz Sędziowie NSA Helena Rydzik AWSA Małgorzata Niedobylska (spr.) Protokolant ref. stażysta Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w dniu 15 czerwca 2004 r. na rozprawie ze skargi i z wniosku "A" s.c. na wynik kontroli Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] listopada 2002 r. Nr [...] w przywrócenia terminu do złożenia skargi oraz w przedmiocie nałożenia obowiązku wpłaty do budżetu państwa kwoty stanowiącej 100% sumy uzyskanej ze sprzedaży wyborów podlegających oznaczeniu znakiem bezpieczeństwa - postanawia - 1) Przywrócić skarżącemu "A" s.c. terminu do złożenia skargi 2) Odrzucić skargę. 09-03-04bj Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w wyniku kontroli z dnia [...] listopada 2002r. ustalił m.in., że Zakłady Sprzętu Oświetleniowego "A" s.c. Produkcja Sprzętu Oświetleniowego A.S., W.S., I.S. i E.S, zwane dalej Zakładem, w 2001r. produkowały i wprowadziły do obrotu na rynek krajowy wyroby podlegające oznaczaniu znakiem bezpieczeństwa tj. oprawy oświetleniowe o symbolu SWW 1133-4, nie posiadając dokumentu dopuszczającego te wyroby do obrotu. Łączna wartość wyrobów sprzedanych w okresie od 1 stycznia 2001r. do 31 grudnia 2001r. wyniosła 2.223.248,22zł. Naruszenie przepisu art.13 ust.1 ustawy z dnia 3 kwietnia 1993r. o badaniach i certyfikacji (Dz. U. Nr 55, poz.250 z późn. zm.) skutkuje sankcją ekonomiczną w postaci obowiązku wpłaty do budżetu państwa kwoty stanowiącej 100% kwoty uzyskanej za sprzedaży zakwestionowanych wyrobów, co wynika z art.26 ust.1 w/w ustawy. Wynik kontroli został doręczony kontrolowanej jednostce w dniu 22 listopada 2002r. Pismem z dnia 4 grudnia 2002r. (data wpływu do Urzędu Kontroli Skarbowej) wspólnicy Zakładów Sprzętu Oświetleniowego "A" s.c. Produkcja Sprzętu Oświetleniowego, wnieśli o usunięcie naruszenia prawa i zmianę ustaleń w zakresie wprowadzania na rynek wyrobów podlegających oznaczaniu znakiem bezpieczeństwa. Podnieśli, że oprawy oświetleniowe o symbolu SWW 1133-4 znak bezpieczeństwa posiadają, gdyż stosowna opinia została wydana dla Zakładów Sprzętu Oświetleniowego "B" J.S., który jest ich spadkodawcą. Dodali też, że po śmierci J.S. przejęli maszyny, urządzenia, nieruchomości, pracowników, receptury wyrobów i technologię ich wytwarzania, czyli przejęli przedsiębiorstwo w rozumieniu art.551 k.c. Nie została zmieniona nazwa zakładu, zachowana też jest ciągłość księgowa rozliczeń. Opinia jednostki badającej bezpieczeństwo wyrobów nie jest aktem administracyjnoprawnym, dotyczy ona wyrobu i technologii jego wytworzenia, a drugorzędną sprawą jest producent. Jednakże - w ocenie wspólników - tożsamy jest w niniejszej sprawie również producent, czyli Zakłady Sprzętu Oświetleniowego "B". W piśmie z dnia 31 grudnia 2002r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. Organ ten uznał za błędne twierdzenia wspólników, iż przejęli wraz zakładem prawo stosowania znaku bezpieczeństwa dla produkowanych wyrobów. Certyfikat jest związany z podmiotem, któremu został przyznany jako publicznoprawne uprawnienie i wyłączony jest z obrotu cywilnoprawnego. Odpowiedź została doręczona kontrolowanej jednostce w dniu 6 stycznia 2003r. W dniu 28 marca 2003r. do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej został złożony ponowny wniosek o usunięcie naruszenia prawa, polegającego na ustaleniu wprowadzania na rynek wyrobów podlegających oznaczeniem znakiem bezpieczeństwa. W tym samym dniu do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie wpłynęła skarga A.S., W.S., I.S. i E.S. - wspólników Zakładów Sprzętu Oświetleniowego "A" s.c. Produkcja Sprzętu Oświetleniowego, na wynik kontroli Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] listopada 2002r. [...], w części dotyczącej kontroli i ustaleń prawidłowości wprowadzania na rynek wyrobów podlegających oznaczeniem znakami bezpieczeństwa. Skargę wysłano na adres Sądu w dniu 26 marca 2003r. W złożonej skardze wspólnicy wnieśli o uchylenie wyniku kontroli, podtrzymali zarzuty zawarte we wniosku o usunięcie naruszenia prawa, a ponadto zarzucili, że kontrolujący nie stwierdzili, że na wyrobach nie było znaku bezpieczeństwa, nie widzieli opraw ani ich nie badali, a swoje ustalenia oparli wyłącznie na zestawieniu wyrobów sprzedanych oraz na tym, że Zakład nie zlecał badań na bezpieczeństwo wyrobów. Wspólnicy wnieśli ponadto o przywrócenie terminu do złożenia skargi, z uwagi na to, że wprawdzie organ zastosował pouczenie zgodne z art. 34 ustawy z dnia 11 maja 1995r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz.U. Nr 74, poz. 368 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o NSA, ale treść tego pouczenia nie jest dla nich jasna, dlatego nie wiedzą, czy termin do zaskarżenia wyniku wynosi 30 dni, ale po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, czy po 30 dniach po uprzednim wezwaniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdził, że ustalenia zawarte w wyniku kontroli są prawidłowe, dlatego zgodnie z art.26 ust.1 ustawy o badaniach i certyfikacji, Zakład był zobowiązany wpłacić do budżetu państwa kwotę stanowiącą 100% sumy uzyskanej ze sprzedaży zakwestionowanych wyrobów. Organ powtórzył merytoryczne ustalenia zawarte w wyniku kontroli i podtrzymał dotychczasowe stanowisko. Na podstawie art.97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm.) sprawa niniejsza podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie przy zastosowaniu przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270), określanej dalej jako ustawa p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2001r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269) i art.134 § 1 ustawy p.p.s.a. Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W pierwszej kolejności Sąd bada jednak, czy skarga jest dopuszczalna, a więc czy podlega kognicji Sądu i czy została wniesiona z zachowaniem wymogów formalnych, przy czym kontrola ta odnosi się do stanu prawnego obowiązującego w dacie składania skargi. Stosownie do treści art.35 ust.1 ustawy o NSA, obowiązującej w chwili składania skargi, skargę wnosi się bezpośrednio do Sądu w terminie 30 dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie, a w innych przypadkach w terminie 30 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o podjęciu aktu lub innej czynności organu uzasadniającej wniesienie skargi. Ponieważ ustawa z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 1999r. Nr 54, poz. 572 z późn. zm.) nie przewidywała żadnych środków odwoławczych od wyniku kontroli, a organ kontroli skarbowej zakwalifikował wynik jako akt z zakresu administracji publicznej dotyczący przyznania, stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa, to na podstawie art.16 ust.1 pkt 4 ustawy o NSA stronie przysługiwało prawo wniesienia skargi do Sądu. W tej sytuacji miał zastosowanie art.34 ust.3 ustawy o NSA, w myśl którego przed wniesieniem skargi do Sądu należy zwrócić się do właściwego organu z wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa, przy czym wniesienie skargi może nastąpić po upływie 30 dni od dnia doręczenia wezwania. Bieg terminu określonego w art.35 ust.1 ulega wówczas przerwaniu, bowiem stosownie do treści art.35 ust.4 nie można wnieść skargi do Sądu, jeżeli toczy się postępowanie w celu zmiany, uchylenia lub stwierdzenia nieważności aktu albo innej czynności - i w razie nie udzielenia odpowiedzi - po upływie 30 dni od dokonania wezwania termin będzie liczony na nowo. Natomiast w przypadku udzielenia odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, termin do wniesienia skargi należy liczyć w oparciu o uregulowania zawarte w art.35 ust.1, a więc 30 dni od dnia jej doręczenia. W rozpoznawanej sprawie Skarżący pismem z dnia 22 listopada 2002r., które wpłynęło do Urzędu Kontroli Skarbowej w dniu 4 grudnia 2002r. uczynili zadość dyspozycji art.34 ust.3 ustawy o NSA. Odpowiedź Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została doręczona Skarżącym w dniu 6 stycznia 2003r., zatem termin do wniesienia skargi upływał z dniem 5 lutego 2003r. Skargę nadano w Urzędzie Pocztowym w dniu 26 marca 2003r., a zatem po upływie ustawowego terminu, wnosząc jednocześnie o jego przywrócenie. Należy zauważyć, że ani w zaskarżonym wyniku kontroli, ani w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Skarżący nie zostali w sposób prawidłowy pouczeni o trybie wniesienia skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wprawdzie w wyniku kontroli powołano art.34 ust.3 ustawy o NSA i wskazano, że skarga może być wniesiona w terminie 30 dni od dnia jego otrzymania, na podstawie art.16 ust.1 pkt 4 ustawy o NSA, po uprzednim wezwaniu organu kontroli skarbowej do usunięcia naruszenia prawa, lecz pouczenie to nie precyzuje sposobu liczenia terminu 30 dniowego w przypadku udzielenia odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Sąd uznał, że błędne pouczenie mogło stanowić, niezawinioną przez Skarżących, przyczynę uchybienia terminu do złożenia skargi. Z uwagi na to, w oparciu o przepis art.86§1 ustawy p.p.s.a., Sąd postanowił przywrócić termin do złożenia skargi. Odnosząc się do przedmiotu zaskarżenia w niniejszej sprawie należy stwierdzić, że wynik kontroli w części dotyczącej naruszenia przepisu art.26 ust.1 ustawy o badaniach i certyfikacji, nie może być zaskarżony do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Mimo nadania zaskarżonemu rozstrzygnięciu nazwy "wynik kontroli", akt ten należy zakwalifikować jako decyzję administracyjną, bowiem zawiera wszystkie niezbędne elementy, o których mowa w art. 210 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz.926 z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, w tym oznaczenie organu, datę wydania, oznaczenie strony, powołanie podstawy prawnej, rozstrzygnięcie, uzasadnienie, pouczenie i podpis osoby upoważnionej. W doktrynie wskazuje się, że o istocie aktu prawnego przesądza jego treść, a nie forma. Dlatego pismo nie mające formy decyzji jest decyzją administracyjną, jeżeli pochodzi od organu administracji, skierowane jest na zewnątrz i w sposób władczy rozstrzyga o prawach lub obowiązkach osób (fizycznych lub prawnych) w sprawie indywidualnej (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, M.Masternak, A. Olesińska "Ordynacja podatkowa. Komentarz." Toruń 2002 s.681). Trzeba zaznaczyć, że na przestrzeni ostatnich lat w orzecznictwie sądowym istniały rozbieżności dotyczące interpretacji art.27 ust.1 ustawy o badaniach i certyfikacji. Przyjmowano, że organ kontrolujący przedsiębiorców wydaje decyzję ustalającą wysokość sankcji ekonomicznej przewidzianej w art.26 tej ustawy (por. postanowienie SN z dnia 2 grudnia 1999r. sygn. akt III RN 107/99 publik. OSNP 2000/18/677), ale wyrażano także odmienne stanowisko, że organ kontroli podejmuje akt z zakresu administracji publicznej stwierdzający istnienie obowiązków, który po wyczerpaniu środków prawnych przewidzianych w art. 34 ust.3 ustawy o NSA podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego, na podstawie art.16 ust.1 pkt 4 tej ustawy (por. postanowienie SN z dnia 15 października 2002r. sygn. akt III RN 180/01 publik. OSNP 2003/21/510). Wątpliwości prawne rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów podjętej w dniu 8 września 2003r. sygn. akt OPS 2/03 (publik. ONSA 2004/1/5), w której stwierdził, że: "Ilość wyrobów i usług, których dotyczą uchybienia wymienione w art.26 ustawy z dnia 3 kwietnia o badaniach i certyfikacji (...) organ Inspekcji Handlowej działający na podstawie ustawy z dnia 25 lutego 1985r. o Inspekcji handlowej (...), określa w drodze decyzji administracyjnej, wydanej na podstawie art.27 ust.1 powołanej ustawy o badaniach i certyfikacji." Wprawdzie uchwała dotyczy organów inspekcji handlowej, lecz zachowuje swą aktualność także wobec organów kontroli skarbowej, ponieważ uprawnienia określone w art.27 ust.1 ustawy o badaniach i certyfikacji dotyczą wszystkich organów kontrolujących przedsiębiorców w aspekcie ochrony konsumentów i interesów państwa. Pozytywną przesłanką wniesienia skargi do Sądu jest wyczerpanie środków odwoławczych. Należy przez to rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek odwoławczy w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie. W przypadku decyzji wydanej przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej, podatnikowi służy na podstawie art.26 ust.1 ustawy o kontroli skarbowej, odwołanie do izby skarbowej. Skarżący nie wyczerpali trybu odwoławczego, dlatego na podstawie art.58§1 pkt 6 i §3 ustawy p.p.s.a. Sąd zobowiązany był skargę odrzucić. Trzeba jednak zauważyć, że Skarżący nie zostali w prawidłowy sposób pouczeni o przysługujących im środkach zaskarżenia, a błędne pouczenie, co do prawa odwołania nie może im szkodzić, stosownie do treści art.214 Ordynacji podatkowej. Skarżący zastosowali się do błędnego pouczenia i zamiast odwołania do Izby Skarbowej , wnieśli skargę do Sądu. W tej sytuacji Skarżącym przysługuje prawo do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania. W myśl art.162 Ordynacji podatkowej uchybiony termin należy przywrócić na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jego winy, zaś wniosek złoży w terminie siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi z równoczesnym dopełnieniem czynności, dla której określony był termin (w niniejszej sprawie przez dołączenie odwołania). W okolicznościach rozpoznawanej sprawy siedmiodniowy termin do ewentualnego wniosku o przywrócenie terminu rozpocząłby bieg od dnia następnego po dniu doręczenia Skarżącym niniejszego postanowienia.