SA/Rz 760/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Piórkowska /spr./ Sędzia WSA Kazimierz Włoch Asesor WSA Małgorzata Niedobylska Protokolant sek.sąd. T.Tochowicz po rozpoznaniu w dniu 10 listopada 2005r. na rozprawie- sprawy ze skarg "A" Spółka z o.o. w likwidacji w S. na decyzje Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2002r. Nr [...] [...] w przedmiocie zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych i odsetek za zwłokę za 1994r. I. uchyla zaskarżone decyzje, II. określa, że powyższe decyzje nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego "A" Spółka z o.o. w likwidacji w S. kwotę 10.800 (słownie: dziesięć tysięcy osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego. SA/Rz 760/02 UZASADNIENIE Decyzjami z dnia [...] marca 2002r. [...] i [...] Izba Skarbowa, po rozpoznaniu odwołania Przedsiębiorstwa " D. " sp. z o.o. w likwidacji utrzymała w mocy decyzje Urzędu Skarbowego z dnia [...] kwietnia 1999r. Nr [...] oraz Nr [...]w przedmiocie określenia należnego podatku dochodowego od osób prawnych za 1994r., zaległości w tym podatku oraz odsetek za zwłokę. W uzasadnieniu tych decyzji wskazano, że z akt sprawy wynika, że Spółka ujęła w/w kwotę po stronie przychodów w ewidencji księgowej na podstawie polecenia księgowania PK z dnia 26.09.1995r., zaksięgowanego pod datą 31.12.1994r. oraz sama zadeklarowała kwotę 691.579.500 st.zł jako przychód podatkowy. Prawidłowość (pod względem podatkowym) zaliczenia do przychodu Spółki 1994r. różnicy podatku niemieckiego VAT w kwocie 691.579.500 st.zł była przedmiotem kontroli Urzędu Skarbowego, prowadzonej w okresie od 10 lutego do 24 lutego 1999r. (vide str. 7 protokołu z dnia 7.04.1999r. i zał. nr 4 do protokołu z dnia 24.02.199r.) oraz dodatkowego postępowania prowadzonego w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie na zlecenie tut. Izby Skarbowej (pismo z dnia 09.09.1999r.), zakończonego ustaleniami w protokole z dnia 7.10.1999r. (vide str. 14 - 24 protokołu). Z akt sprawy wynika, że sporna kwota 691.579.500 st.zł stanowi różnicę pomiędzy wysokością podatku należnego VAT (niemieckiego) z tytułu sprzedaży usług-zaewidencjonowanego w księgach Spółki na koncie 220 (rozrachunki z budżetem) po stronie Ma, a wysokością podatku deklarowanego do Urzędu Finansowego w Niemczech - wynikającą z deklaracji Z akt sprawy wynika (vide protokół z przeprowadzonego dodatkowego postępowania z dnia 7.10.1999r. str. 20), że Urząd Skarbowy na podstawie przedłożonych przez Spółkę dowodów (stanowiących załączniki do protokołu) w postaci kartotek rozrachunków z budżetem konta 220 i deklaracji niemieckich podatku Vat ustalił, że podatek Vat, wynikający z ewidencji Spółki (na podstawie wypisów z kont syntetycznych rozrachunków z budżetem konta 220) wynosi 4.094.448.500 st.zł, natomiast należny do wpłaty wg deklaracji niemieckich 3.402.868.600 st.zł. Różnica w kwocie 691.579.900 st.zł stanowi zaniżony o kwotę 691.579.900 st.zł przychód Spółki. Na podstawie dekretów księgowych i przedłożonych przez Spółkę faktur sprzedaży oraz rejestru sprzedaży ustalono, że w 1994r. operacje sprzedaży usług Spółka ewidencjonowała następująco: - kwoty brutto, wynikające z faktur sprzedaży na konto 200 - "Rozrachunki z dostawcami i odbiorcami" - po stronie Wn, - podatek należny Vat, wynikający z faktur sprzedaży na konto - 220 - "Rozrachunki z tytułu podatku należnego Vat"- po stronie Ma, - kwota netto, wynikająca z faktury sprzedaży (kwota brutto minus podatek Vat) na konto zespołu 7 - Przychody ze sprzedaży - po stronie Ma. Taki sposób ewidencji sprzedaży usług opodatkowanej podatkiem Vat jest zgodny z zasadami rachunkowości. Jak z powyższego wynika istnieje ścisła zależność strony Ma konta 220 - podatku Vat niemieckiego ze stroną Ma konta zespołu 7- przychodów ze sprzedaży w przypadku księgowania operacji dotyczącej sprzedaży opodatkowanej podatkiem Vat. Mniejsza kwota podatku Vat - wyższy przychód ze sprzedaży i odwrotnie. Korekta sporządzona przez Spółkę poleceniem księgowania PK z dnia 26.09.1995r., zaksięgowanego pod datą 31.12.1994r polegała na zmniejszeniu salda Ma konta 220 (co oznacza zmniejszenie wysokości podatku należnego wobec Urzędu Finansowego) o kwotę 691.579.500 st.zł i zwiększeniu o tę kwotę salda Ma konta zespołu 7 - przychody ze sprzedaży (co oznacza zwiększenie przychodów ze sprzedaży Spółki). Skoro sama Spółka stwierdziła, że w ewidencji księgowej na koncie podatku Vat zawyżono wysokość podatku Vat a zaniżono wysokość przychodów ze sprzedaży, to Urząd Skarbowy nie miał podstaw do korygowania takiego wyliczenia. Urząd Skarbowy - dokonując porównania zapisów z notatki Spółki (zał. nr 4 do protokołu z dnia 24 lutego 1999r.) jako załącznika do polecenia księgowania tej kwoty stwierdził, że zapisy w tej notatce stanowiły z jednej strony podatek wynikający z ewidencji za lata 1991-1994 na kwotę 4.094.448.500 st.zł., a z drugiej strony - należny do wpłaty według deklaracji niemiecki podatek na kwotę 3.402.868.600 st.zł i stąd różnica w wysokości 691.579.900 st.zł została zaksięgowana przez Spółkę na zwiększenie przychodów. Nie bez znaczenia jest tu fakt, że nie są to ustalenia kontroli, tylko decyzja władz Spółki. Dokonanie tego zapisu księgowego, znane zresztą prezesowi Spółki, jest zgodne z w/w ustaleniami dokonanymi na podstawie badanych przez Urząd Skarbowy dokumentów. Izba Skarbowa stwierdza zatem, że Spółka prawidłowo przyjęła, że kwota 691.579.500 st.zł stanowi jej przychód ze sprzedaży usług - podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w myśl art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz.U. z 1993r. nr 106, poz. 482 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w 1994r., ponieważ jak wykazano wyżej brak było podstaw do wyłączenia tej kwoty z przychodów. Polecenie księgowania Pk z dnia 26.09.1995r. zostało wystawione w wyniku stwierdzenia różnicy pomiędzy kwotą niemieckiego Vat na koncie 220 po stronie Ma i wysokością podatku zadeklarowanego w deklaracjach podatkowych, a prawidłowość korekty przychodów o tę kwotę wynika z zasad księgowania sprzedaży opodatkowanej podatkiem Vat - co wykazano wyżej. Fakt prawidłowości ujęcia kwoty 691.579.500 st.zł w przychodzie Spółki za 1994r. potwierdziła główna księgowa przesłuchana na tę okoliczność jako świadek /vide protokół przesłuchania świadka z dnia 25 marca 1999 r./. Według niej księgowanie powyższej kwoty na zwiększenie przychodów było uzasadnione tym, że na przychody księgowano kwoty netto faktur, a należnościami ze sprzedaży obciążało się odbiorców w kwocie brutto. Argument Spółki, że główna księgowa dokonała w 1994r. błędnej korekty rozliczeń podatku niemieckiego VAT, którego to kwoty dotyczyły lat poprzednich, a więc niezgodnie z prawem ponownie zostały przyjęte do rozliczenia podatku dochodowego za 1994r. pozostaje w sprzeczności z powyższymi ustaleniami. Nie bez znaczenia jest fakt, że na żadnym etapie postępowania Spółka nie przedstawiła dowodu na okoliczność, że powyższa kwota już raz została ujęta w podstawie opodatkowania za lata 1991-1993, czy też innego dowodu, że dokonana korekta jest nieprawidłowa. Samo teoretyczne twierdzenie zarówno Z.D. we wszystkich pismach kierowanych do organów podatkowych na każdym etapie postępowania, jak również przesłuchanego jako świadka biegłego rewidenta J.M. oraz biegłego rewidenta J.G. zawarte w przedłożonej "Opinii" z dnia 29.09. 1 99r., że księgowanie kwoty 691.579.900 st.zł poleceniem księgowania z dnia 26.09. 1995r. na zwiększenie przychodów było błędne nie może stanowić podstawy do zmiany stanowiska organów podatkowych. I tak np. nie do przyjęcia jest twierdzenie biegłego rewidenta J.G. w swojej "Opinii", że nie analizując zasadności formalnej zapisu księgowego Ma-700, Wn 220 stwierdza, że podatek Vat prawdopodobnie figurujący jako zobowiązanie - strona Ct konta 220 nie może być wyksięgowany na przychody Firmy, ponieważ podatek Vat nie jest elementem kosztów ani przychodów. Może on być tylko elementem rozrachunków. Należy zauważyć, że w polskim prawie podatkowym istnieje bardzo wiele przypadków, gdzie podatek Vat jest elementem kosztów oraz przychodów a nie tylko elementem rozrachunków. W tym również wszelkie korekty mylnych księgowań dokonywane na koncie 220 - związane z błędnym naliczeniem należnego do Urzędu Skarbowego podatku Vat korespondują z kontami kosztów (Ma - 220/ Wn konto zespołu 4) lub przychodów (Wn -220 /Ma - konto zespołu 7). Taka właśnie korespondencja (Wn 220/Ma- 700) miała miejsce w przypadku korekty dokonanej przez Spółkę poleceniem księgowania z dnia 26.09.1995r. Bowiem w przypadku sprzedaży opodatkowanej podatkiem Vat istnieje ścisła korespondencja pomiędzy kontami 220 i kontami zespołu 7 po stronie przychodów. W przypadku Spółki prawidłowa wysokość podatku Vat wynikała z deklaracji podatkowych, co stanowiło podstawę do stwierdzenia, że nastąpiła pomyłka w ewidencji przychodu ze sprzedaży opodatkowanej podatkiem Vat i samym podatkiem Vat i jedyną możliwą do dokonania operacją w tym przypadku była operacja dokonana poleceniem księgowania z dnia 26.09.1995r. tj. zwiększenie przychodów. W trakcie postępowania uzupełniającego Z.D. przedłożył m.in. deklaracje podatkowe podatku VAT za lata 1991-1994, które były sporządzone w języku niemieckim i wg Z. D. "sporządziło je biuro doradcy podatkowego: K.M.[...] Po stwierdzeniu Urzędu Skarbowego, że deklaracje powyższe stanowiły podstawę do dokonania przez Spółkę korekty podatku VAT wg PK z dnia 26.09.1995r. natychmiast w piśmie z dnia 8.10.1999r. Z.D. kwestionuje powyższe deklaracje zarzucając, iż brak jest podpisu prezesa Spółki na deklaracjach za lata 1991, 1992, brak podpisu osoby sporządzającej deklaracje za lata 1991-1994, oraz brak potwierdzenia, że deklaracje te wpłynęły do Urzędu Skarbowego w RFN, dlatego też nie są to wiarygodne dowody. Jest to klasyczny przykład utrudniana organom podatkowym prawidłowego ustalenia stanu faktycznego. Należy zauważyć, że z jednej strony Z.D. przedkłada kontrolującym dokumenty znajdujące się w Spółce w celu wyjaśnienia sprawy, a po opisaniu przez kontrolujących w protokole z kontroli braków formalnych na przedmiotowych deklaracjach, kwestionuje ich wiarygodność. Takie postępowanie świadczyć może jedynie o wybiórczym traktowaniu ze strony Z.D. przedłożonych do kontroli dokumentów, tj. jeżeli nie są kwestionowane przez kontrolujących i potwierdzają słuszność dokonanych korekt przez Spółkę to Z. D. sam podważa ich wiarygodność. Izba Skarbowa stwierdza, iż nie ma również uzasadnienia twierdzenie, iż z powyższych powodów biegły badający bilans za 1995r. "cofnął" powyższą korektę niemieckiego podatku VAT, bowiem podczas przesłuchania w dniu 4.10.1999r. (na wniosek Z. D.) biegły P.M. stwierdził, że "nie badał roku 1994 i wcześniejszych i nie przedkładano mu deklaracji do przeprowadzonej korekty". Dokonana przez biegłego rewidenta korekta księgowania polecenia księgowania z dnia 26.09.1995r. na kwotę 691.579.500 st. zł nie ma bowiem wpływu na ustalenia organów podatkowych dotyczące 1994r., ponieważ operacja ta jak wynika z polecenia księgowania (zaksięgowana pod datą 31.12.1994r.) została wprowadzona do ksiąg roku 1994 i stanowiła podstawę ustalenia wysokości wyniku finansowego za 1994r. (po przeksięgowaniu salda konta 700 - przychody z działalności na konto zespołu 8 - wynik finansowy. Odzwierciedleniem tej operacji w księgach roku 1995 było więc saldo wyniku finansowego - przeniesione do ksiąg roku 1995. Oznacza to, że operacja wynikająca z polecenia księgowania z dnia 26.09.1995r. jako tzw. "zdarzenie po dacie bilansu" dotyczy działalności roku 1994, natomiast nie dotyczy działalności Spółki w roku 1995 i nie mogła być zaewidencjonowana w księgach roku 1995. Zatem słusznie biegły rewident wyksięgował ("cofnął") zapisem odwrotnym Wn 700/ Ma 220 operację gospodarczą dotyczącą 1994r., mylnie zaksięgowaną w księgach roku 1995, ponieważ jak słusznie stwierdził brak było podstaw do księgowania takiej operacji w księgach roku 1995. Potwierdzeniem powyższego jest fakt, który stwierdził biegły rewident podczas przesłuchania w Urzędzie Skarbowym, że w księgach roku 1995 nie było żadnej dokumentacji, stanowiącej podstawę wystawienia polecenia księgowania, ponieważ taka dokumentacja znajdowała się w księgach roku 1994, której biegłemu rewidentowi (jak zeznał) nie przedstawiono, ponieważ nie badał ksiąg roku 1994. Zatem korekta dokonana przez biegłego rewidenta w księgach roku 1995 jest bez znaczenia dla celów ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym za 1994r., bowiem jak ustalono i wykazano wyżej kwota 691.579.500 st.zł jest przychodem roku 1994. Odnośnie potwierdzenia salda podatku VAT przez Izbę Skarbową w RFN, należy wskazać, że ciężar dowodu spoczywa nie tylko na organie podatkowym ale również na podatniku. Skoro Spółka twierdzi, iż korekta podatku jest bezpodstawna winna przedłożyć organom podatkowym dowody, które potwierdzałyby jednoznacznie, iż powyższa korekta dokonana przez Spółkę jest nieprawidłowa. Izba Skarbowa stwierdza, że z punktu widzenia prawa podatkowego o możliwości zaliczenia konkretnej kwoty do określonej pozycji nie może decydować ani uznanie podatnika ani też jakakolwiek ocena skutków księgowych operacji gospodarczych. Zasady wyrażone w art. 122 i art. 187 § l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn.zm.) nakładają na organy podatkowe obowiązek dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i w tym celu całościowego zgromadzenia materiału dowodowego. Jednakże materialnoprawne regulacje podatkowe powodują, że w postępowaniu podatkowym ciężar dowodu obciąża podatnika, a ma to miejsce tam gdzie ustawodawca wprowadza ulgi podatkowe, wyłączenia z podstawy opodatkowania, a więc tam gdzie zastosowanie określonych przepisów zmniejsza wysokość 'obciążenia podatkowego. Możliwość skorzystania z nich, poprzez konstrukcję prawną przepisu je wprowadzającego uzależniona od wykazania przez podatnika, że określony fakt, powodujący zmniejszenie obciążenia podatkowego, w rzeczywistości miał miejsce. Stronie postępowania podatkowego przysługuje nie tylko prawo wychodzenia z inicjatywą dowodową (art. 188 Ordynacji podatkowej), lecz obciąża ją obowiązek udowodnienia okoliczności istotnych dla oceny jej sytuacji materialnoprawnej. W tym przypadku Spółka zamierza wywodzić skutki prawne powołując się na określone fakty, a zatem to Spółkę obciąża ciężar udowodnienia tych okoliczności. Polemika Spółki z wnioskami organów podatkowych, nie może podważać stanowiska tych organów, dopóki nie zostanie poparta stosownymi dowodami. Wprawdzie Z.D. w pismach próbuje podważyć zasadność dokonanych przez Spółkę korekt, stwierdzając, iż były one bezzasadne i sporządzone przez byłą księgową M.M. i dyrektora J.K. w celu ukrycia malwersacji, to należy zauważyć, że pisma te składane są każdorazowo po dokonanych przez kontrolujących ustaleniach i zdaniem Izby Skarbowej mają na celu przedłużenia postępowania podatkowego. Należy bowiem zauważyć, że postępowanie kontrolne zostało rozpoczęte w Spółce przez Inspektora Kontroli Skarbowej w dniu 4 marca 1996 roku. Spółka wnosiła o zawieszenie postępowania, co zostało uwzględnione przez Inspektora Kontroli Skarbowej, jednak z powodu przedłużającego się postępowania w prokuraturze postępowanie to zostało podjęte. Następnie Spółka wniosła o powołanie biegłego w celu zbadania bilansu Spółki, co zdaniem Izby Skarbowej jest bezzasadne bowiem sama zadeklarowała się iż, bilans w Spółce za 1994r. zostanie zbadany przez biegłego rewidenta. Przedłożono nawet do Urzędu Skarbowego umowę o badanie bilansu za 1994r. z dnia 17.01.1998r., w której określono termin jej realizacji na 30.09.1998 r., jednakże dopiero pismem z dnia 7.02.2002r. Pełnomocnik Spółki przedłożył ekspertyzę ekonomiczno-finansową biegłego rewidenta Z.C., sporządzoną na podstawie umowy zawartej w dniu 20.07.2001 r. z wnioskiem o włączenie jej do materiału dowodowego sprawy oraz o przesłuchanie biegłego Z.C. i Z.D. w charakterze świadków. Zgodnie z art. 197 § l ustawy Ordynacja podatkowa, w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać biegłego lub biegłych w celu wydania opinii. Zdaniem Izby Skarbowej dotychczasowe dowody wskazują, że udział biegłego rewidenta w niniejszej sprawie nie jest konieczny. Uznanie przez Z.D. za zasadne przedstawienie opinii biegłych uzależnione było jedynie od woli Spółki. Izba Skarbowa stwierdza, iż organ podatkowy nie jest związany opinią biegłego, gdyż to organ - a nie biegły - rozstrzyga o załatwieniu sprawy, a tym samym o prawidłowym określeniu podstawy opodatkowania oraz należnego podatku. W kwestii przedłożonej przez Pełnomocnika Spółki opinii biegłego rewidenta Izba Skarbowa stwierdza, iż nie stanowi materiału dowodowego w przedmiotowej sprawie, ponieważ ustalenia w niej zawarte zostały dokonane na dokumentach z kontroli podatkowej Inspektora Kontroli Skarbowej oraz dokumentacji z postępowania podatkowego Urzędu Skarbowego za 1994r., stanowiące materiał dowodowy w przedmiotowej sprawie. Zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Izba Skarbowa uznała, iż okoliczności sprawy zostały stwierdzone wystarczająco w materiale dowodowym, zebranym w toku przedmiotowej kontroli, na podstawie którego została wydana ekspertyza Z.C., zatem brak jest podstaw do uwzględniania w toku postępowania wniosków zawartych w przedmiotowej opinii, ponieważ dowodem w sprawie są dokumenty z kontroli. Również wniosek Pełnomocnika o przesłuchanie biegłego Z.C. i Z.D. nie może być uwzględniony, ponieważ w przedmiotowej sprawie był przesłuchiwany biegły rewident badający bilans Spółki – J.M., którego zeznania nie wniosły nowych okoliczności i nie miały żadnego wpływu na ustalenia organów podatkowych. Również stanowisko Z.D. jest znane organom podatkowym, ponieważ wypowiadał się na każdym etapie postępowania zarówno pisemnie, jak i uczestnicząc przy zeznaniach świadków J.M. i M.M. (vide protokoły przesłuchania z dnia 25 marca 1995r. i z dnia 4.10.1995r.), tj. miał możliwość wypowiedzenia się w przedmiotowej sprawie niejednokrotnie. Zatem przesłuchanie wskazanych przez Pełnomocnika w/w osób jako świadków na tym etapie postępowania nie może zostać uwzględnione, ponieważ organy podatkowe na podstawie dotychczas zgromadzonego materiału dowodowego ustaliły stan faktyczny sprawy, pozwalający na wydanie obiektywnej opinii w sprawie. Również podnoszony przez Spółkę zarzut, że Urząd Skarbowy nie ustalił zasadności korekty księgowań w 1994r. w powiązaniu z latami 1991-1993 jest bezzasadny, gdyż za powyższe lata Urząd Skarbowy przeprowadził w Spółce również kontrole, wydał decyzje, które są decyzjami ostatecznymi. Spółka nie wskazała konkretnych materiałów, które mogłyby świadczyć o tym, że nieprawidłowo sama dokonała zwiększenia przychodu o kwotę 691.579.500 st.zł. Spółka kwestionuje również, iż podwójnie ujęto zaliczki na wynagrodzenia, co bezpodstawnie zwiększyło przychody o kwotę 216.051.900 st.zł. Zdaniem Spółki zaliczki zostały błędnie rozliczone, a Spółka przedłożyła odpowiednie wyliczenie, które winno być uwzględnione. W toku kontroli ustalono, że wypłacone zaliczki Spółka potrącała w listach płac, jednakże w koszty księgowała wartość brutto wynagrodzeń, a więc wartość nie pomniejszoną o wypłacone zaliczki. Oznacza to, że Spółka w ciężar kosztów uzyskania przychodów ujęła dwukrotnie kwotę 216.051.900 st.zł tj. po raz pierwszy księgując wypłaconą zaliczkę, zaś po raz drugi księgując wynagrodzenia brutto wykazane w listach płac, w których te zaliczki były potrącane. W świetle przepisów Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15.01.1991r. w sprawie zasad prowadzenia rachunkowości wypłacone zaliczki na poczet wynagrodzeń winny obciążać konto rozrachunków z pracownikami z tytułu wynagrodzeń a nie konto kosztów wynagrodzeń. Zatem zasadnie Urząd Skarbowy w wyniku kontroli wyłączył z kosztów uzyskania przychodów kwotę 216.051.900 st.zł, ze względu na podwójne ujęcie jej w kosztach roku 1994, czym zawyżono koszty uzyskania przychodów. Jak z powyższego wynika operacja ta nie miała wpływu w żadnym wypadku na wysokość przychodu jak twierdzi Spółka. Zatem zarzut podniesiony w odwołaniu, iż bezpodstawnie zwiększono przychody o 216.051.900 st.zł jest nieuzasadniony, ponieważ o tę kwotę nie zwiększono przychodów. Zauważyć należy, iż na żadnym etapie postępowania nie przedłożono dowodów korygujących koszty wynagrodzeń o kwotę wypłaconych zaliczek, lecz tylko podnoszono teoretyczne zarzuty nie poparte żadnymi dowodami. Spółka kwestionuje również wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów rezerwy na należności w kwocie 523.641.463 st.zł. W trakcie kontroli Urząd Skarbowy stwierdził bowiem, że Spółka bezzasadnie utworzyła w ciężar kosztów uzyskania przychodów rezerwę na niezapłacone przez zagranicznych kontrahentów należności za usługi Jako uzasadnienie zaliczenia w koszty rezerw Spółka wskazała protokół z posiedzenia zarządu Spółki z dnia 30.12.1994r. w którym stwierdzono, że "nieściągalność została uprawdopodobniona dotychczasowymi działaniami w zakresie ściągania należności od kontrahentów". Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym w 1994r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów rezerw tworzonych na pokrycie wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z wyjątkiem rezerw na pokrycie takich wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona. Natomiast art. 16 ust. 2 w/w ustawy stanowi, iż nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną w szczególności gdy: 1) dłużnik został postawiony w stan likwidacji lub upadłości, 2) na wniosek dłużnika wszczęte zostało postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków albo postępowanie układowe w rozumieniu przepisów prawa o postępowaniu układowym, 3) wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu. Spółka nie przedłożyła poza uchwałą zarządu Spółki z dnia 30.12.1994r. żadnych dokumentów, które mogłyby świadczyć o uprawdopodobnieniu nieściągalności wierzytelności Nie wskazała też, że podejmowała działania zmierzające do wyegzekwowania swoich należności. W odwołaniu Spółka podniosła, iż podstawą utworzenia rezerw była uchwała Zarządu Spółki oraz fakt, że koszty włożone w egzekucję przekraczałyby zaległe należności Spółka jednak nie przedłożyła zarówno na etapie postępowania podatkowego jak też odwoławczego żadnych protokołów, wyników analiz i wyliczeń uzasadniających, że koszty procesowe byłyby wyższe od dochodzonych należności, a uchwała zarządu Spółki o utworzeniu rezerw nie może stanowić w świetle obowiązujących w 1994r. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podstawy do zaliczenia utworzonej rezerwy w koszty uzyskania przychodów. Przyjęcie argumentacji Spółki, że kwestie uprawdopodobnienia należności nieściągalnych można rozstrzygnąć uchwałami jej zarządu, a więc niejako uznaniowo, wbrew obowiązującym przepisom, oznaczałoby wyrażenie zgody na sfinansowanie ze środków budżetowych zwiększonych, z braku należytego działania kosztów, a w konsekwencji zaniżenie podstawy opodatkowania. W wyroku z dnia 26.03.1998r. sygn. akt S.A./Sz 1067/97 NSA potwierdza stanowisko organów skarbowych, iż nie są kosztem uzyskania przychodów rezerwy tworzone na podstawie innych przepisów /np. rozporządzeń, zarządzeń czy uchwał/. W związku z powyższym kwota 523.641.463 st.zł nie może zostać uznana za koszt uzyskania przychodu w myśl art. 16 ust. l pkt 26 i ust. 2 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka kwestionuje również zaliczenie do przychodów kwoty 888.295.100 st.zł spisanych zaliczek konta rozrachunki z pracownikami, jako błędu księgowej. W toku kontroli ustalono, że Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów 1994r. zaewidencjonowaną po stronie Wn konta 762 - Przychody finansowe kwotę 899.910.900 zł, na którą złożyły się naliczone na dzień bilansowy różnice kursowe od: - stanu gotówki w kasie w kwocie 9.152.700 st.zł, - od rozrachunków z dostawcami i odbiorcami 91.024.500 st.zł, - pozostałych rozrachunków w kwocie 691.675.400 st.zł, - rozrachunków z S.J. w kwocie 4.589.200 st.zł oraz spisane saldo Wn konta 234 Rozrachunki z pracownikami w kwocie 103.469.100 st.zł. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski z dnia poniesienia kosztu. Jeżeli koszty wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank dewizowy, z którego usług korzystał ponoszący koszt, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zarachowania kosztów. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, że uznanie różnic kursowych za koszt uzyskania przychodu może nastąpić dopiero z dniem ich zapłaty. Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodu różnice kursowe wyliczone na dzień bilansowy. Zatem naliczone na dzień bilansowy różnice kursowe zarówno od gotówki w kasie, jak od stanu rozrachunków w łącznej kwocie 796.441.800 st.zł nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Spółka zaliczyła również do kosztów uzyskania przychodów przeksięgowane na stronę Wn konta 762 - Przychody finansowe saldo Wn konta 234 - w kwocie 103.469.100 zł. Konto 234 - Rozrachunki z pracownikami służy do ewidencji należności lub zobowiązań z tytułu wynagrodzeń za pracę należnych w pieniądzu lub naturze oraz wszelkich innych należności jak też roszczeń i zobowiązań wobec pracowników i osób wykonujących pracę na podstawie stosunku pracy, pracy nakładczej, umowy zlecenia, umowy o dzieło, umowy agencyjnej ftp. Saldo Wn konta 234 - Rozrachunki z pracownikami oznacza otrzymane, a nie rozliczone przez pracowników zaliczki, które w żadnym wypadku nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Zaliczki te podlegają bowiem rozliczeniu po przedłożeniu przez pracowników stosownych dokumentów potwierdzających poniesienie wydatków, które to wydatki dopiero wówczas po spełnieniu warunków wynikających z przepisu art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. W toku kontroli ustalono również, że Spółka zaliczyła do przychodów podatkowych przeksięgowane na stronę Ma konta -762 - przychody finansowe wyliczone na dzień bilansowy różnice kursowe wynikające z sald kont 131 po stronie Ma w kwocie 65.140.184 st.zł (12.969.584 + 52.170.600) oraz spisane saldo Ma konta 234 - jako spisanie sald zaliczek w kwocie 991.764.200 st.zł. Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w brzmieniu obowiązującym w okresie podlegającym kontroli) przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich z dnia uzyskania przychodu, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski Natomiast w myśl przepisu art. 12 ust. 2a przychody z tytułu różnic kursowych od własnych środków lub wartości pieniężnych w walutach obcych ustala się jako różnicę między wartością tych środków obliczoną przy zastosowaniu kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodu oraz kursu walut z dnia ich otrzymania albo kursu sprzedaży z dnia nabycia walut, ogłaszanego odpowiednio przez bank dewizowy, z którego usług korzystał podatnik. Spółka zaliczyła do przychodów podatkowych różnice kursowe od środków na rachunkach bankowych w walutach obcych wyliczone na dzień bilansowy. W myśl w/cyt. przepisu art. 12 ustawy różnice kursowe w kwocie 65.140.184 st.zł wyliczone na dzień bilansowy nie są przychodem podatkowym. Natomiast jak już wykazano wyżej konto 234 służy do prowadzenia rozrachunków z pracownikami, w tym rozliczenia z tytułu zaliczek. Urząd Skarbowy ustalił, że na stronie Ma konta "234 - Rozrachunki z pracownikami" pozostało saldo w kwocie 991.764.200 st.zł i na podstawie komputerowego wydruku z dnia 8.04.1995r. dokonano przeksięgowania tego salda na stronę Ma konta "762" - czyli na zwiększenie przychodów. Spółka twierdząc, iż powyższe przeksięgowanie było nieprawidłowe wniosła o przesłuchanie świadka w osobie byłej gł. księgowej M. M.. Podczas przesłuchania M. M. zeznała, iż nie dokonała tych księgowań, a zrobiło to biuro rachunkowe prowadzące ewidencję w 1994 r. W trakcie przeprowadzonego postępowania Urząd Skarbowy ustalił, że kwota powyższa wynika z wpłat dokonanych przez pracowników do kasy Spółki. Uczestniczący w postępowaniu podatkowym Z.D. wyjaśnił, że wpłaty te stanowią zwrot przez pracowników poniesionych przez Spółkę na ich rzecz kosztów zwrotnych. Izba Skarbowa stwierdza, że istotnie w przypadku, gdy saldo Ma konta 234 - oznacza wpłaty pracowników celem zwrotu wydatków poniesionych przez Spółkę, to skutkuje to zmniejszeniem poniesionych przez Spółkę kosztów, a nie zwiększeniem jej przychodów jak przyjęła Spółka. Skutki obydwu operacji na wynik działalności są takie same. Zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażonym w uzasadnieniu wyroku w przedmiotowej sprawie, który wiąże tut. Izbę Skarbową jako organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia, prawidłowe ustalenie przychodów i kosztów ma wpływ na ustalenie dochodu w prawidłowej wysokości. Z przepisu art. 7 ustawy wynika, że przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód. Dochodem zaś jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Oznacza to, że kontroli organów podatkowych podlegają zarówno koszty uzyskania przychodu jak i przychód. Zatem w celu ustalenia prawidłowej wysokości tych obu czynników mających wpływ na wysokość podatku Izba Skarbowa stwierdza, iż zwrot przez pracowników wydatków poniesionych przez Spółkę na ich rzecz skutkuje bezpośrednio zmniejszeniem poniesionych przez Spółkę kosztów. Oznacza to, że o kwotę 991.764.200 st.zł zmniejsza się wysokość kosztów poniesionych przez Spółkę w 1994r., a tym samym zmniejszeniu ulega wysokość kosztów uzyskania przychodów za 1994 rok. Kwota ta nie wpływa natomiast na wysokość przychodów Spółki. W piśmie z dnia 8.10.1999r. Spółka zarzuca, iż takie księgowanie stanowi błąd księgowy i merytoryczny, podważając równocześnie ustalenia Urzędu Skarbowego dokonane podczas kontroli przy postępowaniu uzupełniającym. Spółka twierdzi, że wskazała w toku kontroli błąd w postaci złego księgowania wpłat pracowników. Twierdzenie to zdaniem Izby Skarbowej jest bezzasadne, bowiem to nie Spółka wskazała, iż księgowane wpłaty do kasy Spółki zwrotu kosztów przez pracowników zostały zadekretowane w korespondencji z kontem 246, a w efekcie zostały zaksięgowane na kontach 234 - rozrachunki z pracownikami, lecz ustalili to kontrolujący. Dokonali oni bowiem zestawienia zwróconych do kasy kwot przez pracowników Spółki wg dowodu 100011 i 100012, z których wynika, że pracownicy dokonali wpłat gotówki do kasy Spółki, a księgowość dokonała błędnego rozliczenia tych wpłat, co nie może skutkować zaniżeniem dochodu do opodatkowania. Powoływanie się w tej kwestii na opinię J.G., iż wyksięgowanie tych sald jest bezzasadne nie może być uznane, bowiem w opinii tej stwierdzono m.in., że "bez dogłębnej analizy dowodów księgowych, źródłowych, stanowiących podstawę zapisów na przedmiotowych kontach, nie można odnieść się z całą odpowiedzialnością co do prawidłowości lub braku podstaw dokonania tych zapisów". Jest to opinia bardzo ogólna nie mająca żadnego znaczenia, bowiem nie rozstrzyga o istocie sprawy i nie jest oparta na materiale źródłowym. Izba Skarbowa stwierdza, iż zarzut postawiony w odwołaniu, że zeznania M.M. nie mogą stanowić uzasadnienia decyzji podatkowej jest bezzasadny. Zgodnie z art. 180 § l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa jako dowód w sprawie należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W szczególności dowodem mogą być księgi podatkowe oraz inne dokumenty, zeznania świadków, opinie biegłych oraz materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin. W celu dokładnego wyjaśnienia sprawy i zgromadzenia pełnego materiału dowodowego, a także rozpatrzenia zarzutów stawianych przez Spółkę, Urząd Skarbowy przesłuchał na wniosek Spółki w charakterze świadka M.M. byłą główną księgową Spółki. Na etapie natomiast odwołania Spółka wniosła o nieuwzględnienie tych zeznań, zarzucając ich nieprawdziwość. Zauważa się, że kwestionowanie zeznań głównej księgowej wynika z faktu, iż obciążają one również Z.D. jako ówczesnego udziałowca Spółki, a zarazem jej Dyrektora. Należy zwrócić uwagę na fakt, że ustalenia zawarte w wydanej decyzji nie zostały oparte wyłącznie na zeznaniach M.M., bowiem Urząd Skarbowy w uzasadnieniu przedmiotowej decyzji przedstawił w sposób wyczerpujący stan faktyczny i prawny sprawy, a jedynie na poparcie swoich ustaleń dodatkowo powołał się na zeznania M.M.. Izba Skarbowa podziela stanowisko Urzędu Skarbowego w kwestii nie uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków Spółki z tytułu: - eksploatacji samochodu marki Mazda w kwocie 16.888.985 st.zł, użytkowanego przez Spółkę na podstawie umowy użyczenia bez prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, które to wydatki zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, - podatku od dochodu wyliczonego na kontrakcie "H." w kwocie 427.266.400 st.zł, który to wydatek przepisem art. 16 ust. 1 pkt 15 ustawy został wyłączony z kosztów uzyskania przychodów, - zwrotnych kaucji za wynajem mieszkań dla pracowników w firmie E.G. w kwocie 15.642.000 st.zł, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. l ustawy, ponieważ podlegają zwrotowi, - podatku od wynagrodzeń za lata 1991-1994 w kwocie 531.956.200 st.zł, zaliczonego do kosztów uzyskania przychodu dwukrotnie, czym naruszono przepis art. 15 ust. 1 ustawy. Na decyzje te Przedsiębiorstwo " D. " sp. z o.o. w likwidacji złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Rzeszowie wnosząc o ich uchylenie a także poprzedzających je decyzji organu I instancji. Decyzjom tym skarżąca zarzuciła; nieprawidłowe wyłączenie z kosztów kwoty 21.605,19 zł stanowiącej zaliczkę na wynagrodzenie, błędne wyłączenie z kosztów rezerwy na niezapłacone przez kontrahentów zagranicznych należności za usługi w kwocie 52.364,15 zł, bezpodstawne zwiększenie przychodów o kwotę 69.157,95 zł, mimo dokonania korekty nieprawidłowo wliczonego w przychód niemieckiego podatku VAT, błędnego wliczenia do przychodów kwoty 88.829,51 zł z tytułu rozrachunku z pracownikami. Nadto skarżąca zarzuciła naruszenie art. 180 i 181 Ordynacji podatkowej poprzez nie przeprowadzenie wnioskowanych dowodów oraz naruszenie art. 201 § 1 pkt.2 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę zawieszenia postępowania do czasu rozstrzygnięć w sprawie karnej a także naruszenie art. 70 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji pomimo istnienia przedawnienia. Skarżąca złożyła wnioski w przedmiocie dopuszczenia dowodu w postaci opinii uzupełniającej biegłego oraz włączenie w poczet materiału dowodowego akt sprawy o sygn. SA/Rz 2304/99. Zarzuty zawarte w skardze skarżąca uzupełniła pismami z dnia 18 marca 2004r., 5 maja 2004r., 20 maja 2004r., 31 maja 2004r., 17 sierpnia 2005r., 6 września 2005r. i 7 listopada 2005r. dodatkowo zarzucając naruszenie przez organ zasady dwuinstancyjności oraz to, że decyzje te nie weszły nigdy do obrotu gdyż spółka w tym czasie nie miała reprezentacji w więc decyzje te nie zostały nigdy doręczone. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko dodatkowo wyjaśniając w toku postępowania przed sądem że decyzje były doręczane byłemu likwidatorowi który podawał, że jest osobą upoważnioną do odbioru korespondencji. Ustosunkowując się do zarzutu przedawnienia organ naprowadził, że jakkolwiek termin określony w art. 70 § l Ordynacji podatkowej upłynął lecz wobec okoliczności wyczerpujących znamiona art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej termin przedawnienia uległ przerwaniu ze względu na sporządzenie protokołu o stanie majątkowym podatnika. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje; Na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm./ sprawa podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny przy zastosowaniu przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./. Stosownie do treści art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. Nr 153, poz. 1269/ sąd administracyjny kontroluje zaskarżone decyzje administracyjne w zakresie ich legalności, rozumianej jako zgodność tych aktów z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, zaś na podstawie art. 134 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./ nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz po wołaną podstawą prawną. Skarga podlega uwzględnieniu. Na wstępie należy wyjaśnić, że zagadnienie przedawnienia zobowiązania podatkowego na skutek niedoręczenia decyzji organu odwoławczego przed upływem 5-letniego okresu przedawnienia określonego art. 70 § l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm./ było przedmiotem istotnych rozbieżności w orzecznictwie sądowym. Początkowo dominował pogląd przyjęty w orzecznictwie Sądu Najwyższego ukształtowany na gruncie art. 7 i art. 30 ustawy z dnia 19 grudnia 1980r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. z 1993r. Nr 108, poz. 486 ze zm./. Zgodnie z tym poglądem do przedawnienia zobowiązań podatkowych nie dochodziło wówczas, kiedy decyzja wymiarowa została wydana przez organ I instancji przed upływem terminu przedawnienia wynoszącego pięć lat od końca roku w którym upłynął termin płatności podatku. Na gruncie art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa wykształcił się w orzecznictwie sądowym pogląd, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się jeżeli termin określony tym przepisem upłynął przed wydaniem decyzji przez organ odwoławczy /patrz wyroki NSA z dnia 6.11.2003r. III SA 3066/01 M.Podatkowy 2004r./3/42, z dnia 3.07.2003r. SA/Bd 1653/03/. Ostatecznie uchwałą składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 2003r. FPS 8/03/ONSA 2004/1/7/ przyjęto, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się, jeżeli termin przewidziany w art. 70 § l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa upłynął przed wydaniem decyzji organu odwoławczego. W uzasadnieniu uchwały wskazano, że pięcioletni okres przedawnienia zobowiązania podatkowego ulega przerwaniu lub zawieszeniu w wypadkach enumeratywnie wymienionych w art. 70 Ordynacji podatkowej. Nie ma wśród nich zdarzenia w postaci doręczenia stronie decyzji przez organ I instancji. Oznacza to, że zdarzenie to nie wpływa w żaden sposób na bieg terminu przedawnienia. W rozpoznawanej sprawie, pięcioletni okres przedawnienia rozpoczął bieg od dnia 1 stycznia 1996r. i zakończył bieg dnia 31 grudnia 2000r. Organ I instancji wydał decyzje określające zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 1994r. oraz odsetki za zwłokę w dniu 26 kwietnia 1999r. Nr [...] i Nr USPDb/74/3239/14/99, zaś organ odwoławczy utrzymał je w mocy decyzjami z dnia 11 marca 2002r. IS.IX/2-732/l/44/2001 i IS.IX/2-732/ 1/45/2001. Oznacza to, że organ II instancji nie mógł wypowiadać się na temat wysokości zobowiązania podatkowego, które już nie istniało bowiem to zobowiązanie podatkowe wygasło bowiem z dniem 31 grudnia 2000r. a więc przed datą wydania decyzji II instancji. Działanie organu II instancji jest działaniem merytorycznym i organ ten rozpatruje sprawę po raz drugi a decyzja tego organu jest wydana na podstawie stanu faktycznego i prawnego w momencie jej wydania. W przedmiotowych sprawach, jakkolwiek organ II instancji nie kwestionował tego, że upłynął termin przedawnienia zobowiązania podatkowego to podnosił, że poprzez dokonanie czynności egzekucyjnej w stosunku do zobowiązanej Spółki nastąpiło przerwanie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej poprzestał na przyjęciu, że czynność dokonana przez organ egzekucyjny wobec skarżącej w postaci doręczenia tytułu wykonawczego w dniu 22 maja 1999r. i spisania protokołu o jej stanie majątkowym w dniu 19 czerwca 1999r., wywołała skutek w postaci przerwy w biegu przedawnienia. W ocenie Sądu brak jest podstaw do przyjęcia, że samo doręczenie tytułu egzekucyjnego oraz spisanie protokołów o stanie majątkowym można uznać za taką czynność egzekucyjną, która zgodnie z art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej przerywa bieg przedawnienia /patrz wyrok NSA z dnia 16.06.2003r. POP 2004/2/27/. W rozpoznawanej sprawie, z akt egzekucyjnych dołączonych do sprawy wynika, że tytuł wykonawczy z dnia 25 maja 1999r. SM 1/6/99 w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1994r., doręczony został stronie w dniu 22 maja 1999r. /?/. Protokoły o stanie majątkowym zobowiązanej Spółki z o.o. " D. " sporządzone zostały w dniach 14 czerwca 1999r. i 29 grudnia 1999r. Z kolejnych raportów poborcy skarbowego z dnia 30 sierpnia 1999r. i 14 października 1999r. wynika, że z przyczyn obiektywnych, nie podjął żadnych czynności egzekucyjnych. Powyższe wynika również z pisma organu egzekucyjnego z dnia 17 października 2005r., skierowanego do Dyrektora Izby Skarbowej w sprawie egzekucyjnej informujące, że nie zostały podjęte czynności egzekucyjne. Skoro zatem zdaniem również organu egzekucyjnego nie zostały podjęte czynności egzekucyjne - nie zaistniały okoliczności określone art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej warunkujące przerwanie okresu przedawniania zobowiązania podatkowego i tym samym zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu na ogólnych zasadach określonych art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Z przyczyn wyżej naprowadzonych sąd nie odnosi się do kwestii merytorycznych i procesowych w sprawie bowiem przedawnienie stanowi jedną z form wygasania zobowiązaniowych skutków prawnych. Oznacza to, że po upływie terminu przedawnienia wierzyciel nie może skutecznie domagać się od dłużnika zachowania wynikającego z treści zobowiązania i pomimo niezaspokojenia wierzyciela stosunek zobowiązaniowy przestaje istnieć z mocy prawa. Dotyczy to nie tylko należności głównej, lecz wszystkich roszczeń pieniężnych wierzyciela, a więc także tych, które powstały jako odsetki za zwłokę. W tym stanie rzeczy Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.a art. 152 art. 200 i art. 211 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./ orzekł jak w sentencji. 05-11-21bj